企业研发费用及加计扣除问题探讨

孙胡晓

摘 要：在政策导向和市场需求的推动或促使下，企业主动且不断加大研发费用投入，继而催生了“专、精、特、新”企业，也让一批老行业转型升级成为可能。规范企业研发费用的会计核算，提高会计信息质量；明确企业研发费用所得税前加计扣除的标准与要求，加强税收管理水平，这成为财务人员当下学习、研究、提高的新课题。明确研发费用概念、划分费用与资本范围、理清会计核算流程、界定加计扣除标准、夯实留存备查资料，对企业规范会计核算和规避纳税风险意义深远；对税务机关征税管理和国家实施研发费鼓励长效机制影响重大。

关键词：研发费用 财务核算 加计扣除

中图分类号：F275.2  文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2024）02-077-03

近年来，在国务院“放、管、服”政策和“大众创业，万众创新”战略背景的持续影响下，国家为鼓励企业科技创新，积极纳入高新技术企业管理，不断出台、调整各种税收优惠政策。研发费用加计扣除政策的实施能够减轻企业税收负担，激发企业创新发展动力，成为国家支持企业科技创新的有效抓手。同时，企业对于研发的投资力度不断加大，对高新技术企业认定、研发费用加计扣除管理工作的重视程度也逐年提高，因此，加强研发费用核算准确性，合理、准确享受加计扣除政策，降低税务风险，成为企业需要重点关注的问题。

实务中，企业对于研发项目支出的财务核算不规范，对高企认定过程中所涉及的研发支出范围、口径与企业所得税汇算清缴研发费用加计扣除政策等方面理解不足，导致企业产生税务风险。本文通过实务中研发项目支出的财务核算情形，结合高企认定过程中的研发项目支出范围、口径及所得税汇算清缴中研发费用加计扣除方面存在的问题进行梳理探讨，以期企业关注并提高研发项目的财务核算管理，降低税务风险。

一、对研发费用核算方面的研究探讨

（一）研发费用类型及核算

1.研发费用类型。企业内部开展的研究开发活动分为研究与开发两个阶段，新《企业会计准则》中将两阶段支出通过研究阶段和开发阶段进行区分财务核算。正确区分研究开发活动的两个阶段，是准确核算企业研发费用的前提。

2.研发费用核算。根据新《企业会计准则》等规定，针对企业研究开发活动两个阶段的支出，通过“研发支出——费用化/资本化支出”明细科目归集研究开发支出。“研发支出——资本化支出”在符合特定条件时，可确认为无形资产，即资本化。

（二）研发费用核算过程中存在的问题

1.企业内部部门之间协调行动较弱。通过对高新认定过程的了解，多数企业尤其是小规模企业的企业负责人对研发活动不重视，缺少对研发活动的动态掌握；企业的研发部门主由技术人才组建并管理，财务人员对研发过程参与度较低，研发部门与财务部门未能紧密配合，研发活动和财务核算脱节，财务人员不了解研发项目、立项内容、项目周期、项目进度等内容，导致不能及时、准确核算各项目研发费用。

2.研发费用核算不规范。企业在申报高新技术企业过程中，多数企业将申报工作（包括研发费用核算）通过购买第三方服务的方式予以实现，造成财务人员未接触研发活动涉及的流程、范围、规定以及留存备查资料等内容；也有部分企业安排内部财务人员进行研发费用核算，这种情形下，除受上述企业内部部门协动较弱因素的影响之外，加上财务人员自身专业能力的限制以及国家对加计扣除政策不断推陈出新等因素影响，使得财务人员未对企业研发活动进行准确把控，导致核算过程中出现错误。如：将不符合加计扣除的项目纳入其中或把可以加计扣除的项目计入生产成本等情形，严重影响加计扣除质量，产生税务风险。

3.会计准则执行和落实不到位。对会计准则执行和落实不到位主要体现在对研发费用的核算问题上。首先，多数企业未进行研究开发活动两阶段的区分，研发费用也未区分费用化支出与资本化支出。企业发生的研发费用全部通过“管理费用”进行费用化核算，未体现资本化部分，与准则规定不符。其次，多数企业无法准确归集研发费用，除受上述企业内部部门之间协动较弱及财务人员能力制约因素之外，还受企业内部控制、财务核算的不完善等因素影响，无法全面、准确核算研发费用，尤其对于大多数中小企业来说，研发费用只列入“管理费用”科目中，未进行研发项目的独立与明细核算。

