跨国公司转让定价风险规避探析

康亚华

【摘 要】 在现今经济低迷时期，为了保证稳定的税务收入，各国政府不仅加强转让定价立法，还增大转让定价审查力度。这使转让定价审计环境日益严峻，使用转让定价而带来的财务风险和非财务风险也越来越大。要使转让定价风险降到最低，跨国公司必须采取自查、备齐同期文档资料、签订预约定价协议、建立自控机制等措施。

【关键词】 转让定价； 同期文档资料； 风险； 审计

据Saudagaran所著的《国际会计》，跨国公司转让定价是指在跨国集团内部进行商品或服务等交易所形成的价格。转让定价也称为转移定价。这种转让价格可以不受市场条件的制约，也可以不受产品本身价值的制约。由于各国的税率存在差异，跨国集团经常采用转让定价把高税率国家的利润转移到低税率的国家，从而达到降低整体税务支出而取得全球利润最大化的目的。经济政治环境也因国别不同而异，跨国集团有时为了达到转移资金等目的，也会使用转让定价。转让定价的应用，一方面为跨国公司带来了利益；另一方面却损害相关国家的税收收入。因此跨国公司转让定价一直以来都是各国政府关注的税务焦点。它既能为公司带来利益，也使公司面临一定的风险。2008年的全球金融危机则使转移定价的风险越来越大。本文将分别从转让定价风险加剧的原因、风险的种类、规避风险的措施等方面进行探析。

一、跨国公司转让定价风险加剧的原因

2008年的金融危机席卷了世界各国，各国经济也因此进入了萧条阶段。很多公司利润下滑，也有相当多的公司遭受破产；大批员工失业。这些都影响着各国政府的税收收入和支出负担。国际转让定价一直以来都是各国政府关注的税务焦点，在经济萧条时期，各国政府更加关注转让定价——完善或制定新的国际转让定价规则来加强对转让定价的监督与审查，以期增加税务收入。这使得国际转让定价的审计环境日趋严峻。

（一）审查力度加大

为了增加税务收入，很多国家都加强了对跨国公司转让定价的审查。例如，美国政府在2009年和2010年分别增聘了1 200名和800名工作人员，专门从事国际税收和国际转让定价的审计工作，不仅增强了审计的苛严程度，也增加了罚款力度。英国增加对处罚的适用，澳大利亚则计划增加对公司重组审计的人员。Ernst & Young 2010年的调查显示，每5家受到审计而有纳税收入调整的企业，就有一家受到巨额罚款；在2005年，每25家受审而被调整纳税收入的企业，才有一家受到巨额罚款。不仅发达国家加强了转移定价的审计，发展中国家也是如此。在2007年时，中国只对4%的跨国公司的转移定价政策进行了审核，而到了2010年，有12%的公司的转移定价政策受到审核。不仅如此，中国还明确了抽查转让定价审计对象的条件，例如，有大量关联交易，连续几年亏损而无纳税收入，公司利润水平长期低于行业水平等。此外，在中国一些地区建立了反避税信息管理系统。这都说明审查力度不仅加大，而且越来越规范。这使转让定价的审计环境变得日益严峻，转让定价的风险也越来越大。

（二）立法的完善

除了加大对转让定价的审查力度之外，很多国家（如德国、加拿大、意大利、印度、中国等）和机构还不断地完善跨国公司转让定价的相关法规，特别是发展中国家。OECD在2010年更新了有关可比利润法的指南。加拿大则出台了与服务收入相关的转让定价规则。我国在2009年1月颁布了国税发［2009］2号文件——特别纳税调整，此文件从2009年1月开始生效。这个文件进一步完善了我国有关转让定价的规章制度，使转让定价审查更加有据可依。它的颁布表明我国在转让定价方面向国际趋同迈进了一步，也使我国的转让审计更为严格。

在经济萧条时期，跨国公司一方面要应对下滑的利润；另一方面要面临对转让定价进行严格审计所带来的罚款风险和产生其他相关损失的风险。这种苛严的转移定价审计环境在今后几年还将持续。跨国公司只有积极采取应对措施，才能将潜在的转移定价风险降到最低。

