区域税收分配体制与省*以下税收背离问题探析——以北京市辖区为例

◆王 蓓 ◆计金标

区域税收分配体制与省*以下税收背离问题探析
——以北京市辖区为例

◆王 蓓 ◆计金标

文章在对区域间税收背离问题产生的制度性原因分析的基础上，对北京市辖区内税收收益权的划分和北京市税收分配现状进行了剖析；通过测算北京市辖区内税收分配失衡程度，结合辖区内各区县相关异地税收转移调查数据，提出了缓解北京市税收背离问题的政策建议。

区域税收分配;税收背离;异地纳税

一、区域税收分配体制与税收背离问题的产生

一般而言，在彻底的中央地方分级分税的体制下，同一级别的区域政府之间由于不存在隶属关系，因而也就不存在同级政府之间的税收分配问题。但是，在以共享税为主体的分税制体制下，共享税种和分享比例的设置会对政府间的税收分配格局产生重大的影响。根据税种的内在属性，税基流动性较强、地区间税源分布不均衡、年度波动较大以及税负容易转嫁、涉及收入分配的税种（如增值税、所得税等），划归为中央政府税收收入。然而，分税制改革初期，为了减少改革阻力，保护包干体制下形成的既得利益，政策设计者而是将增值税、企业所得税、个人所得税等税基流动性较强、跨区域分部较广、税负容易转嫁的税种设置为共享税的主体税种，这样我国政府间的税种配置就存在内生性的区域税收分配失衡问题。

这些税种的税源往往是跨区域分布经营，具有税基流动性较强、税负容易转嫁等特点，作为中央与地方政府的共享税种，往往会引起地方政府为抢夺税源而展开恶性税收竞争，容易引起地区之间争夺税收管辖权的矛盾。因此，跨区经营企业的机构所在地政府和经营活动发生地政府之间针对同一税源的税收收入地区间分配的争议经常出现，税收转移、税收与税源背离等问题时有发生。因此，现行的分税制体制下，区域之间的税收分配不仅存在，而且分配不均衡现象十分严重。

因此，笔者认为，政府间税收分配是指中央政府与地方政府之间、地区政府与地区政府之间进行税收利益划分的主要方式。它包括两层含义：一是指中央政府与地方政府之间的纵向税收分配；二是指地方政府与地方政府之间的横向税收分配，也称区域税收分配。前者是根据分税制财政管理体制，中央和地方对各自应得的税收收益归属进行的纵向划分；后者是区域地方政府之间按照各自职能和对税源的贡献大小对自己应得税收利益进行的横向划分。1994年分税制改革虽然明确规范了中央税、地方税与共享税的划分方法以及中央与地方的税收收入归属机制，但横向公平的区域税收分配机制没有涉及，再加上中央和地方的财权事权划分不够规范、国地税征管部门职能交叉等问题，使得区域间税收分配失衡尤为严重，区域税收收入与其税源贡献不匹配现象极为明显。

这种“有税源区域得不到税收，无税源区域却得税收”的税收和税源背离问题（以下简称“税收背离”），不仅扭曲了经济活动的激励机制，降低经济效率，还会加剧区域政府为争夺税源展开的无序竞争，使区域间的财政收入差距不断拉大，基本公共服务均等化难以实现，引发经济社会矛盾。本文对北京市辖区内税收分配和税收背离的基本情况进行探析，针对相关问题提出政策建议。