二、研发费用加计扣除优惠政策的研究探讨

研发费用加计扣除，指按照税法规定并结合税收优惠等文件内容，企业进行所得税汇算清缴时，在据实扣除研发费用基础上，再加成相应比例扣除应纳税所得额。企业依据税收文件享受加计扣除优惠政策，应谨遵政策要求，在准确核算可加计扣除研发费用的基础上，做好资料的留存备查工作。

（一）实务中研发费用加计扣除存在的问题

研发费用加计扣除税收优惠政策实施，减轻企业税收负担。企业在研发过程中既要关注研发费用共性问题，又要结合企业自身特点，解决研发费用个性问题，合理使用加计扣除政策，降低税务风险。通过实务工作发现，研发费用加计扣除存在的常见问题如下：

1.“常规性升级”与“实质性改进”范围模糊。企业享受研发费用加计扣除优惠政策的前提需正确区分符合条件的研发活动。实务中，企业研发特征除因所处行业不同之外，对项目的周期、管理流程和方式等方面也存在差异，企业要加强对“研究开发活动”的实质性把控，确定哪些活动属于研究开发活动。如果企业进行的研究开发活动僅是对企业现存产品（服务）、技术（生产流程）、材料等方面进行简单或重复改变，又或是为产品（服务）、技术（生产流程）环节进行测试分析、质量控制和维修维护等内容，则不属于研究开发活动，不适用加计扣除政策。

企业应结合财政部、国家税务总局、科学技术部联合下发的关于完善研究开发费用加计扣除政策文件的要求，正确区分“常规性升级”与“实质性改进”的内容，避免将常规性升级支出纳入研发费用，影响加计扣除质量，从而产生税务风险。

2.高企申报研发费用与加计扣除范畴界定模糊。许多企业对于高企认定过程中的研发费用与享受加计扣除政策研发费用的范畴界定模糊，或者单方面认为高企认定研发费用范围即可享受加计扣除优惠。实际上，二者虽同是研发费用，但却存在差异，如果不能正确区分二者口径，将因无法准确享受优惠政策而产生税务风险。

结合高企认定管理工作指引和研发费用加计扣除归集范围等文件规定，现将高企认定研发费用与加计扣除的范畴区别总结如下：

通过上述比较发现，相比高企认定研发费用，享受加计扣除优惠政策的研发费用口径更为严格、细致，主要体现在：

（1）企业在研究开发过程中产生的下脚料、残次品等特殊收入，不得享受研发费用加计扣除优惠。

（2）能够享受研发费用加计扣除的折旧费用，仅限于研发活动使用的仪器、设备所产生的折旧，不包含使用建筑物折旧。

（3）企业委托境外研发所产生的费用，委托方应按实际支出的80%计入委托境外研发费用，并且该项费用只有在境内符合条件研发费用2/3以内的部分，才能享受加计扣除。

（4）企业研究开发过程中发生与研发直接相关的其他费用，可享受加计扣除的总额不得超过可加计扣除研发费用的10%。

（5）研究开发过程中发生的共用人员、设备、仪器、资产等情形的，应根据共用情况在研究开发活动与生产经营活动之间分配，未经分配的不得享受加计扣除优惠。

（二）政府补助用于研发的情形

企业应对取得政府补助形成的研发费用给予重点关注。实务中，企业在获取政府补助时，如果满足不征税收入要求并进行税务处理的，应重点关注此事项形成的研发费用无法实现税前扣除，也无法享受加计扣除政策。

（三）忽视留存备查资料的完整性、有效性

在国务院“放、管、服”政策下，企业享受研发费用加计扣除政策采取“真实发生、自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的方式。实务中，大多数企业忽视了留存备查资料的完整性、有效性问题，例如：

1.未对委托外部研究开发合同进行登记。根据《企业研究开发费用加计扣除政策操作指南》等文件要求，企业委托外部机构或个人进行研发时，双方签订的委托研发合同需要在主管科技部门登记。