二、跨国公司转让定价的风险

关于跨国转让定价的风险，通常认为有如下几个方面：增加应税负债；潜在的双重课税；受到处罚；与税务机关的长期关系问题。本文则根据它们的性质把这些风险分为两大类：财务风险和非财务风险。

（一）财务风险

很多国家要求跨国公司准备同期文档。对跨国公司转让定价的审查，发达国家的税务机构一般依据独立交易的原则来判断转让定价是否合理、税款是否需要调整。国税发［2009］2号文件也对跨国转让定价引入了OECD提出的独立交易原则，还对企业提出了准备同期文档的要求，并且详细说明了同期文档的内容。同期文档是对转让定价措施和政策的同期记录，一般包括转让定价的政策、选择该政策的理由以及对该转让定价合理性的说明。同期文档是企业对其关联交易是否为独立交易的举证，因此它在一定程度会影响企业是否被进一步审查。审查时，税务机关则根据独立交易的原则来判断该转让定价是否符合独立交易的原则。一旦裁定转让定价不符合独立交易的原则，税务机关有权要求企业进行税款调整。这种调整会对企业带来如下影响：补交被转移出去利润的税款，这意味着双重课税；还要被处以罚款，往往是巨额罚款；增加大量的人力成本和时间成本，因为调整涉及到多个国家的关联企业，被调整集团要抽调专门的人员进行谈判和协调（包括与税务机关的谈判以及集团公司内部的协调）以及补充相关文档。因此，转让定价的应用面临着很大的财务风险。

（二）非财务风险

对转让定价的处理不当还会带来非财务风险，如政治风险、声誉受损风险以及管理风险。所谓政治风险，是指由于公司利用转移定价使得东道国的税收收入减少，而东道国政府想要维护其征税的权益，确保其税收收益。公司利用转移定价虽暂时提高了本年的利润，可是却使公司和东道国政府及其他相关部门的关系紧张和恶化，以致于公司在东道国的后续经营中处于困难重重的境地。

跨国公司声誉受损的风险主要包括两个方面。首先，当公司出现避税丑闻时，其市场形象必然会受到严重影响，这可能会使跨国公司失去一些客户和供应商，如果这些客户和供应商是公司的命脉，那么会影响整个公司的生产经营状况。其次，跨国公司声誉受损也会不同程度上影响其在其他国家子公司的税务形象，导致税务部门对其关注，进行税务审计及监督管理，这无疑增加了税收筹划代价。

管理风险也包括两个方面的内容：转让定价的过度运用还会影响到对子公司经理进行业绩评估的公正性，导致业绩评估的偏差。而这种不合理的评估，必然打击管理人员的士气，降低员工的工作积极性，使他们失去动力而选择另谋高就，最终导致人才的流失。此外，转移定价也会给决策人员带来风险，如果公司的高层管理人员不希望承担相应的风险，那么公司可能会面临一些有能力的高管人员的流失，人才的流失即是竞争力的流失。这对跨国公司而言也是一个巨大的潜在风险。

因此，面临经济的萧条和日趋严峻的转让定价审计环境，对企业而言，非常值得投入更多的人力、物力和财力来进行转让定价的长期规划，合理合法地规避转让定价风险，力争把风险降到最低。

三、规避转让定价风险的措施

（一）自查并制定合理的转让定价政策和方法

跨国集团应在集团范围的各个企业层面进行自查。首先审查交易关联方的信息。看交易关联方在交易中承担什么功能和风险，是单一的销售经销商还是承担了综合功能的经销商，这有助于确定选择转让定价方法。其次，审视关联方利润下滑的程度和原因。造成的原因可能会有销售额的下降、成本的增加、供应商的财务变化、竞争的对象发生了变化或竞争对手的竞争行为有了改变。根据这些原因考虑是否要调整转让定价方法及转让定价政策。此外，还要审查当前经济条件下可比公司的相关信息是否发生了变化，如承担的功能和风险、所在的行业和市场类别、可比产品的成本及可比产品带来的利润等。在税务机关评判关联交易是否符合独立交易原则时，可比公司的相关信息是重要的依据。因此，如这些信息发生变化，要及时更新，并考虑这些公司是否还具有可比性，是否需要相应地调整转让定价政策和转让定价方法。