二、北京市辖区内税收分配和税收背离问题的基本情况

（一）北京市辖区内的税收分配情况

1.北京市市级与区县级的纵向税收分配（分成）情况

目前，我国省以下政府间税收划分尚无统一的模式，梁俊娇（2012）①梁俊娇：《有关我国地方政府间税收收入划分问题的思考》，《中央财经大学学报》，2012年第10期。将其归纳为3种模式：（1）在省级和地市级之间设置共享税，省级和地市级都有独立的税收收入来源，仅北京市采取这种模式，将个人所得税、契税作为直辖市级固定收入，增值税、营业税、企业所得税、城镇土地使用税、土地增值税作为共享税，按50%∶50%的比例共享，其余税种则作为各区县的固定收入；（2）在省级和地市级之间设共享收入，但只有省级具有独立的税收收入来源，地市级没有，仅上海采用此种模式，除了将城镇土地使用税、耕地占用税作为省级固定收入，其余均属于共享税。房产税、印花税、土地增值税和车船税按所属行业进行划分；（3）在省级和地市级之间设共享收入，但只有地市级具有独立的税收收入来源，省级没有。此种方式属于现行地方政府间税收收益权的主要模式。目前除上述2个直辖市外的其他29个地区均采用了此种模式。

对于共享税种的设定，大部分地区都将增值税、企业所得税和个人所得税也作为省级和地市级的共享收入，这种“中央—省—市县”的共享税分成模式，违背了税收的内在属性，会进一步加大县域政府之间的恶性竞争，导致省级辖区内部也会产生严重的税收背离问题。因此，当务之急是合理设置地方税种，完善地方税收体系，并探索建立统一的“中央—省—市县”三级分税制模式。例如，我国一些省实行了省直管县的财政管理体制改革，当房地产税在全国推广以后，可以将房地产税作为县市级政府的主体税种，并将其设定为县市级独立的税收收入来源，从而保证基层政府财力水平稳定。

表1根据2012年北京市地税局适用的预算科目整理而得，可以看出，北京市辖区内税收收入规模较大的主体税种一般划归到市级与区县级共享收入当中，市级政府专享收入有9种，区县级专享收入有6种，市级与区县级共享收入有8种。从契约经济学的角度来看，市级政府与区县级政府的专享收入为分税合同，②吕冰洋：《税收分权研究》，北京：中国人民大学出版社，2011年版。共享收入为分成合同，从北京市市级政府与区县级政府的税收收益权的划分上来看，分权契约以分成合同为主。比如税收收入规模较大的营业税收入，区县分成50%，区县政府竭力推动营业税高税行业（如房地产业）的发展，千方百计吸引该行业的税源大户到本地投资，也加剧了区县政府之间的税收竞争。③其他税种具有同样的效果。

表1 北京市市级政府与区县级政府税收收益权的划分

资料来源：根据地方税适用的2012年预算科目整理而来。

从表2可以看出，各区县税收收入占全市税收收入总额的比重较高的地区为西城区、朝阳区和海淀区，分别为9.49%、10.57%和7.96%，所占比重较低的地区为延庆县、密云县和平谷区，分别为0.2%、0.52%和0.52%；具体分税种来看，增值税收入占比、营业税收入占比和企业所得税占比较高的地区都是西城区、朝阳区和海淀区，所占比重较低的地区也是延庆县、密云县和平谷区。这充分说明将增值税、营业税和企业所得税设置为市级与县级政府的共享税种，其三税在各区县的分配格局直接影响到各区县税收收入在全市中的分配格局。从表2中还可以看出，北京市市级税收收入与区县级税收收入的分成比例为55.19:44.81；市级增值税收入与区县级增值税收入的分成比例为53.72:46.28；市级营业税收入与区县级营业税收入的分成比例为51.15:48.85；市级企业所得税收入与区县级企业所得税收入的分成比例为56.83:43.17。总体来看，北京市辖区内共享税中区县级分成比例均不足50%，市一级财政收入分成比例较高。同时，北京市各区县的税收收入差距较大，大部分税收都集中在东城区、西城区、朝阳区、海淀区等经济发达区域，而欠发达的郊区税收收入比重较低，财力非常薄弱，不得不依靠非税收收入来弥补。

