应计制和现金制的“二元”结构下如何做好国有企业财务报告分析

2023-04-06王丹丹洛阳国展资产管理有限公司

品牌研究 2023年6期

文/王丹丹（洛阳国展资产管理有限公司）

一、前言

近年来，新会计准则在全国企事业单位全面实行，该制度中提出了财务会计和预算会计平行记账的两种不同的会计核算模式，也就是我们常说的应计制和现金制二元模式，这种二元会计结构体系模式下，同一种会计核算体系中能够分别给出决算报告、财务报告以及彼此补充条款，共同反映企业会计主体和预算执行信息、财务信息。此时，如何解读“二元”结构体系下的国有企业综合会计报告成为当前业界人士关心和研究的焦点，这里重点分析了应计制和现金制的“二元”结构体系下国有企业财务报告管理新策略。

二、企业利益相关者理论

利益相关者理论最早出现于20世纪30年代，是多德和伯利在社会责任争论中形成的，当时多德驳斥伯利公司只为股东赚钱的利益观点，提出了公司要对股东以及其他利益相关者负责的看法，是利益相关者理论的起源。经过近一个世纪的研究，在夯实基础的同时形成了比较完善的理论框架，且在企业经营管理中取得了良好的成效。虽然不同学者对利益相关者概念的描述不尽相同，但是具体的含义和目标都是一致的，即利益相关者主要指的是那些对企业生存、发展作出一定贡献，为企业经营发展投入一定的资产、付出一定代价并且承担一定经营风险的个人或者群体，且这些个人或者群体在企业经营中具有一定的影响。

会计理论的最终目标是确定会计信息使用者的人数和特殊性，目前我国新会计制度中将会计信息使用者按照利益关系分为投资人、债权人、政府和蛰伏需求者等。在利益相关者理论支持下，国有企业的目标不仅是简单的管理层和经营利益，还需要努力实现社会、其他利益相关者的多方共赢，只有这样才能保证国有企业持续、高效发展。在这个过程中，企业管理者需要为利益相关者提供企业创造总价值、利润分配以及剩余权益方面的信息，只有利益相关者了解这些方面的信息，才能更好地配合企业今后的发展和管理，使企业实现更高的盈利。

三、国有企业财务报告信息披露现状

目前，我国国有企业财务信息披露方式主要以强制披露为主，也就是上级部门规定企业必须向外公布哪些信息，这些信息可能是对企业发展有利的，也可能是对企业发展不利的。对于可能给企业发展构成不利影响的信息，企业管理人员通常都会采取各种方法遮掩，最终影响到财务报告信息披露的质量。近年来，虽然国家有关部门大力支持国有企业自愿性披露财务报告信息，但目前尚没有形成完善、统一的技术性指导规范，财务信息的披露仍然以传统的财务报表为主，造成财务报告信息披露不及时、信息失真、披露不充分等问题出现，具体表现在以下几个方面。

（一）会计信息披露不充分

国有企业财务报告所反映的信息都必须要满足利益相关者的需要，但事实上从国有企业外部利益相关者的角度分析，他们缺乏对国有企业财务信息真实性、充分性的需求。首先，政府作为国有资本的持有者，委托企业进行经营生产的同时，表面上关心企业资本的保值，注重企业经营效益，但实际上对国有企业经营盈亏不负责，导致大部分国有企业管理人员在工作中为了自己的政绩和利益将一些对自己不利的财务信息抹除，只披露有利信息[1]。其次，国有企业的债权人大多为商业银行、国有银行，这些投资机构同样存在政企不分、缺少预算的特点，加上在参与管理活动的时候受到政府的干预，造成银行对会计信息的需求流于形式，给国有企业会计信息披露不充分提供了方便。最后，对于其他投资者而言，他们对国有企业的财务状况、经营效益和现金流量信息都不是特别的重视，因为他们对会计信息需求不足，造成了国有企业管理人员处于自身利益最大化的目的，将财务报告信息尽可能地简化处理，只提供一些有利信息，甚至还对这些有利信息进行润色处理。

