小微企业不同阶段的纳税筹划研究

刘金星 彭新媛

【摘 要】 小微企业在国民经济中占有重要地位，承担着解决民生、维护社会稳定及发展经济的重任。但是，就目前情况来看，由于劳动力成本、原材料成本上升再加上竞争日益激烈，小微企业的利润空间越来越小。为了更好地帮助小微企业减轻税收负担，增强盈利能力，文章结合案例，就小微企业不同阶段的纳税筹划进行研究，以期为相关纳税人提供参考和借鉴。

【关键词】 小微企业; 纳税筹划; 案例分析

中图分类号：F812.42;F275  文献标识码：A  文章编号：1004-5937（2015）06-0081-03

一、小微企业创建设立阶段的纳税筹划

（一）小微企业设立时行业选择的纳税筹划

小微企业在创建设立阶段，首先要关注的因素就是投资行业，行业选择不当会直接威胁到企业寿命。根据我国税法的规定，各地区对符合国民经济发展需要的产业可给予相应的税收优惠政策，这就为相关纳税人行业选择纳税筹划提供了空间。当然，国家对于产业的扶持会涉及严格的限制条件，因此，小微企业在设立时，一定要根据客观情况和企业资源综合考虑，以期和产业优惠的限制条件相符合，从而获得税后利益。

案例1：2014年初，北京的王先生欲成立一家小微企业，投资预算为450万元，经过多方考察，现有三个投资项目可供选择，基本资料如下：

方案一：投资兴办一家快递公司，主营邮件收发服务，年销售额520万元（含税），各项成本及管理费用390万元，可抵扣进项税约为10万元。

方案二：投资兴办一家小型商务酒店，年营业额465万元，原材料及人工成本315万元，各项管理费用34.5万元。

方案三：投资兴建一个有机花卉种植农场，年销售收入390万元，种子、化肥、农业设备等购进金额250万元，人工成本及管理费用30万元。

根据以上情况，请对其进行纳税筹划。

筹划分析：由于上述三个方案的投资行（产）业不同，应缴纳税额及行业性税收政策也不尽相同，导致企业税后利润存在很大的差别。

方案一：投资兴办一家快递公司

财税〔2013〕106号文规定，纳税人提供快递服务，就其交通运输部分适用11%的增值税率，就其收派服务适用6%的增值税率。

应缴纳增值税=520÷（1+6%）×6%-10=19.43（万元）

应缴纳城建税及教育费附加=19.43×（7%+3%）=

1.94（万元）

企业利润总额=520÷（1+6%）-390-1.94=98.63（万元）

应缴纳企业所得税=98.63×25%=24.66（万元）

企业税后利润=98.63-24.66=73.97（万元）

方案二：投资兴办一家小型商务酒店

应缴纳营业税=465×5%=23.25（万元）

应缴纳城建税及教育费附加=23.25×（7%+3%）=

2.33（万元）

企业利润总额=465-23.25-2.33-315 34.5=89.92（万元）

应缴纳企业所得税=89.92×25%=22.48（万元）

企业税后利润=89.92-22.48=67.44（万元）

方案三：投资兴建一个有机花卉种植农场

根据《增值税暂行条例》的规定，农业生产者销售的自产农业产品，投资后经申请可获得免征增值税待遇。另外，《企业所得税法》及其实施条例规定，企业从事花卉种植取得的所得，减半征收企业所得税。

应缴纳企业所得税=（390-250-30） ×25%×50%=

13.75（万元）

企业税后利润=390 250 30 13.75=96.25（万元）

通过上述三个方案的对比可见，小微企业投资于有机花卉种植可以享受增值税、企业所得税减免税待遇，获得最大的税后利益。因此，王先生应当选择方案三作为最佳的投资项目。

筹划点评：税收政策对不同行业税后利润的影响十分明显，小微企业要想进入鼓励行业，不仅要对享受优惠的条件和限制性规定作客观分析，同时还要建立企业与政府部门之间良好的公共关系，否则，可能功亏一篑。

（二）小微企业设立时组织形式选择的纳税筹划

小微企业的组织形式通常有三种：个人独资企业、合伙企业和公司制企业。其中，个人独资企业和合伙企业不涉及企业所得税问题，应当依法缴纳个人所得税;公司制企业属于法人企业，将依法缴纳企业所得税，同时，企业的自然人股东还要对分配的股息、红利所得缴纳个人所得税。由上述规定可见，企业组织形式不同所缴纳的税种也不同。因此，小微企业在设立时要提前测算不同组织形式下税负的高低，从而选择税负较轻、税后收益较大的企业组织形式。

