论个人工资薪金所得的纳税筹划

张源 赖锦玲

【摘 要】 作为“十二五”规划的开局之年，2011年迎来了新一轮的个税改革。本次个人所得税法的修改，是合理调整收入分配关系的重大举措，在此背景下，个人所得税纳税筹划更具有战略意义。如何规避纳税风险，在有限的空间内尽可能地降低个人所得的税收成本，从而达到纳税人整体效益的最大化，具有十分重要的现实意义。文章基于新修订的个人所得税法相关规定，结合实例分析，对工资薪金所得的个人所得税纳税筹划进行研究，旨在使纳税人税负水平最小化。

【关键词】 个人所得税； 工资薪金； 纳税筹划

一、前言

个人所得税是指对个人（自然人）取得的各项应税所得征收的一种税，其中工资薪金所得税在个人所得税收入中占主导地位。个人所得税纳税筹划是指纳税人为达到节税目的而进行科学的节税规划，即在税法规定的范围内，通过对个人的经营、投资、理财等活动事先进行合理筹划，以达到少缴个人所得税税款目的的一种合理合法的理财活动。2011年6月新修订的《中华人民共和国个人所得税法》 （以下简称新税法）规定我国个人所得税对工资、薪金所得免征额从2 000元提高到3 500元，并将9级超额累进税率调整为7级，第1级税率为3%（见 表1）。修改后的个人所得税法于2011年9月1日起施行，个人所得税工资薪金所得免征额的提高，税级和税率的变化，为纳税人进行税收筹划提供了广阔的空间。

二、工资薪金所得纳税筹划分析

影响个人所得税应纳税额的因素有两个，即应纳税所得额和税率。降低税负，就是运用合法及合理的方法减少应纳税所得额，或者事先通过周密的设计和安排，使应纳税所得额适用较低的税率。在实行超额累进税率的条件下，费用扣除越多，所适用的税率越低；在实行比例税率的情况下，经过事先的筹划安排，使个人所得适用较低的税率。基于上述有关税收政策，从纳税人的角度分析，通过相应的纳税筹划，可以使纳税人工资薪金所得的税负水平达到最小化。

（一）减少名义工资的纳税筹划

1.提高福利水平减少名义工资

在现实生活中，个人所取得的工资薪金中，有相当一部分是用于与工作相关的支出，或者有一部分个人支出可以由所在单位支付，如交通费、午餐费等。如果能将这些收入从个人领取的工资薪金中扣除，以企业的名义对个人进行支付，这样，名义上工资薪金就减少了，并因此降低所适用的税率，减轻税负。常用的方法有以下几种：

（1）企业为员工提供交通设施；

（2）企业为员工提供免费工作餐；

（3）企业为员工提供培训机会；

（4）企业统一为员工租房解决住宿问题等。

例1：A先生某年来北京工作，担任某公司工程师，月薪 8 500元。其每月主要支出为：房租2 000元，伙食费1 000元，交通费500元。请问在新税法下，纳税人如何筹划可以少交个税？

工资薪金个税=（8 500－3 500）×20%－525=475（元）

纳税筹划：

（1）A先生和公司签订合同，房屋以公司名义租赁，房租以公司名义支付，实际由A先生工资支付。

（2）公司下发文件，单位食堂费用在福利费中支付，员工在食堂用餐领用餐券，费用在员工工资账户支付。

（3）公司下发文件，公司统一购买交通券在福利费交通补助中列支，然后费用在员工工资账户支付。

纳税筹划后：

（1）A先生每月实发工资：（8 500－2 000－1 000－500）＝5 000（元）

（2）A先生应缴纳个税（5 000－3 500）×3%＝45（元）

纳税筹划效果：

经过此筹划，A先生节约个人所得税430（475-45）元，效果明显。

2.利用税收优惠政策来减少名义工资

个人所得税法规定，企事业单位按照国家或省级人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，免征个人所得税；按照国家或省级人民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，允许在个人应纳税所得额中扣除；单位和个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度内，其实际缴存的住房公积金允许在个人应纳税所得额中扣除。因此在不增加企业负担的情况下，可以利用上述政策进行筹划，减少个人所得税应纳税额，提高纳税人的实际收入水平。