（二）会计信息披露不及时

可以说有效的财务信息除了具备完整性之外，还要具备一定的时效性和可行性。对于投资者而言，会计信息和财务报告信息披露的及时性能够帮助其及时作出投资调整和决策优化，避免出现更大的损失。而我国现行的国有企业财务报告披露制度中对披露时间的要求比较少，只是规定在年度末4个月内对外出示即可，导致国有企业财务报告信息披露时效性比较差，存在严重的不及时现象。

（三）会计信息披露不公开

我国国有企业会计监督方式与民营企业存在很大的差异，缺乏市场监督基础。财务报告信息原本是企业个人信息，企业拥有者缺乏对社会公开的动力，但是政府部门为了收税要求民营企业拥有者必须要公开财务报告信息，给民营企业财务报告信息披露注入了动力。但是国有企业在进行会计信息披露的时候主要是为了迎合国家宏观调控，而不是为股东提供信息，导致国有企业财务报告信息披露存在不及时、不准确的现象。

（四）信息失真

财务报告信息和会计信息失真是困扰会计工作人员的主要问题之一，即便是目前相关部门对财务报告信息以及会计信息监管严格，但会计造假、审计造价、财务报告信息失真问题仍然比比皆是。

在我国根据最近几年财政部门公布的会计信息质量抽查公告，不难看出财务报告信息和会计信息失真情况虽有好转，但整体问题依然突出[2]。

四、应计制和现金制的“二元”结构下国有企业财务报告优化措施

（一）会计信息需求者对信息的选择

要正确认识国有企业财务报告信息是目前国有企业财务报告分析的基础，也是国有企业财务管理工作和经营管理的重要基础。根据现行的会计准则分析，通常财务报告的使用者包含纳税人、借款人、投资者和蛰伏者等，这些人对会计信息的需求分类都需要财务报表批示和罗列，但是传统的财务报表和财务信息披露方式存在着很大的局限性，不便于后续信息内容的整理和分析。为此，从会计信息需求者影响国有企业财务信息披露效果的角度进行分析，可从其合法性、权力性和紧急性三个角度作汇总，将会计信息需求者分为边缘需求者、使用需求者、蛰伏需求者和管理需求者。在这个过程中，管理需求者对会计信息的合法性、权力性和紧急性要求最高；蛰伏需求者对这些会计信息和财务报告信息的真实性、合法性、及时性、紧急性要求最低；使用需求者存在由低到高的趋势。

（二）综合财务报告分析体系

从应计制和现金制的“二元”结构的角度分析，国有企业财务报告可分为基础信息数据和衍生信息数据两类。为了更好地判断两种不同财务报告信息及数据特征，可采用以下方式进行分析。

1．基础信息数据分析

国有企业的财政预算收支是一个一元化会计体系，是企业政治决策、管理决策和战略决策的表现。国有企业的信息需求者往往需要对国有企业的经营状况、财务信息的真实性有足够的了解，并且掌握各项支出的预算安排。如商业银行需要充分了解国有企业的预算执行情况，方便观察其后续预算计划是否合理，也能够针对预算编制方案有针对地进行投资[3]。但国有企业预算收支分析涉及管理模式、资金规模、支出效率、监管方式等多个环节，因此，在财务报告分析的时候需要将其融入基础数据分析之中，利用固定资产分析形成一套规范化、科学化、系统化的数据处理体系，保证信息的真实性和准确性。

2．债务风险分析

债务风险分析是当前国有企业财务管理工作的重点所在，也是投资人能够放心投资的前提。根据相关文件得知，目前财务经济指标中有许多内容都与债务分析有着密切的关系，如资产负债率、流动比率、现金比率等，这些指标有些直接引用了民营企业财务报表中的债务分析指标，有些则与国外的会计信息指标有着一定的关系。为了更好地分析国有企业财务债务风险应对能力，先对企业内部资产进行分类重组，众所周知，国有企业的资产均属于国家资本的投入，其在给企业带来经济流动效益的同时，还需要具备一定的公益性、收益性和投资性特点。为此，在债务风险分析的时候，对债务有保障作用的是投资类资产，是反映国有企业偿还能力的资产负债率，其在使用的时候将债务偿还能力纳入资产负债率中，并将母资产修正为边线投资类资产，确保资产风险偿还能力能够符合实际要求。