表2 2011年北京市各区县各项税收收入占全市总额的比重 单位：亿元

从表3中看出，总体上，北京市全市总计税收收入占财政收入的比重达到65.49%，所占比重不高，其他非税收入占比达到34.51%。北京市各区县财政收入对税收收入的依赖程度有所不同，其中东城区、西城区、朝阳区和海淀区的税收收入占财政收入比重较高，分别达到96.27%、96.29%、95.20%和94.04%，说明这些地区的税收收入依赖度较高；而房山区、通州区、大兴区和门头沟区的税收收入占财政收入的较低，分别为24.86%、29.58%、18.23%和34.60%，说明这些地区的税收依赖度较低，大部分财力则依赖于非税收入，根据表2，这些地区的税收收入占比非常低，分别为1.02%、1.27%、1.25%和0.53%，所以这些地区不得不借助非税收入手段以增加其财力。

表3 2011年北京市各区县税收收入占财政收入比重 单位：亿元

2.北京市辖区各区县的横向税收分配情况

从表4中可以看出，2011年北京市各区县的地方税费收入差距较大，税收分布严重不均衡，地方级税费收入主要集中在朝阳、海淀、西城、东城四个地区，四个地区的地方税费总和占全市比重达到71.41%，其中，高的为朝阳区，收入额为37.1亿元，占全市地方级税费收入比重为22.82%。除以上四个地区以外，税收收入差距较为缓和，收入较高的顺义区地方税费收入额为70286万元，收入最低的为延庆县，收入额为8947万元，收入相差接近8倍。从经济含税量上来看，北京市辖区内平均100元的GDP包含1.057元的地方级税费收入，最高的为平谷区，百元GDP地方税费含量为2.122元，其次为东城区，百元GDP地方税费含量为1.397元，最低的为开发区，百元GDP地方税费含量为0.614元。虽然，从税收收入额来看，延庆县最低，但是由于其经济总量偏低，税收收入和经济总量偏离较小，百元GDP地方税费含量为1.180元，高于北京市的平均税费含量。与平均税费含量相比，顺义、丰台、开发区、通州、大兴、房山和石景山可能为税收净移出地。由于每个地区的经济结构不同，再加上税收数据仅限于地方税费收入，测量结果必然会存在一定的偏误。

表4 2011年北京市辖区内横向税收分配状况

数据来源：根据2011年12月北京市地方税务局税收快报和北京市统计局网站相关数据整理而得。

（二）北京市辖区内横向税收分配失衡的测度

1.北京市辖区内税收背离的测算

一般而言，税收收入由经济、政策、征管三大因素决定，理论上保持政策和征管因素不变的前提下，各地区的经济含税量应该大体相当，假定各地区的税收努力程度基本一致，因此，可以采用区域税收所占比重与经济量所占比重比较分析法来测算各地区税收与税源的背离程度。本文将这种方法应用到省级辖区内的税收背离度测算，以北京市为例，如果用北京市各区县税收收入占北京市总税收收入比重与各区县GDP占北京市GDP比重的差来进行测算，测算出的结果为北京市辖区内各区县之间的税收背离情况，如果测算结果大于零，为税收的净流入地，反之，为净流出地。税收背离度的测算公式如下（数据仅限于地方级税费收入）：

βi为某区县i的税收背离度，Bi为某区县i税收背离数额，Ti为某区县i税收收入，GDPi为某区县i生产总值，∑Ti/∑GDPi表示北京市的平均GDP地方税费含量。Ti,表示某区县应该取得的税收收入，它等于该地区的GDP乘以北京市平均含税量。如果βi等于零，说明该地区的税收和税源保持一致；如果βi小于零，说明该地区为税收移出地；如果βi大于零，说明该地区为税收移入地。如果Bi等于零，说明该地区的税收和税源保持一致；如果Bi小于零，Bi指的是该地区的理论净税收转出额；如果Bi大于零，Bi指的是该地区的理论净税收转入额。测算结果如表5所示：

