基于业财融合价值型预算定额管理研究——以H 市烟草物流成本管理为例

●李 煦 付 佳 陈 璇

一、引言

业财融合是管理会计发展的现实需求与必然趋势， 预算管理作为企业提升经营管理效率和市场竞争力的必要手段， 需要业财融合来推进预算管理的优化转型。随着信息化技术的推广，企业的预算管理在业财融合的背景下得到了长足发展。从企业的预算管理来看，传统的预算管理模式不能适应业财融合发展的需要， 预算管理在企业财务管理中的地位逐渐上升。 面对业财融合背景下的预算管理精细化要求， 企业必须根据实际业务情况建立更加科学、 高效以及可操作的预算管理制度。为全面贯彻落实“强基础、利长远、抓规范、谋跨越”的工作思路，H 市烟草公司坚持“稳中求进”工作总基调， 在物流成本管理方面实施了价值型预算定额管理， 发挥全面预算管控作用，持续推进降本增效，有效提升财务资源配置效率。 本文通过对业财融合和价值型预算定额管理概念的介绍， 结合H 市烟草物流中心预算定额管理中存在的问题，提出有针对性的优化方案。

二、 业财融合价值型预算管理的内涵

（一）业财融合的概念

业财融合是企业的业务与财务有机融合的一种管理模式， 在实践工作中表现为， 业务部门与财务部门在经营活动中有共同的目标， 通过信息化技术实现业务与财务的融合与数据共享， 从而为企业价值创造提供有效支撑。 2016 年财政部印发了《管理会计基本指引》，将融合性作为管理会计的原则要求各单位应用管理会计时，“应嵌入单位相关领域、层次、环节，以业务流程为基础，利用管理会计工具方法， 将财务和业务等有机融合”①。近年来，我国企业尝试将业财融合嵌入企业组织架构， 通过业财融合提升经营效率、完善内部控制体系。不同于以往会计核算与监督的传统职能， 以业财融合为目标的管理会计通过打通企业内部不同部门之间的信息渠道， 突破传统的业务与财务相互隔阂的思维， 将财务管理指标下发到各业务部门， 并要求各业务部门对财务指标的执行情况定期进行反馈， 在不断的沟通与交流中实现业务与财务的有机融合， 提高上下级部门、业务财务部门间的工作效率。 同时，业财融合需要企业的业务人员和财务人员拥有更高层次的工作水平， 不仅要关注本部门的业务完成情况， 还要对其产生的财务的影响进行关注， 以企业发展的整体效益为导向， 加强企业对财务管理的重视程度，防止出现经营风险。

（二）价值型预算定额管理

自2015 年新预算法开始实施以来，预算管理在财务管理中的地位和作用得到了确立，在业财融合的背景下，企业预算管理发生了重大变化， 衍生出许多新的预算管理模式。 价值型预算定额管理是指企业在相同或类似的环境和组织中，对经济活动所耗费的人力、物力、财力等资源应当遵循统一标准，并且其成果也应达到预计的水平。 在业财融合背景下， 企业的预算管理发生了较大的改变，主要表现在以下几个方面：一是通过业务与财务的融合，传统财务会计的事后核算监督职能转变为事前预算编制、事中预算执行和事后预算监督的全过程管理，预算管理在企业财务管理中的地位得到了明显提升。 二是业务与财务的融合， 为企业管理层的决策提供了更多的数据信息，提高了管理决策的科学性和有效性，从而优化了企业整体的管理，形成了业务与财务之间的良性互动。 三是业财融合打破了业务与财务的界限， 业务部门能够精准了解各项业务的成本与效益情况，提高了业务部门对效益的重视程度，强化了业务部门经办过程中的效益意识。 同时， 业务信息也为财务部门提供了更加精确的市场反馈信息，为预算管理工作提供了实践方面的指导，让财务部门能够思考业务部门的实际需求，使得预算定额管理变得更加准确和有针对性。

