国际会计在合并财务报表中对重要性原则的应用

周俊义

[摘 要]重要性原则是财务会计的一个限制性因素或修改性惯例，贯穿于确认、计量、记录、报告的整个过程，合并财务报表作为报告会计信息的一种形式，也要遵循会计重要性原则。

[关键词]国际会计 合并财务报表 重要性原则 应用

一、国际会计重要性原则的基本内涵

会计重要性原则是一项应用很广的概念，如果根据周围的环境、会计信息的遗漏或错报很可能会改变或影响依赖这一信息的理性使用者的判断，这一事项或信息就是重要的。信息过于详细或过于粗放都可能对预测和决策有害，所以财务报告仅注重足以影响财务评估和决策的重要信息。重要性原则就象对应予以揭示的信息施加了限制。这种限制约束着根据会计假设和会计目标逻辑引申出的各种会计原则的应用。却不应是决定原则，只是要求对基本原则有所修改。

二、重要性原则的主要作用

1.具有较强的渗透性，与其他原则，特别是相关性和可靠性原则关系密切，具有相当大的共性，而相关性和可靠性是首要的会计信息质量特征，对其他质量特征有具有普遍的指导或约束作用。

2.重要性原则是确认和计量的前提条件。重要性原则直接面对会计实务，需要专业判断，与成本效益原则、行业惯例和稳健原则共同构成了确认、计量的约束条件，而确认和计量是会计工作的核心内容。

三、在会计实践工作对重要性原则的使用

在会计实践工作中，制定一套覆盖各种各样的、通用的重要性准则既不现实，也不可能。但这不等于不能将特定项目的重要性标准写进各种准则。会计界也一直在努力这样做，也取得了一些成绩。如美国会计准则规定降低每股收益不足3%的视为不重要；在合并收入中营业收入等于或超过10%的视为分部收入等均是对重要性的量化。国际会计准则规定，若投资公司直接或间接拥有另一家公司有表决权股份的20%或20%以上，应当按权益法核算长期股权投资，在50%以上时合并财务报告等。有了这些定量规定后，会计师的判断会有依据。在具体会计实际业务中，影响会计人员做出重要性判断因素如下：

1.项目性质因素

足以影响信息使用者的决策项目需要判断为重要性项目；要判断的项目越重要，就越应引起会计师的高度重视，要充分地反映。如企业有违约时的会计变更、异常业务的金额、改变资产分类错误等都是重要性的项目。不同项目的精准度要求是有差距的。

2.企业的经营规模

企业经营规模不同，同样项目的重要性程度可能是不一样的。如大企业视而不见的一笔坏账或损失，同样的金额可能影响到小企业的生存。所以规模大的企业不重要的常规项目在小企业可能是重要的。

3.法规对财务会计的要求

有些业务重要性标准在财务法规制度有规定，有些业务，特别是个性强、不经常发生的业务，法规不可能全部规定标准，需要财务人员的专业判断。

4.经验判断

各行业情况不同，具体企业以往会计师对项目判断的经验，如果比较适当，可作为今后判断同一项目是否重要的依据。

四、重要性原则在合并财务报告中的应用

1.合并财务报告的报告主体和目标就是重要性原则的产物

合并财务报告的报告主体——集团，是由母公司和子公司形成的一个实质性整体，在严格理论意义上，集团并不是一种实际存在的实体，只有在母公司和子公司的个别财务报表不足以反映因控制关系联系在一起的所有企业的整体财务实力和经营能力时，若不合并出一个报告主体来反映信息使用者要求的会计信息，其提供的会计信息将存在重大遗漏，影响会计信息使用者的正确决策。集团这一新的报告主体就从单个企业中衍生出来了。

合并财务报表的目标是重要性原则的突出体现。（1）母公司理论认为：在集团会计信息使用者中，母公司的股东是最重要的，合并财务报告要为其服务，并把这一重要使用者的要求充分体现在合并财务报告各构成部分和主要项目的揭示中。这就说明母公司理论是按重要性原则建立的。（2）实体理论认为：在集团的会计信息使用者中，所有股东的需要是同等重要的。普通股股东包括集团内各成员企业的股东，是企业的主要利益主体，满足了他们对会计信息的主要要求，其他利益主体对会计信息的基本要求也会得到大体上满足。实体理论这一目标也体现出重要性原则。

2.在编制合并财务报告的前提中重要性原则的运用

在编制会计财务报告时，统一会计政策和会计期间是其中的两项基本前提条件。但会计政策和会计期间不是绝对的，而是要求合并范围内的各公司在重要会计政策上的基本一致，一般认为有关资产和收入的确认、计量和报告的原则、方法和程序是特别重要的，必须统一；会计期间的统一，实际上要求合并范围内的各公司使用的会计期间相差不大，相差不大的标准不会是会计信息使用者产生错误的决定，很明显是重要性原则的体现。

3.在合并财务报告的范围中重要性原则的运用

在合并财务报告的范围中，只有50%以上有表决权的股份为投资者所拥有的子公司的报表才被纳入合并财务报告的范围。重要性原则合并财务报告范围的质量标准规定：(1)通过与其他投资者协议，具有半数以上表决权；(2)按章程或决议有权统驭企业财务和经营方针的；(3)有权任免董事会和类似权力机构的多数成员的；(4)在董事会或类似权力机构的会议上有权投多数票。这些都是重要性原则思想的体现。

4.在合并财务报告的抵消业务中重要性原则的运用

抵消编制合并财务报告的关键程序，抵消的宗旨是要在合并财务报告的工作底稿上，消除集团内的交易对个别财务报表的影响，达到编制的合并财务报告没有集团内交易的痕迹。在编制合并财务报告的抵消程序中，并不是所有的内部交易事项在财务报表上的反映都予以抵消，在确定是否应予以抵消时要考虑以下因素：(1)这一交易事项是否重要的；(2)这一事项是否经常发生，累计金额是否较大；(3)抵消起来是否符合成本效益原则。对以上因素，肯定答复则为重要，应予以抵消，否则可以不抵消。这也是重要性原则的贯彻。

参考文献：

王爱芹,杨雪婷.走中国特色的会计准则国际化道路[J].边疆经济与文化,2009,(03)