表5 北京市辖区内各区县税收背离度测算

由于以上结果仅代表地方级税费的背离程度，每个地区的经济结构有所不同，此测算只能作为地方税费转移的一个参考，不具有一般性，不能代表总体税收和税源的背离程度。

图1 2011-2012年北京市辖区内各区县异地税源净转入户数

2.北京市辖区内异地纳税相关调查异地纳税是指纳税人的税务登记地址、注册地址与实际经营地址相分离，导致纳税人未按照“属地原则”在实际经营地点缴纳地方各税的行为。由于数据不宜公开，笔者简单地用图形进行描述。图1中的异地税源转入户表示企业的税务登记地址在本地，而注册地和经营地址在其他地区。本地税源转出户表示企业在当地注册并进行生产经营，而税务登记地点在其他地区。图1中可以看出，2011年净转入户数最多的是西城区，净转入户数最少的是延庆县；净转出户数最多的是经济技术开发区，净转出户数最少的是房山区。2012年净转入户数最多的是西城区，净转入户数最少的是延庆县；净转出户数最多的是朝阳区，净转出户数最少的是密云县。

图2中异地税源转入税款表示企业的税务登记地址在本地，而注册地和经营地址在其他地区，企业缴纳的税款入库地是在本地。本地税源转出税款表示企业在当地注册并进行生产经营，而税务登记地点在其他地区，企业缴纳的税款在其他地区入库。由图2中可以看出，2011年净转入税款额最多的是海淀区，净转入税款额最少的是门头沟区；净转出税款额最多的是朝阳区，净转出税款额最少的是石景山区。2012年净转入税款额最多的是海淀区，净转入税款额最少的是门头沟区；净转出税款额最多的是朝阳区，净转出税款额最少的是延庆县。

图2 2011-2012年北京市辖区内各区县异地税源净转入税款额

有趣的是，通过图1和图2之间的对比，可以发现：2011年净转入户数最多的西城区（3478户），却是税款转出地区，净税款转出额达到105305.58万元，2012年也不例外，西城区净转入户数最多（3693户），净税款转出额达到148809.43万元。同样有趣的是，2012年的开发区，其净转入户数为负值，属于净转出户数的地区，但它是净税款转入地区，净转入税款额为正，竟达到104576.91万元。从净转入户数和净转入税款的散点图(图3)来看，二者具有一定的正相关性，但是相关系数和拟合度较低。2011年净转入户数和净转入税款额的Pearson相关系数为0.46，拟合度R2为0.22，2012年净转入户数和净转入税款额的Pearson相关系数为0.26，拟合度R2为0.07。这说明地方政府即使通过非正常手段限制企业在其经营地或注册地进行税务登记，也并不一定能给当地带来丰厚的税收利益。

表6 Pearson相关系数比较

图3 2011年、2012年北京市辖区内异地税源净转入户数和净转入税款关系的散点图

通过对北京市辖区内异地纳税情况的调查，笔者发现，当企业为了降低生产经营成本，优化自身资源配置，选择到其他地区经营时，原税务登记地区存在不愿变更该企业的税务登记，阻碍企业在新的注册地或实际经营地纳税申报的现象。这样，一方面增加了企业的纳税成本（如谈判成本、交通成本）；另一方面，加剧了各区县的横向税收分配失衡，导致对税源有巨大贡献的地区却得不到相应的税收。如果没有合理的横向税收分配制度加以规范，各个地区竞相采用类似行为进行恶性竞争，阻碍企业到经营地点和注册地点进行税务登记，就会扩大辖区内利益相关政府的税收争议和矛盾。同时，由于注册地或经营地政府得不到相应的税收收入，势必会刁难相关企业，影响企业正常的合法经营。通过散点图（图3），我们还发现，地方政府即使通过非正常手段限制企业在其经营地或注册地进行税务登记，也并不一定能给当地带来丰厚的税收利益，只能带来额外的征纳成本，造成不必要的效率损失。

三、缓解北京市辖区内税收背离程度的政策建议

根据以上分析，笔者发现北京市辖区内税收和税源存在一定的背离现象，但是与全国范围的税收背离现象有所不同，北京市辖区内的背离问题主要原因在于地区政府的行政干预和税收制度设计，至于资源初级产品定价、汇总纳税引致背离等原因并不明显。从税收背离问题的一般原因出发，本文提出以下几点政策建议：