三、H 市烟草物流中心预算定额管理存在的问题

（一）核算标的单一，核算结果与业务开展的关联不紧密

H 市烟草物流中心预算定额管理核算标的较为单一，目前以“单箱产品”作为主要的成本核算对象。 H 市烟草物流中心业务主要分为入库作业、 分拣作业、 仓储作业、配送作业四个作业中心，并针对四个作业中心核算出单项入库费用、 单项仓储费用、单项配送费用、单项分拣费用。 首先，因标的单一， 造成企业不同业务部门的核算结果存在不一致的问题。 核算结果直接影响后期预算的制定与调整， 从而影响企业整体的成本控制。 当前H 市烟草每个下属单位核算出的最终结果存在较大的差异，核算的结果存在偏误， 影响企业的后续预算安排， 对公司的成本管理造成影响。 其次， 核算结果无法和具体物流活动的展开以及资源的耗费展开联系。 企业有多种产品 或 者 产 品 单 位 （Stock-keeping units，SKUs），需要明确将这些支持成本与每一种产品单位的某些特征之间形成因果关系，并对这种因果关系进行评估， 从而提升企业预算管理的合理性。 H 市烟草的核算结果无法和业务紧密关联， 进而无法为企业后续的流程改进和持续学习提供足够的信息。 最后，报告滞后影响企业业务部门后续工作的开展。 通常会计报告具有一定的滞后性， 这使得相关信息很难及时反馈给一线管理者和操作人员。 信息传递噪音可能会影响一线人员业务工作的开展， 导致其无法采取正确的行动。

（二）核算原则单一，无法反映资源消耗的真实情况

预算定额标准是预算定额管理体系的基石，对于预算制定、调整具有导向作用。科学、 合理的预算定额标准能够很好契合自身的业务，真实反映每个部门、作业中心的定额资源消耗情况。 真实的资源消耗情况才能作为后续预算调整优化、 进行资源配置的参考。 而当前企业的物流成本核算依旧采用传统的成本核算模式，固定成本设置较高，没有合理地依据作业中心的业务消耗进行固定成本、 变动成本的归类。传统的成本系统中，会有大量的间接成本直接作为固定成本。这种成本归类模式较为简易，但适用性较弱，不能很好地贴合不同企业的特殊作业模式。 在传统成本模式下， 很多归属于固定成本的间接成本从整个企业的角度或者产品组合的角度看往往并不是“固定”的。 在企业中不同的产品有较大的差异， 存在高销量和低销量产品、新产品和成熟产品、标准化产品和定制化产品，而这些产品的资源消耗存在显著的差异。 当前烟草公司采用的“一刀切”的方法不能直接反映物流中心四项作业中心的真实资源消耗， 这会直接割裂产品的资源消耗和产品利润之间的联系。 利润与资源消耗无法挂钩会在短期内影响产品真实盈利性的评价，使得反馈的信息缺乏可靠性，而从长期来看会影响到各个作业中心甚至部门的积极性，导致企业整体效率的降低。

（三）成本信息无法体现可控性和时效性，无法用于业绩评价

成本控制的成效一方面依赖于科学合理的管理标准的制定与优化， 另一方面依赖于成本管理的信息化建设。 在预算定额管理上，预算定额标准合理，将业务与财务融合能够有效规范预算制定、 执行以及后续调整，明确权责、将责任落实于人，有利于企业的业绩评价。 预算管理信息化建设是预算管理的技术保障，在信息搜集、数据分析以及全流程监控中发挥着不可替代的作用。 全流程预算成本控制有利于加强企业内部监督，进而增加对企业成本的控制。成本信息作为业绩评价的主要来源， 能够让企业找到例外管理的成本对象， 发现成本过高的活动。 企业针对这类高成本的行为，可以依据实际需求进行技术分析，从而激发企业的改进行为。 调整对企业成本有主要影响的活动，不仅可以降低企业成本，更能优化企业的业务活动结构， 促进企业资源的合理配置。 当前H 市烟草物流成本信息缺乏可控性与时效性， 这会影响各业务中心的业绩评价， 不利于管理水平的提升。 物流中心核算的结果主要服从于会计科目的核算要求，受既有组织结构的制约，这会造成责任无法具体落实。 其中有些最终部门的承担者， 从成本可控性的角度属于较低的层级，成本大部分是分摊而来，分摊标准也缺乏与具体业务的关联联系，从理论上无法对此部分的成本负责。 由此会造成权责不清， 影响作业中心业绩评价的合理性。