案例2：2014年杨利大学毕业后，准备在济南自办一家小型物流企业，预计年度收入总额为120 000元（月销售额10 000元），相关成本费用为61 000元，符合“营改增”小规模纳税人认定标准。现有两种设立方案可供选择：一是设立个人独资企业，二是设立有限责任公司。请对其进行纳税筹划。

筹划分析：小微企业在设立时，从公司制企业、个人独资企业和合伙企业纳税身份上，对组织形式进行选择，是避免经济性重复征税、实现税后收益的有效途径。

方案一：设立个人独资企业

财税〔2013〕52号文规定，自2013年8月1日起，对增值税小规模纳税人中月销售额不超过2万元的企业或非企业性单位，暂免征收增值税。

该企业应缴纳增值税=0

应缴纳个人所得税=（120 000-61 000）×20%-

3 750=8 050（元）

方案二：设立有限责任公司

财税〔2011〕117号文规定，自2012年1月1日至2015年12月31日，对年应纳税所得额低于6万元（含6万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。因此，企业可以申请适用小型微利企业的优惠政策。

该公司应缴纳增值税=0

应纳税所得额=120 000-61 000=59 000（元）

应缴纳企业所得税=59 000×50%×20%=5 900（元）

税后利润=59 000-5 900=53 100（元）

假设企业实现的税后利润全部作为股利分配给投资者

杨利应缴纳个人所得税=53 100×20%=10 620（元）

税收负担合计=5 900+10 620=16 520（元）

对比可见，虽然企业设立有限责任公司可适用小型微利企业的优惠政策，但方案二仍旧比方案一增加税收负担8 470元（16 520-8 050）。因此，该企业应当选择方案一，设立为个人独资企业更有利。

筹划点评：设立个人独资企业虽可节税，但不利于企业的长远发展，因此，小微企业在进行公司组织形式的选择时，应综合考虑经营风险、经营规模、管理模式等因素，以作出合理的决策。

二、小微企业采购与销售阶段的纳税筹划

（一）小微企业采购阶段的纳税筹划

一般纳税人从小规模纳税人处采购货物时，因小规模纳税人不能开具增值税专用发票而无法抵扣进项税额，或者取得税务机关为小规模纳税人代开的增值税专用发票，也只能按3%的税率进行抵扣。这样会使企业当期进项税额相对减少，而应纳税额增加。因此，在同等价格条件下，作为增值税一般纳税人的小微企业，要优先考虑从一般纳税人处购进货物或应税劳务，但是，当价格有绝对优势时，小规模纳税人也是可以选择的。

案例3：青岛兴旺商贸有限公司为一家小微企业，2013年被税务机关认定为增值税一般纳税人。2014年3月，该公司拟购进一批高档皮衣，每件进价30 000元（不含税），销售价为33 000元（不含税）。在选择购货渠道时，有以下三种方案：方案一，以一般纳税人为供应商;方案二，以能够开具增值税专用发票的小规模纳税人为供应商;方案三，以只能开具普通发票的小规模纳税人为供应商。请对其进行纳税筹划。

筹划分析：一般纳税人购进货物，需要取得准予抵扣进项税的法定凭证，在价格相同的情况下，选择能够开具增值税专用发票的供应商较有利。

方案一：以一般纳税人为供应商

应缴纳增值税=33 000×17%-30 000×17%=

510（元）

当期净现金流量=3 000元

方案二：以能够开具增值税专用发票的小规模纳税人为供应商

应缴纳增值税=33 000×17%-30 000×3%=

4 710（元）

当期净现金流量=3 000元

方案三：以只能开具普通发票的小规模纳税人为供应商

应缴纳增值税=33 000×17%=5 610（元）

当期净现金流量=3 000元

对比可见，该公司选择一般纳税人为供应商时，税负最低。但考虑净现金流量，无论是向一般纳税人还是向小规模纳税人采购货物，当期的净现金流量都是相等的。

筹划点评：如果小规模纳税人在价格上作出一定的让步，增值税一般纳税人也会考虑向小规模纳税人采购货物。实务中，小微企业作为购买方应提前做好市场分析预测，从而充分利用商品的供求关系获取利益。

（二）小微企业销售阶段的纳税筹划

销售阶段是一个产品实现利润的最后阶段，也是非常关键的一个阶段。由于小微企业在销售收入形成的时刻即产生了纳税义务，因此，在销售收入形成前，纳税人进行一定的安排，包括改变销售结算方式、转换纳税主体等，将会降低最终的税负。