1.优化税收分成体系，完善省以下分级分税制度

从根源上来看，税收背离问题主要根源于中央地方间的税权划分和税收分享体制。对于省以下辖区间的税收转移、税收背离等问题，要从根源上采取应对策略。目前，我国现行省以下财政体制总体上还尚未真正进入分税制轨道，许多旧体制下基于行政分权背景而实施的收支包干、超收分成、定额上缴等做法还普遍存在。基层政府根据行政性分权框架下的财政目标，对税收征管进行干预的现象也更为突出。例如，旧的财政体制更加刺激了地方为扩大经济规模而通过越权减免开展不良税收竞争的动机，进一步加剧了区县之间的税收转移和背离问题。因此，要以健全和完善省以下分税制体制为目标，就当前省以下税收分配体制做局部调整：取消收入分成、分级包干等体制，适当对省以下进行税种划分。例如，对于中央与省级的共享税种企业所得税和增值税，由于税基流动性较强，不宜再与区县进行分成，应作为省级固定收入；由于户籍限制或者迁徙成本较高、税基流动性相对稳定，个人所得税可以继续与区县共享或者划归区县固定收入,这可以增加基层财力，增加各区县对人才的吸引力，有利于增加就业，充分挖掘人才资源；由于税负容易转嫁，跨区域税源广泛，营业税应划为省级固定收入；因税基不易流动，房地产税适宜作为区县固定收入，这可以促进基层政府改善居住环境和公共服务，吸引居民购房入住，以增加房地产税收入，形成良性循环机制。

2.建立基层政府之间的横向税收分配制度

在现行的分税制管理体系下，区域政府之间存在各式各样税收竞争，都努力使其他地区的税收转移到本地，从而达到税负输出的目的。在税收分享体制没有调整的情况下，如果缺乏合理的横向税收分配制度，势必造成区域间税收背离程度越来越大。目前我国相关的税收分配制度，仅有企业所得税的跨区分配管理办法，但还存在较多的问题。所以，尽快建立和完善主体税种收入的跨区域横向税收分配制度，显得尤为重要。

（1）企业所得税的跨区税收分配①详见：2008年1月15日，财政部、国家税务总局、中国人民银行印发的《跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理暂行办法》的通知（财预[2008]10号）；2012年6月12日，财政部、国家税务总局、中国人民银行印发的《跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理办法》的通知（财预[2012]40号）；2012年12月25日，财政部、国家税务总局、中国人民银行又联合发布了《关于<跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理办法>的补充通知》（财预[2012]453号）。

首先，需要科学设计分配因素及权数，适当增加其他反映税源贡献的因素，同时不能抑制各地税务机关对成员企业税收征管的积极性。其次，应取消税额分配办法，采取税基分配办法。总机构应统一计算出总应纳税所得额以及分支机构应分摊的应纳税所得额。然后，分支机构所在地主管税务机关根据其分配的应纳税所得额乘以该地区适用的税率，并考虑其他税收政策因素后，直接将取得的税收收入缴入该地方金库。

（2）个人所得税的跨区税收分配

在利益相关政府之间设计个人所得税的分配制度时，针对不同分类所得的特征，兼顾所得来源地和居住地对个人享用公共物品和服务的贡献，确定相应相关因素和权重，科学设计税收分配公式，对个人所得税收入在利益相关地区进行合理划分。

（3）增值税的跨区税收分配

理论上，增值税是由应税产品和应税劳务的最终消费者负担，增值税税收收入应当归属于消费者发生消费行为所在地政府。在合理划分利益相关政府之间对跨区域经营纳税人所交纳的增值税的税收利益时，应尽量增加人口规模、居民消费总额、社会商品零售总额等因素的权重。由于增值税不宜作为共享税种，建议未来降低地方对增值税的共享比例，减少地方政府之间的不正当竞争。另外，虽然消费税属于中央政府的专享税，没有必要建立消费税的横向税收分配制度，考虑到税收返还基数的影响，应逐步取消税收返还制度，扩大均衡性转移支付规模。

