关于不予抵扣的增值税会计处理问题探讨

宋永和

[摘要]增值税不予抵扣的情形有六种，本文针对外购货物在运输途中发生短缺、毁损和存货在财产清查中出现盘亏、毁损的情况，探讨有关不予抵扣增值税的会计处理问题：

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条列举的不予抵扣的六种情形是：

第一，购进固定资产；

第二，用于非应税项目的购进货物或应税劳务；

第三，用于免税项目的购进货物或应税劳务；

第四，用于集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务；

第五，非正常损失的购进货物；

第六，非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务。

其具体的会计处理方法如下：

一般纳税人购进货物，购进时能够分清不予抵扣的(如购进固定资产、用于非应税项目的购进货物或应税劳务、用于免税项目的购进货物或应税劳务)，在购进时将进项税额计入货物成本。

一般纳税人购进货物，购进时不能够分清不予抵扣的(如用于集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务、非常损失的购进货物、非常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务)，将进项税额先计入“应交税金—应交增值税(进项税额)”，待其后确定用于不予抵扣项目时(发生非正常损失或改变购进物资用途)，将不予抵扣金额借记“待处理财产损溢”、“在建工程”、“应付福利费”等科目，贷记“应交税金-应交增值税(进项税额转出)。属于转作待处理财产损失的部分，应与遭受非正常损失的购进货物在产品、产成品成本-并处理。

这里的非正常损失是指生产经营过程中正常损失以外的损失，包括：自然灾害损失：因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质的损失；其他非正常的损失。在非正常损失情况下的增值税处理属于增值税”进项税额转出“问题，又称”不予抵扣，对于外购货物在运输途中发生短缺、毁损和存货在财产清查时出现盘亏、毁损情况等有关不予抵扣增值税的会计处理方法如下：

一、外购货物运输途中发生的合理损耗和其他短缺、毁损的处理

合理损耗和其他短缺、毁损是两类不同的经济事项，合理损耗是企业生产经营中无法避免并且可以提前估计到的损失，是正常生产经营的必要成本，因此应当计入存货的入账价值，此时的进项税额是可以抵扣的，不涉及“进项税额转出”问题。

对于采购途中发生的除合理损耗外的其他短缺、毁损，应区别不同情况：

(一)能够确定由供应单位、过失人、外部运输部门等负责，并且能够收回短缺物资，应冲减物资的采购成本，自“在途物资”等科目转入“应付账款”、“其他应收款”等科目，此时，应负担的增值税进项税额可以抵扣，因为短缺物资收回后仍可作为原材料投入到生产经营中用于产品的生产。

(二)能够确定由供应单位、过失人、外部运输部门等负责赔偿，或由保险公司负责赔偿，并且不能收回短缺物资或物资发生毁损，则冲减物资的采购成本，同时，将应负担的进项税额转出，自“在途物资”、“应交税金—应交增值税(进项税额转出)”等科目转入“应付账款”、“其他应收款”等科目，此时，应负担增值税进项税额不予抵扣，因为短缺物资无法收回，毁损物资不能正常使用，两者均不能用于产品生产。

(三)如果尚待查明原因和需报经批准后才能转销的损失，先通过“待处理财产损溢”科目核算，即将物资采购成本由“在途物资”科目贷方转入“待处理财产损溢”科目借方，查明原因后，再分别处理：1．属于由供应单位、运输机构、其他过失人负责，并且能够收回短缺物资，应借记“应付账款”、“其他应收款”科目，贷记“待处理财产损溢”科目；2．属于由供应单位、过失人、外部运输部门等负责赔偿，或由保险公司负责赔偿，并且不能收回短缺物资或物资发生毁损，应负担的进项税不予抵扣，应借记“应付账款”、“其他应收款”科目，贷记“待处理财产损溢”科目和“应交税金—应交增值税(进项税额转出)”科目。

(四)属于自然灾害等非常原因造成的损失，报经批准后，将过失人、保险公司赔偿的部分，借记“其他应收款”科目，将残料借记“原材料”科目，将其扣除残科价值和过失人、保险公司赔款后的净损失，借记“营业外支出—非常损失”科目，贷记“待处理财产损溢”科目和“应交税金-应交增值税(进项税额转出)”科目；(一)属于其他非常原因造成的损失，报经批准后，借记“管理费用”科目，贷记“待处理财产损溢”科目和“应交税金—应交增值税(进项税额转出)”科目；此时，(二)(三)(四)情况下负担的进项税应转出，因为无法收回或已损失的物资不能在生产经营中正常使用。

二、存货在财产清查中的盘亏、毁损的处理

存货在财产清查后，不论是盘盈，还是盘亏、毁损，都需要进行账务处理，如果是自然灾害、管理不善等造成财产物资的霉变毁损、被盗，而发生的存货盘亏、毁损，将盘亏、毁损存货的成本转入“待处理财产损溢”科目借方，经批准后，属于过失人或保险公司等赔偿的借记“其他应收款”科目，残料部分借记“原材料”科目，在减去过失人或保险公司等赔偿和残料之后的差额，借记“营业外支出”科目，同时，贷记“待处理财产损溢”科目和“应交税金-应交增值税(进项税额转出)”科目，即存货在财产清查中，只有符合《中华人民共和国增值税暂行条例》规定的非常损失原因而形成的盘亏、毁损，才能涉及到增值税的“不予抵扣”的问题，使用“应交税金-应交增值税(进项税额转出)”科目，其他原因形成的存货盘亏、毁损不涉及增值税的进项税额转出问题。

从上述情况的处理探讨中可以看出，外购物资在运输途中或存货在财产清查中，只要物资等存货无法收回或不能投入到生产经营中正常使用，则负担的进项税应转出。