作业成本法在钢铁企业中的应用——以X公司轧钢分厂为例

曹霞萍

（江阴兴澄特种钢铁有限公司，江苏 江阴 214400）

一、引言

近年来，铁矿石、合金等大宗原材料成本不断上涨，严重压缩了钢铁企业的盈利空间，为适应市场需求，钢铁企业的生产方式逐渐从大规模生产向小规模、订单式生产转变。另外，随着设备自动化水平的不断提升，间接费用在总成本中所占比重也不断增加。面对这些变化，传统成本核算方法存在的弊端愈发凸显，一是将固定成本分摊给不同种类产品；二是产生误导决策的成本信息。变动成本法是针对第一个缺点提出的；作业成本法是针对第二个缺点提出来的。作业成本法结合不同动因，使成本分配更加科学准确，不仅有效地解决了传统成本法下会计信息失真的问题，同时将成本核算与企业的生产工艺流程相融合，为企业生产过程控制、成本决策和利润分析提供有效的管理与决策支持。

二、作业成本法原理概述

作业成本法（Activity-Based Costing）按照“成本对象消耗作业，作业消耗资源”的分配原则，先将资源按资源动因分配到各个作业中心上；再依据成本对象对作业的耗用情况将作业成本按作业动因分配到产品中。其实质就是以“作业”为纽带，在资源耗费与产品成本之间构建桥梁，通过多元的分配标准，厘清资源耗费与产品成本增加的因果联系，并以作业流程为中心开展成本管理。在提高产品成本信息准确性的同时，为企业生产决策、优化管理、降本增效提供信息支持，是成本计算与成本管理的有机结合。

三、作业成本法在X公司轧钢分厂的具体应用

1.X公司轧钢分厂简介

X公司下属轧钢分厂主要生产中厚板、特厚板，该分厂拥有一条具备国际先进水平的宽厚板生产线，其产品以品种规格多、批量小、工序复杂为特点。主要工序包括加热、轧制、剪切、热处理等；辅助工序则主要有探伤、矫直、压平、涂装、切割等。

分厂原先采用定额成本法进行核算，财务人员与工艺人员探讨，凭工艺及经验制定工艺系数，根据不同组距和系数产量对成本进行分摊。但由于不同钢种加热和轧制工艺不同，精整和热处理工序及次数差异也较大，这种以系数产量为标准的分配方式严重扭曲了产品的真实成本，不利于产品决策。随着公司装备现代化更新改造，MES、PES等新型信息管理系统运用到了生产管理的各个环节，可以深入到工艺一线采集资源消耗和费用支出数据，为作业成本法的运用创造了条件。

2.作业成本法在X公司轧钢分厂成本核算中的应用

（1）划分并建立作业中心。X公司轧钢厂生产流程复杂，在作业中心的设置上较为繁琐。基于核心功能原则、同质合并原则以及成本效益原则，该分厂大致可以分为加热、轧制、剪切、精整、热处理和其他管理作业等六个作业中心。

（2）将各项成本费用归集到各个作业中心。每项作业在实际生产过程中均需耗费一定的资源和费用，例如轧制作业需要耗费燃料动力、生产设备备件、生产辅料、折旧、人力成本等，在划分完作业中心后，就需要将各项资源费用汇总归集到各作业中心中。

（3）确定成本动因，分配作业成本。将成本费用归集到作业中心后，需要确定合适的作业动因来反映单位作业对资源的消耗情况。因此，需要与生产技术、设备管理及现场操作人员一起讨论确定作业动因，根据每个产品钢种、规格，工艺要求及轧制难度进行作业分配，确认核算的方法。具体核算步骤如下图1所示：