2.未设置研发支出辅账及汇总表。根据《企业研究开发费用加计扣除政策操作指南》等文件要求，企业享受研发费用加计扣除时，需设置“研发支出”辅助账及汇总表。实务中，大多数企业未设置研发支出辅助账及汇总表，在发生税务核查时，进行短期补充，导致短期工作量增加，影响辅助账质量，产生税务风险。

3.其他留存备查资料的缺失。根据《企业研究开发费用加计扣除政策操作指南》等文件规定，并结合实务发现，企业容易忽视研发项目立项决议、研发费用分摊计算表以及各项证据材料等留存备查资料。

（四）未考虑特殊收入对加计扣除的影响

根据国家税务总局发布的关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题文件的规定，企业在研究开发过程中形成的下脚料、残次品等特殊收入，不得享受研发费用加计扣除，应从对应项目已归集的研发费用中扣减该特殊收入，不足扣减的情形，按零计算。实务中，多数企业未对下脚料、残次品等进行区分处理，主管税务机关在日后核查过程中对该事项产生的争议较大。所以，本文提示在今后的研发项目管理过程中，应关注对研究开发过程产生的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入并对其进行区分核算，减少该事项对加计扣除基数的影响，降低税务风险。

三、管理建议

（一）深入了解政策规定，加强部门间的协调

企业应加强对高企申报、税收优惠等政策的解读，意识到享受政策对企业起到的积极作用，持续跟进企业研发活动动态，注重内部部门之间的协调与配合，确保享受政策的效果。

（二）加强财务控制及核算体系建设，提高研发费用质量

企业要明确研发费用的归集方式和范畴，强化与会计核算规定的融合统一。财务人员应加强专业技能及科技知识的培训，并积极参与企业研发活动，要结合企业自身及所在行业的特点，合理区分研发活动边界，明确研发费用核算口径，从财务核算及政策规定方面对企业的研发费用进行准确把控，提高研发费用质量。如果企业无法准确把握“常规性升级”与“实质性改进”范围，应及时向主管科技部门或第三方服务机构进行咨询确认。

除此之外，企业可以聘请会计师事务所对研发费用核算及加计扣除等内容进行审计咨询，确保数据的准确性，切实享受税收优惠，降低税务风险并便捷日后核查工作。

（三）完善研发费用财务管理制度

企业应规范财务管理流程，完善研发费用的财务管理制度，既要充分了解国家政策规定，也要结合企业自身的特点。财务管理制度要覆盖研发活动的各个阶段，并做好企业内部的制度宣传工作，保证制度顺利执行。

（四）建立、健全研发项目档案管理制度

企业依据“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式享受加计扣除政策，虽然简化了程序，减少了工作量，但无形中增加了企业的风险。企业需要结合加计扣除政策操作指南等文件要求，加强对日常研发项目资料的留存备查管理，对享受加计扣除的项目定期自查，检查是否具备研发立项决议、计划书和结项报告。如研发项目涉及费用分摊，是否留存分摊计算表以及相应证据，是否设置研发费用辅助账及汇总表，委托研发合同是否经过主管科技部门登记，企业取得地市级（含）以上主管科技部门出具鉴定意见的，应将其作为留存备查资料等，以此确保加计扣除留存备查资料的完整性、有效性。

四、结语

综上所述，研发费用加计扣除政策的颁布、执行与调整更新，缓解企业的税收负担，促进企业的创新发展。企业的研发活动自立项审批到结题确认，过程中不单是程序问题，更有专业成分的参与。随着优惠政策的逐步完善，企业应当加强对政策的学习与解读，注重内部部门之间的协调与配合，强化财务控制与核算意识，完善研发费用财务管理制度，规范企业财务核算工作，加强对研发项目的监督管理，重视备查资料的完整性、有效性，確保企业能够更好地享受优惠政策，降低税收负担及创新成本，促进企业创新发展。

参考文献：

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[2] 刘强安，王佐，刘志杰.如何备战新三板？——中小企业挂牌财务问题解决之道[C]//.财会工作理论研究与实践探索（第四辑），2012：19-23.

（责编：若佳）