（四）预算定额缺乏科学合理的标准，归口管理落实不到位

预算定额归口管理直接影响预算定额管理体系的运行， 进而影响企业成本控制的实施效果。H 市烟草物流管理中心当前的预算定额标准不够合理， 对于归口的管理未能充分落实。 一方面，烟草公司目前主要依靠历史数据和经验设定预算， 按照一定增长率设置静态预算目标， 在年末将责任中心实际运用情况和预算比较后进行相应的奖惩。 制造业企业会利用基于实际产量调整后的弹性预算与实际业绩进行对比，反映同一产量水平下的运作效率。 而烟草公司的销售量指标是上级下达的， 由于生产能力是之前决定的， 其成本大部分源于预先承诺的服务，短期内成本呈现出“固定成本”的属性，很少采用弹性预算，因此不考虑实际业务量的预算值和实际值的比较，好比“橘子对苹果”的比较。 当实际业务量增长快于预算增长时， 预算成为提高营运能力的掣肘， 制约了各个责任中心扩张的速度。 另一方面，当前预算归口管理未能完全落实， 预算管理更大程度上依赖财务部门进行成本控制。 归口管理落实不到位，使得管理者无法知道其提供服务的成本、服务于不同类型客户的成本、 跨部门的业务流程的成本， 无法将资源的预算决策与产品和客户对这些责任中心提出的作业及服务的需求联系起来。 基于上述两点，在企业战略与愿景、个人激励系统、计划和资金分配系统中， 预算作为回顾与调整的中间整合机制未能充分发挥其作用。

四、H 市烟草物流中心预算定额管理的优化方案

（一）建立完善预算定额标准

预算定额标准管理体系建设是全面预算管理的主要抓手。优化并完善物流中心的预算定额标准，为物流中心核算提供契合业务的标的，从而优化物流中心的核算管理，提升预算定额标准管理质量效益。首先，细化物流额定。制定适合物流中心的《H 市烟草物流定额手册》，物流定额的制定按照资源指标与效率指标对物流中心预算定额进行详细划分，使得各个作业中心能够依据手册进行费用分类。改变原有传统单一的核算模式，将定额管理融入物流中心。其次，建立物流定额体系。一是物流定额需按照入库、仓储、分拣以及配送四大作业中心前期财务数据与业务数据进行选取。二是在整体物流定额制定中， 采用PDCA 工作法进行成本分析。通过成因分析，初步建立物流中心的指标分类， 设置的预算定额可以高于执行定额，低于标杆定额，达到最低要求的基础上，通过管理升级来追赶标杆。 三是物流定额管理与信息密不可分，需要充分发挥其在物流定额管理中的作用： 一方面，在定额标准制定与管理中要考量会计信息的滞后性对业务开展的影响，要合理制定相关的定额并及时进行优化调整。另一方面，不能忽视物流中心的信息化构建。 物流中心需要依托信息技术提升，减少信息传递的壁垒，减少信息噪音。 降低信息壁垒和噪音会提升物流中心与上、下游部门的沟通效率，进而促进企业后续工作的顺利开展。

（二）链接业务反映真实消耗

在业财融合的背景下，烟草物流中心的预算管理要充分与物流业务相结合。入库、仓储、分拣与配送四大作业中心的成本核算要真实反映资源消耗。一是在已建立的定额标准上，进一步利用成本性态法对四大作业中心进行成本性态分析，进行动态性的预算定额优化，真实反映企业资源的消耗。财务部门需要及时与业务部门进行有效沟通， 针对固定成本与变动成本，合理进行定额调整，从而使预算定额管理能够与不断变化的外部环节相适应，全面落实全市预算分配工作。 在H 市烟草物流中心成本核算中，送货作业中心的配送路线近几年呈现出不固定的趋势，而当前主要依据实际发生成本核算，后续采用成本性态分析， 发现H 市烟草公司存在对偏远地区的月送货次数多但货物成本高的情况，需要在预算中考虑不同户次的差异，有针对性地进行成本管控，可依据户次作为指标进行核算。二是优化信息化定额，实现入库、仓储、分拣以及配送的全面控制， 提升企业产品的盈利分析质量。 信息化定额是成本管理的重要保障，完善资产配置标准与信息系统维护管理标准，构建资产的精益化管理体系。 打通四大作业中心信息化系统壁垒，将四大作业中心信息汇集于统一平台上，全面实现信息、资源的共享，实现信息化定额要素的统筹管理，确保定额标准的落实，全面提升全市实时控制的力度。