例2：例1中，A先生月薪8 500元，住房公积金提取比例为7%，不考虑其他税前扣除因素，请问在新税法下，A先生应进行怎样的个人所得税筹划？

A先生住房公积金个人缴存额＝8 500×7%＝595（元）

应纳税所得额＝8 500－3 500－595＝4 405（元）

应纳税额＝4 405×10%－75＝365.5（元）

公司的实际负担＝8 500＋595＝9 095（元）

A先生的实际收入＝8 500＋595－365.5＝8 729.5（元）

如果A先生用足税收优惠政策，使住房公积金的提取比例由7%提高到12%，为不增加企业负担，则应使A先生工资A满足下列条件：

8 500＋595＝0.12A＋A

A＝8 120.54（元）

纳税筹划：按12%提取住房公积金时，A先生的缴税及收入情况为：

住房公积金＝8 120.54×12%＝974.46（元）

应纳税所得额＝8 120.54－3 500－974.46＝3 646.08（元）

应纳税额＝3 646.08×10%－75＝289.6（元）

实际收入＝8 120.54＋974.46－289.6＝8 805.4（元）

经过此筹划，A先生实际收入提高了75.9（8 805.4－8 729.5）元，即前后两次个人所得税额之差（365.5－289.6）。

（二）合理发放工资薪金所得的纳税筹划

1.均衡各月工资收入水平

特定行业的工资薪金所得应纳税款，可以实行按年计算分月预缴的方式计征。因此这些行业的纳税人可以利用这项政策使其税负合理化，其他行业纳税人遇到每月工资变化幅度较大的情况时，也可借鉴该项政策的做法。

例3：B先生是某企业员工，每年6个月淡季每月工资为 2 000元，6个月旺季每月工资为8 500元，请问在新税法下，B先生应该进行怎样的个人所得税筹划？

方案一：企业采用月薪制绩效工资，则应纳税额和税后收入情况：

B先生应纳税额＝［（8 500－3 500）×20%－525］×6 ＝2 850（元）

应得的税后收入＝（2 000×6＋8 500×6）－2 850 ＝60 150（元）

方案二：企业采用年薪制绩效工资，则应纳税额和税后收入情况：

B先生应纳税额＝{［（2 000×6＋8 500×6）÷12－3 500］×10%－75}×12＝1 200（元）

应得的税后收入＝（2 000×6＋8 500×6）－1 200 ＝61 800（元）

纳税筹划的结果表明，采用方案二比方案一税负减轻1 650（2 850－1 200）元。由此可见，对于收入不均衡的企业，采用年薪制比采用月薪制更能为员工减轻税收负担。

2.奖金合理发放

对于纳税人取得全年一次性奖金，可以单独作为一个月的工资薪金所得计算纳税。税法规定，以雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数，再将雇员当月内取得的全年一次性奖金，按所确定的适用税率和速算扣除数计算全年一次性奖金的应纳税额。在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计算办法只允许采用一次。

例4：假设某公司业务员C先生和D先生某年12月份工资均已缴纳个人所得税。12月底，C先生取得年终奖金18 000元，D先生取得年终奖金18 120元。请问在新税法下，C先生与D先生的年终奖金税后的净收入情况及筹划。

（1）C先生年终奖金税后净收入情况：C先生月均奖金1 500元（18 000÷12），故适用3%的税率，速算扣除数为0。则C先生的年终奖金应纳个人所得税额=18 000×3%＝540（元）

税后净收入＝18 000－540＝17 460（元）

（2）D先生年终奖金税后净收入情况：D先生月均奖金1 510（18 120÷12）元，故适用10%的税率，速算扣除数为75。则D先生的年终奖金应纳个人所得税额＝18 120×10%－75＝1 737（元）

税后净收入＝18 120－1 737＝16 383（元）

纳税筹划分析如下：

C先生的年终奖金比D先生少120元，可是，他的税后净收入却比D先生多1 077（17 460-16 383）元，其原因在于我国个人所得税对年终奖的速算扣除数的确定是以月平均数为标准，而用于计算的数据是全年奖金。如果企业发的年终奖刚刚处在两档之间的分隔点附近，就会出现这样的情况。因此，企业在发放年终奖金时应根据情况适当调整年终奖金的额度以及合理制定年终奖金的支付时点和数额。

