企业研发费用加计扣除政策简述

孙飞

摘 要：企业研发费用加计扣除是国家鼓励企业加大研发投入力度的一项重要举措，也是十分惠民的税收优惠政策。本文通过对近年来研发费用加计扣除政策依对比分析，找出政策演进的轨迹，旨在明晰研发费用加计扣除的规定，对企业享受此政策提供一些指导。

关键词：研发费用；加计扣除；委托开发

企业所得税法及实施条例规定：“企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。即企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。“对于企业研发费用加计扣除税收优惠的享受，企业要根据国家的法律政策规定执行。为了更好的理解研发费用加计扣除政策，笔者在此将对历年出台的政策做简单梳理，并重点分析最新的加计扣除政策----财政部、科技部、国家税务总局《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税【2015】119号），为了展示政策的延续性，对已经废止的国税发【2008】116号文和财税【2013】70号文也做一定的列示。关于研发费用加计扣除政策的效力，笔者用一张表做了列示，详见下表。

2007年第十届全国人民代表大会第五次会议通过的《企业所得税法》第三十条第一款规定：“企业从事开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。”在当年颁布的《企业所得税法实施条例》中，我们也能找到研发费用加计扣除的规定。2008年国家出台的《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发【2008】116号）除系统阐述了在加计扣除处理过程中出现的问题外，更是进一步规定了加计扣除的财务核算、研发费用的范围区间、加计扣除的适用对象、加计扣除税收管理等内容。作为第一个指导性文件，国税发【2008】116号文件难免有考虑不全的地方，于是在2013年，财政部、国家税务总局发布了《关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税【2013】70号文），对国税发【2008】116号文进行了补充：一方面增加了将研发人员的“五险一金”纳入加计扣除范畴的规定；另一方面将研发活动中所使用的仪器、设备等的维修检验、运行维护等费用算入加计扣除范围。

该通知还规定了企业可以聘请具有一定资质的外部税务师事务所或者会计师事务所对企业的研究开发费进行审核或者审计，出具专项鉴证或审计报告，增强企业研发费用加计扣除的合规性、公允性。

随着经济环境的不断变化，经过几年的实践，已出台的研发费用加计扣除政策又出现不不足之处，为了企业各更好的享受研发费加计扣除政策，2015年12月，财政部、科技部、国家税务总局出台了《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税【2015】119号），随着财税【2015】119号文件的发布，以往的国税发【2008】116号文、财税【2013】70号文都被废止。较以往的政策，本次发布的文件又增加了一些新内容，并且对以往政策不明晰的地方做了更详细的阐述。主要的几点变化如下：

一、扩大了享受加计扣除税收优惠政策的研发活动范围

国税发【2008】116号文中提到“享受优惠的研发活动必须符合《国家重点支持的高新技术领域》和《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南》两个目录”。而财税【2015】119号文件变更了叙述方式，对不能享受税收优惠政策的研发活动进行反列举，“即除了明确列明的不宜纳入的研发活动之外，其他项目都可以作为加计扣除项享受优惠”。此外，财税【2015】119号文件以反列举的方式对不适用税前加计扣除政策的行业也进行了规定。通过本文件我们可以合理认为企业为获得创新性、创意性、突破性的产品而进行的创意设计活动发生的研发费用，可以加计扣除。

二、扩大享受加计扣除税收优惠政策的费用项目范围

本文件规定允许加计扣除的研发费用项目涉及直接成本、人工成本费用、无形资产累计摊销、固定资产累计折旧、“三新费用”与勘探费、现场试验费以及其他相关费用等六大类支出。从此对研发费用的内涵做了详细的阐述。

1.直接成本费用与其他费用

与国税发【2008】116号文、财税【2013】70号文相比，财税【2015】119号文件对“试制品”的相关成本费用做了明确规定，将“试制产品的检验费、专家咨询费、高新科技研发保险费、与研发直接相关的差旅费和会议费，以及知识产权的申请费、注册费、代理费纳入允许加计扣除费用的范围”，并增加了诸如“研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用”等费用，拓宽了企业享受加计扣除费用的范围，能够进一步鼓励企业加大研发费用的投入。同时，为了杜绝企业乱用“其他费用”科目，胡乱列支非研发支出，本文件规定费用的扣除也受比例限制，财税【2015】119号文件规定“其他相关费用”总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%，从而对可计扣除研发费用进行了量的控制。

2.人工成本费用

财税【2015】119号文件在允许扣除的人工成本费用的规定中，增加了外聘研发人员劳务费，取消了以往文件所规定的“直接从事研发活动人员”的在职性要求，大大简化了对研发人员的认定工作，降低了企业享受政策的难度。

3.无形资产摊销

财税【2015】119号文件扩大了可摊销无形资产的范围，明确了对非专利技术的范畴，指出非专利技术包括许可证、专有技术、设计和计算方法等。对以往模糊的概念做出了清晰的说明，便于企业计算加计扣除范围。

三、简化了研发费用的归集和核算管理方式

财税【2015】119号文对国税发【2008】116号文的研发费用账目设置规定作了更改，原文件规定企业若享受加计扣除政策必须设置单独的研发费用账项，很多企业或者忽略了这一条、或者受限于财务人员工作能力，未能单独设立研发费用账，致使不能享受加计扣除优惠政策。财税【2015】119号则规定，企业按要求对研发费用进行会计处理的同时，可以对享受优惠政策的研发费用按研发项目设置辅助账，以此对当年可加计扣除的研发费用进行归集核算。在会计实务操作中辅助账比专用账简化得多，故而此次政策调整将大大降低企业在研发费用管理过程中的核算难度。

四、对委托开发研发费用扣除做了新的规定

规定非关联方委托开发的研发费无需提供支出明细。国税发【2008】116号文要求对委托开发的项目，受托方应向委托方提供研发项目的费用明细，否则该委托开发项目的费用不得加计扣除。财税【2015】119号文部分保留了国税发【2008】116号文件的这一规定，只是针对委托方与受托方存在关联关系的，要求受托方提供研发项目费用明细情况，而非关联委托研发费不再提供支出明细，基于此项规定，受托方的支出是否符合研发费用加计扣除条件，税务机关难以准确判断，为便于实务操作，减少税企争议，财税【2015】119号文件规定：“企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。”财税【2015】119号文同时也规定了企业委托境外机构或个人进行研发活动所发生的费用，不得加计扣除。

参考文献：

[1]丁国卫.研发费用加计扣除政策变化解析.财务与会计，2015-03.

[2]国家税务总局.关于印发《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》的通知.国税发[2008]116号，2008-12-10.

[3]财政部，国家税务总局.关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知.财税[2013]70号，2013-09-29.

[4]财政部，国家税务总局.关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知.财税[2015]119号，2015-11-02.

[5]王凯，谷文林.企业研发费用税前加计扣除新政点评.财会月刊，2016-04.