案例4：潍坊乐友婴童用品有限公司为一家小型生产企业，2014年3月向泰华商场销售儿童玩具，共计应收货款70.2万元，货款结算采用销售后付款的形式。2014年6月，该公司收到货款42万元。请对其进行纳税筹划。

筹划分析：该公司可以考虑采用委托代销货物的形式销售儿童玩具，即买卖双方签订协议，乐友婴童用品有限公司按协议价70.2万元收取所代销的货款，而实际售价由泰华商场自定，实际售价与协议价款之间的差额归商场所有。

方案一：该公司货款结算采用销售后付款的形式

3月份应交增值税销项税额=70.2÷（1+17%）×17%=10.2（万元）。

方案二：该公司选择委托代销货物的形式向泰华商场销售儿童玩具，结算时可按照实际收到的货款分期计算销项税额

该公司3月份不必计算增值税销项税额，6月份向泰华商场索取代销清单后再计算销项税额。

6月份应交增值税销项税额=42÷（1+17%）×17%=6.1（万元），剩余28.2万元货款由于尚未收到代销清单，可暂缓申报计算增值税销项税额。

对比可见，该公司按委托代销结算方式进行税务处理达到了延缓纳税的目的，因此，乐友婴童用品有限公司应当选择方案二。

筹划点评：如果小微企业的产品销售对象是商业企业，且货款结算采用销售后付款的形式，则可以考虑采用委托代销结算方式延迟缴纳增值税，从而获得较大的税后利益。

三、小微企业利润分配阶段的纳税筹划

企业利润的增加必然带来所得税费用的增加，而利润总额扣除所得税费用就是净利润，是可供企业分配的经营成果。对于小微企业而言，企业利润分配策略不同，投资人获得收益的性质不同，实际所得税税负有较大差异。因此，加强小微企业利润分配阶段的纳税筹划，对于降低企业的总体税负乃至投资者的税负意义重大。

案例5：济南青源食品有限公司为一家小微企业，由李悦和林锋共同出资成立，各占50%的股份。2013年末，该公司实现净利润51.2万元，以前年度亏损11.2万元。现有两个利润分配方案可供选择：方案一，提取10%的法定盈余公积金，5%的法定公益金;方案二，提取10%的法定盈余公积金，10%的法定公益金以及30万元的任意盈余公积金。

筹划分析：由于该公司2013年未对股东进行利润分配，所以李悦和林锋两位投资人当年没有股息、红利所得，但青源食品有限公司的剩余利润挂账一年后，将对两位投资人按其出资比例计算征收个人所得税。

方案一：青源食品有限公司提取10%的法定盈余公积金，5%的法定公益金

该公司剩余利润=（51.2-11.2）×（1-10%-5%）=34（万元）

剩余利润挂账一年后，李悦、林锋分别应缴纳个人所得税=34×50%×20%=3.4（万元）。

方案二：青源食品有限公司提取10%的法定盈余公积金，10%的法定公益金以及30万元的任意盈余公积金

该公司剩余利润=（51.2-11.2）×（1-10%-10%）-30=2（万元）

剩余利润挂账一年后，李悦、林锋分别应缴纳个人所得税=2×50%×20%=0.2（万元）

对比可见，方案二比方案一为每个投资者减少个人所得税3.2万元（3.4-0.2）。因此，该公司应当选择方案二。

筹划点评：小微企业的股东即使保留公司利润不分配，也不能免除个人所得税，递延纳税的期限最长也只有一年。因此，小微企业可依据《公司法》的规定，利用提取公积金的比例进行纳税筹划，以达到减轻投资人税负的目的。

由以上五个案例的纳税分析可见，小微企业在创建设立阶段、采购与销售阶段、利润分配阶段可通过事先筹划和安排，尽可能地取得“节税”利益。但是，需要提醒纳税人注意的是，小微企业由于组织架构、财会队伍素质等特点，决定了其在具体操作技术、方法与步骤等方面应有自身的特色。为此，在不同阶段下，小微企业要结合实际情况用好用足国家给予的税收优惠政策，以选择涉税风险最低的纳税筹划方案。

【主要参考文献】

[1] 财政部，国家税务总局.关于暂免征收部分小微企业增值税和营业税的通知[S].2013.

[2] 财政部，国家税务总局.关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知[S].2011.

[3] 李成峰，韦航.怎样合理避税[M].北京：经济科学出版社，2012.