（4）营业税的跨区税收分配

营业税作为地方政府的主体税收收入来源，其收入归属直接影响地方政府的财力水平。对营业税税收收入在不同的利益相关政府之间进行合理划分时，要针对不同应税劳务的特征，确定相应跨区域应税劳务的关键因素，或者根据当地的公共服务成本，科学确定权重，设计标准的分配公式，来对跨区域应税劳务营业税收益在利益相关地区进行合理划分。但随着“营改增”推进，未来营业税税基将逐渐萎缩，应培育新的地方主体税种来取代营业税的地位。

3.改革当前地方政府官员的政绩考核指标体系

我国当前的官员政绩考核制度对国内生产总值(GDP)、税收收入等指标设置的权重较高，①国内相关学者对我国官员激励与中国经济增长问题，提出了政治晋升锦标赛理论，认为我国1978年改革开放以来官员政治升迁最大特点是以地区的GDP及相关经济指标的竞赛为内容，而不再以政治效忠为标准。省级领导人的政治升迁与当地实际GDP的增长率呈现显著的正向关系。地方政府官员的考评、选调与升迁与这两个指标密切相关，更多的经济总量和税收收入意味着较好的经济建设成就，政府官员的政绩也就更大，官员的升迁也会更快。地方政府官员自身政治利益也会驱动着地方政府展开税收竞争，最终可能导致税收与税源相背离。从北京市辖区内区县异地纳税情况来看，地方政府官员为了保护或争取税源以完成财政收入目标，不惜采用侵蚀税基的相关优惠政策进行恶性税收竞争，甚至出现干涉企业经营选址或者施加压力的方式来保留现存的税源户，阻碍企业自由选择经营地点，影响企业优化自身的资源配置，不利于企业和地区经济的良性发展。实际上，发达区县综合实力强于欠发达郊区，在税收竞争中本身就具有比较优势，使得税收收入由欠发达地区大量流向发达地区。因此，要规范税收竞争行为，必须要改变现行的以GDP和税收收入为导向的地方政府官员考评机制，不能使之成为诱使地方政府竞相开展恶性税收竞争的重要因素。

在设计地方官员考核评价指标体系时，要淡化GDP总量崇拜，必须全面、科学、公正、合理地设计地方政府政绩考核指标、考核办法及激励措施，将以GDP、税收收入等单一的经济评价指标体系改为以居民满意度、环境质量、社会治安、民生工程、地方文明建设、基础设施建设、生态可持续发展等人文指标和以GDP、税收收入等经济指标统筹兼顾的综合评价指标体系，以此来评价地方政府官员政治绩效，作为官员政治选拔和晋升考评标准，这样才能真正促进社会经济的良性发展和社会福利的提高，当然，也会降低区域政府之间税收竞争的扭曲程度。

[1]吕冰洋.税收分权研究[M].北京：中国人民大学出版社，2011.

[2]靳万军,付广军.区域税收分配效率调查[M].北京：中国税务出版社，2007.

[3]税收与税源问题研究课题组.区域税收转移调查[M].北京：中国税务出版社，2007.

[4]汤贡亮.中国税收发展报告[M].北京：中国税务出版社，2010.

[5]梁俊娇.有关我国地方政府间税收收入划分问题的思考[J].中央财经大学学报，2012,(10).

[5]王 蓓.我国区域间税源背离问题及横向税收分配制度设计[J].税收经济研究，2013,(3).

[6]王 蓓,计金标.政府间横向税收分配的理论基础：内涵与原则[J].经济体制改革，2013,(6).

[7]王 辉.中国地区间税收与税源非均衡性问题对策研究[D].沈阳：辽宁大学博士学位论文，2012.

（责任编辑：盛桢）

F812.422

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2095-1280(2014)03-0048-09

*本文为国家自然科学基金项目“有效税率与地区经济增长：理论、实证和路径选择研究”（项目批准号：71263046）的阶段性成果。

王 蓓，男，电子工业出版社产业经济研究所助理研究员，经济学博士；计金标，男，北京第二外国语学院党委副书记，经济学博士，教授。