图1 作业成本法核算流程

为便于读者更直观了解作业成本法下核算结果，下表1选取了3个钢种进行分析。在作业成本法下，根据生产中实际不同的热处理工艺次数进行分摊，Q690D的热处理费用为443.21元/吨，与传统定额核算的650元/吨之间存在207元/吨的差异；而以1.2311模具钢为例，由于该钢种产量较大，在传统成本计算时，制造费用分摊比例较大，为235.53元/吨，而实际作业成本法下，由该钢种分摊的制造费用仅为131.36元/吨，其间存在104元/吨的差异；而针对Q345B这一钢种，由于原成本计算时未单独考虑精整费用，在作业成本法下，该钢种的实际成本大于原核算结果。

表1 传统成本法与作业成本法成本计算结果比较单位：元

3.作业成本法在X公司轧钢分厂成本管理中的运用

（1）消除非增值作业，推动公司降本增效。作业成本法的实施一定程度上消除了分厂在生产过程中的一些不增值作业，如1.233H，这一钢种原本需要四切交货，通过与客户沟通，可以毛边交货，减少了切割作业成本，提高了钢板交货周期及场地的利用率；又如DH36，这一钢种在没实施作业成本法之前按照合同要求需进行正火交货，通过跟客户沟通，正火轧制工艺也可以达到钢板的质量要求，不需要再进行正火作业工序，每块钢板可以降低100元的正火成本，达到了降本增效的目的。

（2）优化生产工艺，实现成本的过程控制。作业成本法通过建立作业中心，可以实现对生产过程的精确控制，通过制定标准的操作方法，推行精益生产，从而优化工艺，改进操作，实现工艺降本。此外，生产过程中每个工序产生的异常情况都会在成本中体现，如因边部和头尾部裂纹切除产生成材率的损失、在生产过程中产生的凹坑补焊、划伤的修磨、瓢曲的压平、探伤不合与性能不合的脱合同，这些隐性的质量损失都能体现出来，实现了对成本的过程控制。

（3）提供精确的成本信息，辅助产品决策。传统成本法存在成本信息失真的固有局限，而作业成本法通过更为科学、精确的核算，能够为企业提供更加准确的成本信息，可以制定更为准确的标准成本，便于销售人员接单，并且利用每月的盈亏分析表，分析出哪些产品是“明星产品”，哪些是“金牛产品”，哪些是“问题产品”，哪些“廋狗产品”，从而对不同产品制定不同的产品策略，对于亏损比较大，长期没有边际贡献的品种可以放弃接单，从而为企业带来整体效益的提升。

四、钢铁企业实施作业成本法的建议

1.加强理念宣传，发动全员参与。

作业成本法与其说是一个成本核算方法，不如说它是一种新的管理理念，其应用已由单一的财务部门逐渐拓展至生产部门、研发部门和销售部门，因此其推进是一项系统的工程，不仅需要获得公司领导的大力支持，还需要公司全员参与进来。每一位员工都应该接受作业成本管理理念，在财务部门的带领下落实每一项工作，部门之间、人员之间进行有效衔接，有条不紊地各司其职。

2.完善信息系统，加强人员培训。

一方面，作业成本法的实施依赖于高效的信息系统的支撑，这就势必需要提高现有信息系统的功能，以保证信息、数据的实时性和客观性；另一方面，在实施作业成本的过程中，会计人员是主要力量，要真正做到会计和管理的融合，充分发挥作业成本核算体系在企业管理中应有的作用，必须加强会计人员培训，提高综合素质。这就需要财务人员不断提升自身的业务水平，熟悉现场生产环境和生产流程，对工艺技术进行全面的了解，真正地做到业（务）财（务）融合。

3.划分责任中心，建立考评机制。

作业成本法根据工艺流程划分了作业中心，企业可以以作业中心为基础构建责任中心，并建立一套业绩考核体系，以保证作业成本法的顺利推进和成本控制目标的达成。在增强员工降本增效意识的同时，将成本项目分解到各个班组、岗位，使每个员工人人都有指标，有压力，有动力，有责任心，减少无序浪费，特别是因操作问题如刮框、轧废、非计划轧制、表面划伤、尺寸切坏等原因带来的质量损失。对人为原因造成的损失严格进行考核，并与个人业绩和工资挂钩，形成经济责任考核制度目标化、规范化、制度化。