（三）工资薪金与劳务报酬转换的纳税筹划

工资、薪金所得是指个人在机关、团体、学校、部队、企事业单位及其他组织中任职或者受雇而取得的各项报酬，是个人从事非独立性劳务活动的收入；而劳务报酬所得是指个人独立地通过各种技艺、提供各项劳务所取得的报酬。两者的主要区别是，前者提供所得的单位与个人之间存在着稳定的雇佣关系，而后者不存在这种关系，由此可见，将雇佣变为非雇佣，或将非雇佣变成雇佣都能改变税收负担，两者之间的转换，实际就是劳动合同的签订与否。从纳税筹划的思路看，在不同的个人收入水平下，选择以工资薪金的方式或以劳务报酬的方式缴纳个人所得税所承担的个人所得税税负是不相同的。一般来说，当应纳税所得额较少时，工资薪金所得适用的税率比劳务报酬所得所适用的税率低，可以考虑通过签订劳动合同将劳务报酬所得转化为工资薪金所得，这样可以缴纳较少的个人所得税；当应纳税所得额较高时，以劳务报酬的形式比工资薪金的形式缴纳的税额少。

例5：E教授在某大学任教，月薪6 800元，同时应某营销公司邀请，每月为该公司营销人员讲学一次，每次收入9 000元，在新税法下，如何帮助E教授筹划每月应缴纳的个人所得税？

（1）如果E教授与营销公司存在雇佣关系，两项收入应合并，按工薪所得缴纳个人所得税：

应纳税额＝（6 800＋9 000－3 500）×25%－975＝2 100（元）

（2）如果不存在固定的雇佣关系，两项收入应分开计算 缴纳：

工薪所得应纳税额＝（6 800－3 500）×10%－75＝255（元）

劳务报酬应纳税额＝9 000×（1－20%）×20%＝1 440（元）

合计税额＝255＋1 440＝1 695（元）

通过比较，采用第二种方法可以比第一种方法节税405 （2 100－1 695）元，全年可以节税4 860元。因此，E教授最好不要与营销公司签订劳动合同，这样可以最大程度节税。

例6：F先生某年10月从单位取得工资收入2 200元，同月F先生在某广告公司提供技术服务，当月取得报酬3 800元，在新税法下，F先生应如何筹划每月应缴纳的个人所得税？

（1）如果不存在固定的雇佣关系，两项收入应分开计算缴纳：由于工资薪金没有超过免征额3 500元，所以不需要交税，而劳务报酬应缴税，即

应纳税额＝（3 800－800）×20%＝600（元）

（2）如果存在固定的雇佣关系，则由广告公司支付的3 800元作为工资薪金收入，应和单位支付的工资合并缴纳个人所得税：

应纳税额＝（2 200＋3 800－3 500）×10%－75＝175（元）

通过比较，采用第二种方法可以比第一种方法节税425（600－175）元，全年可以节税5 100元。因此，F先生应该与广告公司签订劳动合同，这样可以最大程度节税。

以上分析可得，当应纳税所得额较少时，工薪所得适用的税率比劳务报酬所得适用的税率低，可以考虑在可能的情况下，将劳务报酬所得转换为工资薪金所得；当两项收入都较大时，将工资薪金所得和劳务报酬所得分开计算可以节税。

三、结语

以上通过不完全归纳法，介绍了2011年6月新修订的个人所得税法情况下，工资薪金所得纳税筹划的几种方法。个人所得税纳税筹划是一项较为复杂的系统工程，在不影响对员工激励的前提下，工资薪金所得纳税筹划既有利于单位节约工资成本，又增加了员工实际收入，是一项能够实现双赢的经济行为。在税收实践中，纳税人必须熟练掌握国家税收政策并根据具体情况灵活运用，寻求最佳方案，以达到纳税人整体效益的最大化。●

【参考文献】

［1］ 苏永玲，张舒.个人所得税税收筹划案例浅析［J］.辽宁行政学院学报，2008（11）.

［2］ 长森.工资薪金所得纳税筹划浅探［J］.经济师，2010（2）.

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［4］ 应小陆，赵军红.税务筹划［M］.上海：复旦大学出版社，2010.

［5］ 童锦治.税收筹划［M］.北京：科学出版社，2009.

［6］ 国家税务总局公告2011年第46号：国家税务总局关于贯彻执行修改后的个人所得税法有关问题的公告［EB/OL］.国家税务局网站，2011.