房地产开发企业土地增值税纳税筹划

张锬

【摘要】本文针对房地产企业在开发不同阶段的特点，提出了与土地增值税相应的纳税筹划方法，并对各方法进行了分析，有助于房地产企业合理合法地减轻税负、降低运营成本，以达到降低房屋售价、增强市场竞争力的目的。

【关键词】房地产；土地增值税；纳税筹划

房地产开发企业以开发、建设、销售房地产为主营业务，成本构成中，税收成本仅次丁地价和建安成本，位列第三大成本。如何降低税负，控制相应的风险？这需要在税收筹划上多下功夫，针对房地产企业而言，传统的税收筹划集中在土地增值税上。

土地增值税是指对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物，取得增值收入的单位和个人征收的一种税。征收方式采用超额累进税率，根据增值额大小确定税率，最低税率为30%，最高税率为60%。土地增值税筹划的总体思路是，根据土地增值税的税率特点及有关优惠政策，控制、降低增值额进而降低增值率，从而适用低税率或享受免税待遇，以达到少交甚至不交土地增值税的日的。

一、开发方式的纳税筹划

1.成本核算对象筹划

对成片受让土地使用权后分期分批开发的项目以及同时开发多处房地产时，可以分别核算，也可以合并核算，两种方式所缴纳的税额是不同的，这就为企业选择核算方式提供了税收筹划的空间。一般来讲，合并核算的税收利益大一些，但也存在分别核算更有利的情况。具体来讲，对于成片开发的项目，结构类型相同，若开工、竣工时间相近，又由同一建筑承包商施工，可以合并為一个成本核算对象。对于规模大、工期长的开发项目，可以按开发项目的一定区域或部分，划分成本核算对象。这就需要开发商在开发前期对项目进行定位及可行性分析阶段就应该有所考虑，尤其是规模大或业态复杂的项目，往往需要事先对将面临的土地增值税清算对象进行综合考虑。

清算对象是指以发改委及有权立项备案部门备案的项目，也可以规划局颁发的《建设工程规划许可证》注明的分期项目为清算对象。

2.合作建房

对一方出地，另一方出资金的联合开发项目，按税法规定，建成后按比例分房白用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。利用该项政策，企业可选择合作建房的方式进行项目开发，若能充分利用好此项优惠政策，将可能实现双赢。

3.代建房

对房地产开发企业代客户进行房屋开发，开发完成后向客户收取代建收入的项目。由于该业务没有发牛房地产权属的转移，房地产开发企业虽取得了一定收入，但该收入属于劳务收入性质，故不属丁土地增值税的征税范围。

如不采用代建房方式开发，房地产属丁该房地产开发企业，对外销售既要缴纳土地增值税又要缴纳营业税。利用代建房方式可减轻税负，但前提条件是房地产开发企业在项曰开发之初就能确定最终用户，定向开发，从而避免开发后对外销售权属发生转移而缴纳土地增值税。

二、利用利息支出的扣除规定而作的纳税筹划

房地产开发企业的利息支出，若能够按所转让房地产项曰计算分摊且提供金融机构证明的，利息允许据实扣除，但最高不得超过同类同期商业银行贷款利率计算的金额；若不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，房地产开发费用只能计算扣除，扣除标准是按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10 %以内。这两种扣除方式为企业进行税收筹划提供了空间，企业可根据自身实际情况，选择较高的一种进行扣除。

如果开发房地产项目主要依靠负债筹资，利息费用较高，则可将利息费用进行分摊计算并提供金融机构证明，据实扣除；反之，主要依靠权益资本筹资，利息费用较少，则可不计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用。

三、销售环节的纳税筹划

1.充分享用税收优惠政策及利用临界点设定增值额

房地产开发企业建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20%时，免征土地增值税，这是一项税收优惠政策。对于房地产开发企业既建造普通标准住宅，又进行其他房地产开发的，应分别核算增值额，不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不享受免税优惠。