（三）完善业绩评价体系

构建科学、合理、有效的业绩评价体系是提高物流中心效率的重要方式之一。 首先，因地制宜，构建物流中心业务绩效考核标准。 物流中心作为企业业务流程末端部门， 预算管理的自主改进空间较小， 成本控制没有纳入考核体系会直接影响员工的积极性。 针对这一问题，H 市烟草物流中心可以将成本控制优化作为物流中心的业绩评价， 结合四大作业中心的降本空间具体情况设置相应的奖励， 转变物流中心单一的成本部门的身份， 有利于提高物流中心成员的积极性，从而积极主动参与预算优化管理。 如此不仅可以提高物流中心整体的工作效率， 更能促进企业切实实现降本增效的目的，促进企业的高质量发展。 其次，落实物流中心业绩奖励。 完善的考核体系同时也包含管理部门的落实。 物流部门以及管理层需要按照考核标准， 将考核项目落实。 考核的奖励设置不仅要符合企业战略， 也要符合物流中心的经营战略，使得奖励措施可以长期实施。 同时，奖励的发放要落到实处， 有真正的激励作用，保障政策的实施效果。 最后，在机制体制上，H 市物流中心要与社会成本对接， 推进物流管理公司的建立。 当前烟草物流部门属于单一的成本部门，针对预算管理部分参与较少， 也使得业绩考核没能在预算管理上有所体现。 积极推动物流部门与社会接轨， 在优化物流成本控制的同时提高员工的积极性，实现双赢。

（四）强化预算定额归口管理

强化预算定额归口管理是落实预算定额管理权责的关键， 只有明确归口管理部门的权力与责任， 预算管理才能有效开展， 避免归口管理部门在工作中束手束脚或责任推诿。 首先，健全制度，严格落实物流中心的责任。 一方面，明确归口部门、使用部门预算管理职责。 归口部门与使用部门需要改变传统思维， 不能简单地认为预算管理仅仅是财务部门的工作， 而是要将预算管理思维融入业务工作中。 只有彻底转变思维，企业才能真正将精益化管理落到实处。 另一方面，在预算定额的制定、执行、分析、修订中以归口部门和使用部门为核心， 使得预算定额体系适应H 市物流中心的业务，并且能不断地进行优化调整。 其次，实时管理物流中心的定额， 利用“归口单次审批”的流程控制，确保定额标准的落实。由各归口部门结合开支审批、 台账管理等管理渠道，进行实时管控。 同时，由归口部门每年甚至每季度固定开展一次定额标准年度执行情况分析， 对预算定额进行完善， 使得定额标准的管控更加精准。 最后，归口部门将年度标准执行情况分析和标准修订工作有机融合， 在对上年实际执行情况进行透彻分析的基础上，结合最新管理要求，对标准进行“新陈代谢”，强化预算定额标准的合理性和有效性。

五、结论

企业的业务与财务融合发展已经是大势所趋， 在实际工作中管理层不能忽视预算管理的重要性。一方面，预算管理为企业管理提供了数据支撑， 以具体的指标数据对业务进行约束；另一方面，预算管理为企业目标考核提供了科学的依据， 以预算指标完成情况对各部门进行科学的考核监督。对于烟草企业来说，预算定额管理制度的应用意义重大， 只有完善预算定额的标准， 充分结合业务端对预算执行的反馈， 完善预算管理的相关考核体系， 强化预算定额归口管理部门的职责， 才能真正发挥预算定额管理对烟草企业的约束与监督作用。同时，由于我国烟草企业的预算定额标准并不完全统一，各企业的执行力度也不相同，若想要全面实施预算管理制度， 各企业就必须深入研究各类费用指标， 制定符合本单位的预算定额管理制度。

注释：

①财政部关于印发《管理会计基本指引》的通知（财会〔2016〕10 号）。