（二）备齐同期文档资料

很多国家要求有一定关联交易额度的跨国公司准备同期文档资料。新西兰就曾在其颁布的转让定价指南里明确指出：纳税人的转让定价政策是否会受到当局的详细审查，很大程度取决于其文档资料的准备。可见，完备的同期文档资料是跨国公司进行税务规划和降低避税风险的关键。同期文档资料十分繁琐：包括公司结构、关联交易情况（功能、风险、数额）、生产经营情况、可比性分析、转让定价政策和转让定价方法的选择。如果税务当局发出提交同期文档资料的通知，而公司交不出或交出的文档信息不完整，公司就会被处以罚款，而且税务机关还有权利采用“合理”方法核定纳税人的应纳税额。准备符合规定的同期文档资料，既可以免除罚款，还可以降低转让定价被详细审查的风险。

虽然只有达到一定关联交易额的公司才被要求准备同期文档资料，但这个关联交易额不以企业的账载金额来定，而是税局根据独立交易原则确定的。因此，根据账载金额未达到同期文档资料门槛的企业要进行转让定价自我审查和转让定价风险评估，而且要持较为谨慎的态度。如果觉得风险很高，就要尽早进行转让定价筹划和准备同期文档资料，以免因缺同期文档资料而遭到罚款。

（三）寻求预约定价安排（APA）

预约定价安排是指在从事关联交易活动之前，纳税人事先将其和境内外关联企业之间的内部交易所涉及的转移定价方法，和税务机关达成一致协议，作为计征所得税的依据。APA把“事后调整”变为了“事先确认”，降低了风险并且避免了与税务局的冲突。预约定价安排有单边/双边/多边预约定价。预约定价具有使纳税人降低风险和不确定性、避免双重课税、降低纳税成本、建立和税务机关的良好关系的优势。对于符合预约定价安排申请条件的纳税人，预约定价安排可以成为其进行税务规划有效的税务工具。转让定价的审查具有可追溯性，但只要是APA适用的年份都可以免除被审查被调整的风险。

已有预约定价安排的纳税人要进行阶段性的自我审查。首先看公司是否已严格执行了安排中的转让定价政策和方法；然后看公司现行状态下的运营是否支持预约定价安排中的转让定价方法：如公司重组是否影响到协议条款的达成；该公司的利润下滑长期是否由转让定价引起。此外，纳税人还要审查可比公司的信息档案：相关的重要信息如产品、市场类型等是否发生变化。公司本身和可比公司的变化都会使企业无法达到原预约定价安排约定的条款，产生的直接后果就是：税务机关有权终止APA并可以把终止时间追溯到此APA的第一个执行年度。原APA所涵盖的交易就有可能受到税务机关的审查。面对这些内外部的变化，公司要进行审慎考虑并进行风险评估。如果风险程度很高，要及早采取补救措施，向税务当局提出调整预约定价安排的洽谈申请，把风险降到最低。

对于正在进行预约定价谈判的公司，要仔细研究可比公司的信息。可比公司的信息在预约定价适用的年度内是固定不变的还是需要有年度或周期调整。

（四）建立一套行之有效的自控机制

公司还应建立一套长期行之有效的监督控制机制。这套机制应具有收集、反馈和处理不断更新的国际转让定价规定及可比公司所有相关动态信息的能力，并在此基础上制定符合规定的政策或调整转让定价政策和转让定价方法；此机制还应能够不断地监督公司是否完全执行了其制定的转让定价政策及方法。这样一套自控机制能帮助企业不断更新和调整转让定价政策和方法，并监督这些政策和方法的有效落实，从而把转让定价风险降到最低。

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