浅述企业对金融资产的会计处理

高翠莲

（吕梁市横泉水库管理局 山西·吕梁 033000）

一、金融资产的范围

根据《企业会计准则第22 号——金融工具确认和计量》，金融资产主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、股权投资、债权投资、和衍生金融工具形成的资产等。

二、金融资产的分类

根据《企业会计准则第22 号——金融工具确认和计量》，将金融资产分为以下四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售的金融资产。

三、金融资产的会计处理

（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理

此类金融资产设“交易性金融资产”进行会计核算，并以公允价值进行计量。划分为此类金融资产后不能再与其他类金融资产进行相互转换重分类。

1.购入时按公允价值计量，扣除已宣告发放股利（或已到期未付利息）后借记交易性金融资产，将已宣告发放股利（或已到期未付利息）借记应收股利（或应收利息），贷记银行存款。收到该股利和利息时，贷记应收股利（或应收利息），借记银行存款。

2.购入时发生的交易费用计入当期损益，借记投资收益，贷记银行存款。

3.持有期间收到的利息或现金股利，借记银行存款，贷记投资收益。

4.期末，按公允价值进行后续计量。将公允价值变动计入当期损益，同时记入交易性金融资产（公允价值变动）科目。

5.处置时，将收到的价款借记银行存款，贷记交易性金融资产（各明细），将其公允价值与初始成本的差额贷记或贷记投资收益。同时将原记入公允价值变动损益的金额从相反方向转出。

（二）持有至到期投资的会计处理

此类金融资产一般为债券投资。

1.购入时。借记持有至到期投资（成本）（债券面值），贷记银行存款，将实际支付价款（不包括的已到付息期但尚未领取的债券利息）和面值之间的差额溢价借记持有至到期投资（利息调整），折价贷记。将上述已到付息期但尚未领取的债券利息，记入应收利息。收到该利息时，借记银行存款，贷记应收利息。

2.后续按摊余成本计量。期末将上期摊余成本和实际利率确认为当期费用，按债券面值和票面利率计算的结果确认为应收利息，两者的差额作为对溢价和折价的摊销。借记应收利息或有至到期投资（应计利息），贷记投资收益，借记或贷记持有至到期投资（利息调整）。

3.分期付息，收到利息时，借记银行存款，贷记应收利息。

4.发生减值时，按账面价值小于预计未来现金流量的现值之间的差额，确认为减值损失，借记资产减值损失，贷记持有至到期投资减值准备。发生减值后金融资产价值又恢复的，按转回的金额借记持有至到期投资减值准备，贷记资产减值损失。

5.到期收回投资时，借记银行存款，贷记持有至到期投资减值（成本），对于一次还本付息的债券，还应贷记持有至到期投资（应计利息），发生减值损失的，同时借记持有至到期投资减值准备。

6.在处置或管理层意图改变将持有至到期投资重分类分类为可供出售金融资产时，借记可供出售金融资产（该持有至到期投资的剩余部分的公允价值），贷记持有至到期投资（账面价值），借记或贷记资本公积（该金融资产在转换日的公允价值与账面价值之差）。出售时，将转换日已记入资本公积的金额转出，借记或贷记投资收益。

（三）贷款和应收款项的会计处理

1.贷款的初始投资金额为发放贷款的本金和相关交易之和。会计处理为：借记贷款（本金），贷记吸收存款。一般企业销售商品或提供劳务发生的债权，应按应收的合同或协议价作为初始金额，借记应收项目，贷记主营业务收入（其他业务收入），增值税应税的同时贷记应交税费（应交增值税）。

2.贷款持有期间的利息收入，按实际利率计算。也可按合同利率计算（实际利率与合同利率差别较小时）。借记应收利息，贷记利息收入。收到利息时，借记存放中央银行款项（或吸收存款），贷记应收利息。

3.发生减值时，借记资产减值损失，贷记贷款损失准备。并将贷款从本金明细科目转到已减值明细科目，借记贷款（已减值），贷记贷款（本金）。应收款项在持有期间发生减值的，应借记资产减值损失，贷记坏账准备。

4.发生减值后每期确认的利息收入，应借记贷款损失准备，贷记利息收入。

5.收回或处置时，应借记银行存款，计提减值的还应借记贷款损失准备（或坏账准备），贷记贷款（应收款项），将取得的价款与账面价值之间的差额借记营业外支出或贷记营业外收入。

（四）可供出售金融资产的会计处理

划分为此类金融资产要求是在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等。

1.按取得成本计量初始投资成本，并包括相关交易费用，但不包括已到付息尚未领取的利息或已宣告但未发放的现金股利。借可供出售金融资产，贷银行存款。对支付价款中包含的尚未领取的利息和股利，借记应收利息（股利），贷记银行存款。

2.期末，按公允价值进行计量。将公允价值变动记入所有者权益（资本公积）和可供出售金融资产（公允价值变动）科目。上升时，借记可供出售金融资产（公允价值变动），下降时则做相反分录。

3.企业持有的债券收益按实际利率计算，应收利息按票面利率计算确认，差额记入可供出售金融资产（利息费用）明细科目。持有股票期间获得的现金股利，借记应收股利，贷记投资收益。收到股利或利息时，借记银行存款，贷记应收股利（利息）。

4.持有期间发生减值时，借记资产减值损失（公允价值与初始成本的差额），贷记资本公积（原直接计入资本公积的因公允价值下降形成的累计损失），贷记可供出售金融资产（公允价值变动）。，在以后的会计期间已确认的资产减值损失又恢复的，应在原确认的范围内应当予以转回，借记可供出售金融资产（公允价值变动），股票贷记资本公积，债券贷记资产减值损失。

5.处置时，将取得的价款借记银行存款，按其账面价值贷记可供出售金融资产，按其差额贷记或借记投资收益。并将对应处置部分的原直接计入资本公积的公允价值变动累计金额的金额从相反方向转出，借记或贷记投资损益。

四、结语

根据会计准则的要求在对金融资产进行会计核算时，首先要根据企业自身业务特点、投资策略、风险管理要求，对金融资产进行准确的分类，其次再对不同分类的金融资产进行初始和后续的会计计量，最后对金融资产进行准确的会计报表列报。金融资产核算的正确与否关系到会计报表的列报，正确核算金融资产可以向相关使用者提供更有用的会计信息，更有助于相关会计报表使用者作出科学合理的决策。

[1]财政部.金融工具确认和计量[S].企业会计准则第22 号，2006.

[2]2014 年注册会计师统一考试辅导教材[M].会计中国财政经济出版社，2014.

[3]刘廷国.浅谈企业对金融资产的会计处理[J].中国乡镇企业会计，2011，（8）.