不同增值税计税方式对横向科研项目核算的影响

樊雨洁 高 立

（作者单位：中国水产科学研究院渔业机械仪器研究所）

财政部等多部委于2016 年联合颁发了《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，要求全国实行“营改增”[1]。不过，对于科研事业单位来说，并非所有收入都缴纳增值税，如财政拨款、上级补助等收入就不在缴税的范畴内。而与其他企事业单位相互合作委托的横向科研收入及服务性收入则需要缴纳增值税，其产生的进项税额可作为可抵扣销项。根据《政府会计制度》，科研单位应当对涉税项目的账务处理作出调整，即会计人员根据权责发生制来选择相应的税务会计项目和匹配相应的账务处理方式，同时根据收付实现制适用对应的预算会计科目和匹配相应的财务处理方式[2]。在实操中，计税方式的改变更多地体现在进项税抵扣、会计财务核算以及增值税科目的变化上，这成为科研单位开展增值税业务核算工作必须应对的难题。因此，从账务管理、税负成本和科研项目管理等多个方面出发，在“营改增”政策背景下建立规范的税务管理体系，分析不同增值税计税方式对科研事业单位横向项目核算管理的影响具备重要的现实应用价值。

一、增值税计税方式的选择

在现行政策下，小规模纳税人指的是年应征增值税销售额500 万元及以下的单位，而超出这一水平的单位将被划入一般纳税人[3]。多数情况下，科研事业单位的应税年销售额高于500 万元，因此大多数的科研院所选择的是一般计税方式计税。

财政部等多部委于2016 年联合颁布了《关于明确金融、房地产开发、教育辅助服务等增值税政策的通知》，除企业以外的一般纳税人因技术服务、咨询服务、信息服务以及经销其他无形资产（著作权、专利等）而发生的应税行为，应按照3%的税率来缴纳增值税，且不得抵扣进项税额[4]。科研事业单位所承接的横向科研项目主要归属于上述的“四技服务”的范畴，从简化核算过程的角度来讲，科研事业单位或许更适合选择简易计税方式。

在“营改增”政策背景下，本文以Y 研究所GX 横向科研项目为对象进行案例研究，围绕会计核算流程最优和税负成本最低两项指标，就科研事业单位计税方式的合理筛选进行税收筹划，能够对科研事业单位横向科研项目的涉税业务管理进行规范，力争实现采用最优的会计核算方式做到合法纳税，有效控制税负成本。

二、两种不同计税方式的比较

（一）一般计税方式

1.一般计税方式下横向科研项目应承担的税负情况

根据相关规定，若纳税方采用一般计税方式，则应按照6%的税率对其服务性收入进行计税，算式为增值税税额=（开票金额÷1.06）×0.06。另外，在执行项目服务性收入过程中所产生的成本费用可用于抵扣进项税额，其余应税收入则不可抵扣[5]。

接下来以Y 研究所GX 项目的相关数据为例，梳理GX项目的应税收入和成本费用，从而计算出该项目的应税额度。如表1 所示，当Y 研究所选择一般计税方式时，GX项目开具增值税发票所产生的销项税税额=（7 900 000÷1.06）×0.06=447 169.81 元。

表1 GX 项目销项税额明细表

假设GX 项目的各项成本费用都附有增值税专用发票，此时相应的进项税额能够抵扣销项税额，如表2 所示，该横向科研项目支出所产生的可用于抵扣的进项税额共计160 893.17 元，需要缴纳的增值税金额为286 276.64 元。

表2 GX 项目进项税明细表

2.一般计税方式下横向科研项目会计处理情况

我们仍以上述GX 项目数据为例，在一般计税方式下的会计账务处理过程如下：

（1）取得收入并开具发票

财务会计处理：

预算会计处理 ：

（2）购入商品和服务时

财务会计处理 ：

预算会计处理：

（3）期末结转进项税额

财务会计处理：

预算会计：不做处理

（4）期末结转销项税额

财务会计处理：

预算会计：不做处理

在完成结转以后，若增值税有留抵税额，本期无须再做额外的账务处理。相反地，那么当月应当缴纳增值税，其账务处理过程如下：

财务会计处理：

预算会计：不做处理

（5）缴纳增值税

财务会计处理：

预算会计处理 ：

（二）简易计税方式

1.简易计税方式下横向科研项目应承担的税负情况

根据相关规定，若纳税方式采用简易计税方式，则需要按照3%的税率对其服务性收入进行计税，且禁止抵扣进项税额[6]。

根据简易计税方式计算，GX 项目当期需要缴纳的增值税金额=(7 900 000÷1.03)×3%=237 000 元。相较于一般计税方式，简易计税方式下的GX 项目所需缴纳的当月增值税税额减少了49 276.63 元。