从纳税筹划的角度考虑，企业可选择适当的开发方案，避免因增值率稍高丁起征点而造成税负的增加。

房地产的销售价格，直接影响房产收入的增减，在确定房地产销售价格时，应考虑房价提高带来的收益与不能享受优惠政策而增加税负两者间的关系。可以考虑适当降低房价或增加建造成本使普通住宅的增值率控制在20%.以内。这样做，一是可免缴土地增值税；二是降低了售价或改善了小区的配套设施、提高了房屋质量等，同时也提高了企业的竞争实力。这是一个需要严格控制及尽量准确测算的过程，若没有控制好普通住宅的增值率，反而会造成多缴税的情况。

对于非普通住宅，虽然没有免税政策，但由于土地增值税适用四级超率累进税率，当增值率超过50%、100%、200%时，就会适用更高的税率。尤其需考虑由于价格调整影响增值率达到临界点，而造成企业在清算时适用上一阶税率，造成税负增加，企业可以利用土地增值税的临界点进行筹划，避免出现适用更高一级税率的情况。

总之，企业在确定房价时应仔细测算利润率，估算相关税负，并结合市场的承受能力，再决定调价与否，升多少或降多少才能使企业的利益最大化。增加可扣除项目金额的途径很多，但在增加房地产开发费用时，应注意税法规定的比例限制。

2.设立独立核算的销售公司

通过控制和降低房地产的增值率来减轻税负的方法，其局限性在丁往往要求企业制定稍低的价格，而扣除项目的提高也受到诸多因素的限制和制约。若企业将自身的营销部门分离出来，设立独立核算的房地产销售子公司，先将房产销售给子公司，子公司再将其对外销售，在向子公司销售房产的时候可将增值率控制在20%以内，这个环节就可以免征土地增值税，仅只就对外销售征收土地增值税。

3.精装房的税收筹划

房地产开发企业对外销售精装房，所销售的房屋具备简单的装修，并安装了一些必备设施。可以考虑将房地产的装修、维护以及设备的安装作为单独的业务核算，适用3%的税率；这样可以合法地降低房地产的售价，控制增值率，从而减轻企业所承担的土地增值税负担；

对包含装修和相关设备的精装房，可以将合同分两次签订。首先和购买者签订毛坏房销售合同，随后和购买者签订设备安装以及装修合同。这样，房地产企业仅就毛坏房销售合同缴纳土地增值税，从而达到节税的目的。但此方案应充分考虑用户的接受度。

四、在合法的前提下延后土地增值税清算时点

房地产公司可与主管地税局沟通，尽可能延后土地增值税清算时点，或更换税负相对较轻的项目进行清算；对于能实行以预征代清算的项目，应主动争取。

五、延展思考

房地产企业要想做好税务筹划，不能仅考虑传统的筹划方法，传统方法主要集中在开发企业内部进行筹划，筹划的空间、于段、效果都非常有限。需进一步筹划房地产税务整体策略。

延伸价值链，将利润向上下游延伸。房产企业可以在外围多打造几个“关联公司”，关联公司有如下的选择：（1）在税负较低的地区，如位丁高新科技同区组建的园林公司，属丁国家重点扶持的高新技术企业，其企业所得税税率可适用15%的优惠税率；（2）可能享受相应的税收优惠政策，如组建一个新的广告公司或咨询管理类公司，利用其所得税免税政策，将代理费、于续费、咨询费、广告费、劳务费向其输出；（3）亏损企业，如收购一个当年亏损严重的公司，进行企业所得税的抵免。经过以上操作，再利用这些关联公司与原来的核心企业发牛关联交易，利用价格的高与低进行转让定价，人为地创造出节税空间来。当然在实际操作过程中应考虑转让定价的合理性及合法性，以得到税务部门的认可。

税务筹划是一项系统工程，房地产开发企业要想在土地增值税方面得到有效减少，需要公司管理层高度重视，各职能部门协调配合，从拿地立项开始，做好充分的研究分析，落实到各相关环节，才能达到预期的效果。当然对企业来说税收风险的控制也是必须考虑的事项，不能因为想少交税而违规操作，打“擦边球”，从而给企业带来不必要的风险，一项完美的税收筹划方案首先其操作方式是可行且得到税务部门认可的。