另外，在分析债务风险的时候，应该将负债表外数据融入其中，如隐性负债等，特别是在进行金融投资的时候出现的负债率、总负债变动率以及主要负债占比，这些内容都要纳入隐性债务之中。在进行财务报告信息披露的时候，将其作为重点披露，因为近几年来财务报表中的隐形负债比率正在逐年上升。

3．衍生信息数据分析

首先，服务质量与边缘需求者关系分析。由于边缘需求者对国有企业的服务质量要求最高，且国有企业本身存在为社会大众服务的特征，为此需要在财务信息管理以及财务报表信息披露的时候深入分析边缘需求者的要求，要知道他们是被动接受国有企业服务的人员，也是对国有企业要求最高的人员。在具体工作中，可从固定资产成新率、公共基础设施建设以及资金周转率等方面入手进行分析。

其次，代际公平分析。代际公平指标是目前国有企业财务报告信息中的关键环节，它本身体现了国有企业不同管理人员和领导者对企业管理模式的优化。通过不同观念分析和总结，不难发现代际公平存在两个不同的层次，一个是未来债务偿还能力，是蛰伏需求者关心的焦点所在；另外一个是前任债务、眼前债务和未来债务平衡性的偿还能力[4]。

（三）财务报告信息披露优化措施

1．加强财务分析重视度

财务报告作为国有企业经营管理的参谋助手和重要依据，在进行财务报告信息披露之前必须要深刻认识到财务报告分析的价值和作用，将其提升到管理战略层面，进而重视财务报告信息的真实性、及时性、高效性披露要求，甚至可以将其放在部门考核评价体系中，只有这样才能让各个部门协作配合，才能保证财务报告信息的及时披露，为企业提示预警风险、提升管理效率打下基础。

2．拓展财务报告信息披露内容

为了方便财务信息使用者将财务报告中揭示的会计信息作为经营、投资、管理决策的依据，目前现行的新会计准则中规定了充分揭示财务报告信息的原则，按照充分揭示原则的相关要求，国有企业财务报告向信息使用者提供的所有经济事项、会计信息和管理流程必须是完整的，且能够被使用者理解的，也就是说，只要信息使用者对信息有所要求，企业财务报告中必须要给予披露。根据上述存在的内容，为了更好地满足信息使用者的相关需求，增强信息披露的真实性、准确性和及时性，国有企业会计工作人员在财务报告信息披露的时候必须要做一些拓展，加入衍生金融工具、收益风险、企业文化、社会责任履行等。

3．提高信息披露的时效性

在信息技术日新月异的新时期，通信技术的普及让每个行业产品的生命周期不断缩减，财务管理工作当然也不例外，各种新的金融工具不断涌现。在此背景下，国有企业市场经营活动中的不确定因素更加突出，带来的影响更大，让财务信息使用者的决策周期变得更短。毫无疑问，国有企业现行的财务报告披露的会计信息已经无法满足使用者信息时效性要求，这种情况下提高财务报告信息披露及时性已成为人们关心的重点，对此企业在编制好的定期财务报告分析前提下编制一套财务报告实时披露制度，也可以采取月、季度披露的方式来提高财务报告信息的时效性。另外，还可以利用计算机技术来提高财务报告的生成速度[5]。

（四）财务报告目标确定

国有企业财务报告信息的使用者主要是出资者，如国资委以及其他投资人员。要求国有企业财务报告在披露的同时提前确定好信息使用目标，要知道国有企业实际经营活动中，由于经营者大多为内部人员直接管理，出资者不参与企业经营管理活动，这个时候信息不对称很容易导致国有企业资产流失，因此，出资人需要加强对资产的管理和监督，要具备明确的财务报告目标。

另外，国有企业债权人对财务报告信息也比较关心，其主要是针对所借资金的安全性展开的，而税务部门则是要真实了解企业的纳税情况，企业管理人员主要是了解企业的经营状况等。可以说，不同的人员对企业财务信息的需求也不尽相同，为此，在国有企业财务报告信息披露的时候可以有针对地展开。