2.简易计税方式下横向科研项目会计处理情况

在简易计税方式下的会计账务处理过程如下：

（1）取得收入并开具发票

财务会计处理：

预算会计处理：

（2）购入商品和服务时

财务会计处理：

由于享受了简易计税的优惠政策，因此取得的发票进项税额不能用于抵扣，需要通过会计科目“应交税金——进项税额转出”进行转出。

预算会计处理：

（3）期末结转税金

财务会计处理 ：

预算会计：不做处理

（4）缴纳增值税

财务与会计处理：

预算会计处理：

显然，根据会计核算的结果，即便是GX 项目的各项开支都收集到增值税专用发票，采用简易计税方式计算出的增值税及附加税额仍然远低于一般计税方式的税负金额320 629.84 元。

三、研究结论

通过一般计税方式和简易计税方式对Y 研究所GX横向科研项目增值税税额进行计算，对比来看，基于两种计税方式所得应缴税额存在较大差别，而且账务处理流程发生明显变化，具体列述如下：

（一）会计处理难易程度不同

对比来看，采用一般计税方式开展会计核算会关联更多科目，尤其在月末结转时必须具体分析各类科目，用以判断是否需要缴纳当期增值税款。与一般企业不同的是，科研事业单位的财务管理是按照项目进行分类管理的，一个项目的核算恰如一个新的独立账套，若是对所有涉税项目进行集中结转，这会引发庞大的工作量。可见，就会计核算工作的简易度来讲，简易计税方式相较于一般计税方式具有明显优势，也更适用于科研事业单位横向科研项目的计税工作。

（二）产生的税负不同

根据以上分析中，采用一般计税方式核算应缴税额明显高于采用简易计税方式所得出的税款。科研事业单位采用不同计税方式对同一项目进行核算，所得税负差异的成因如下：

第一，科研事业单位承担的横向科研项目成本费用主要体现在发放的各类劳务费上。在现实场景下，科研事业单位通过自制表格的方式来向具体人员发放劳务费，几乎不会开具相关发票，从劳务派遣公司获得的也只能是增值税普通发票。

第二，因科研事业单位的科研人员对税务管理缺乏了解，他们更加倾向于直接从供应商获得增值税普票，但这类发票是无法用于进项税额抵扣的，从而影响了会计人员财务处理效率，同时造成可抵扣进项税额减少。

四、应对策略建议

在明确了简易计税和一般计税对于科研事业单位税务管理的多重影响以后，为实现流程优化和成本控制目标，本文提出了以下应对策略及建议：

（一）重视税收筹划

一般来说，能否顺利开具及获得增值税发票，以及纳税方的会计核算、税务管理能力都会影响税收筹划决策，对此，科研事业单位应当对相关因素进行综合分析从而对增值税税务管理做好筹划。

（二）强化宣传，开展培训

开展专题培训，重点对那些科研项目较多的研究室进行多轮宣导，并且向科研人员明确提出具体要求，比如务必获取增值税专用发票，厘清可抵扣进项税额，掌握一般计税和简易计税的差异。科研事业单位应当重视财会数据的积累，为今后的税收筹划提供数据支撑。若科研事业单位已经选定了简易计税方式，应当向科研人员作出解释，以免产生抵触情绪。

（三）切实增强科研事业单位的财务管理能力

在“营改增”政策背景下，科研事业单位的会计核算工作出现重大转变，这为科研事业单位提供了税务红利，但同时也对其财务管理能力提出了更高要求。一般计税方式具有管理要求高、核算流程长的特点，科研事业单位必须积极学习相关税法，同时调整自身的管理思维，准确落实各项财务管理工作。