基于增值税的企业现金流风险与防控措施研究

王 巍

（黑龙江八一农垦大学经济管理学院，黑龙江大庆 163319）

众所周知，增值税是企业缴纳税款最多的大税种，其税款缴纳对企业资金流产生巨大冲击，从而影响企业资金周转。多数企业都高度重视现金流风险防控，但却始终没有增值税现金流风险的概念。事实上，价外核算计征和以票控税政策，有力地维护了增值税征收秩序的同时，也着实有效地避开企业最为关注的损益影响而悄悄地侵蚀着企业资金，形成不容忽视的现金流风险。许多财务管理薄弱的企业经常出现账面有盈利而账户无资金现象，多与此增值税现金流风险频发相关。所以，揭示企业增值税现金流风险，对帮助企业认清其类型表现及危害，认真采取正确的防范措施，具有十分重要的理论意义和现实应用价值。

一、现金流风险涵义与特征

现金流风险，是企业现金流出与流入时间不一致而造成企业生产经营陷入困境、收益下降、形象和声誉受损、财务危机甚至最终破产等的可能性。现金流风险属于企业财务风险的组成部分，它既是企业发生财务困境甚至财务危机的原因，同时又是其结果体现。这些常规性现金流风险，普遍地成因复杂、潜伏期长，一旦暴发，将致企业资金崩盘或资金链断裂[1]。因此，现金流风险潜在危害性极大，必须引起企业高度重视。

在征收增值税环境下，一般纳税人企业由于缴纳价外增值税而在损益之外支付税金，必将引起“非经营性”现金流出。从而，加剧企业现金流风险。并且，由于企业只注重了这种法定的纳税义务履行，根本不会考虑其产生的现金流冲击力影响。所以，受增值税冲击的这种现金流风险隐蔽性极强，多数企业都不会察觉，其潜在的危害性更大，破坏力更强。

二、增值税现金流风险类型与成因

（一）增值税现金流风险种类识别

识别风险类别，旨在逐项认清增值税现金流风险的来龙去脉，便于进一步分析每种增值税现金流风险水平，并有针对性研究控制风险的策略。

1.固有风险。固有风险，即企业按照增值税法律制度规定操作进行增值税款支付而形成的现金流风险。因此，又可称之为“制度性风险”。该类风险完全源自增值税相关规定，是国家赋予增值税的“价外税”特性及“凭票抵扣”规定，是企业自身无论如何都无法抵御的不可逆性风险。例如，房地产企业4月份开盘预售房屋，收到预售款4 800 万元，按财税[2016]35 号和国家税务总局公告2016 年第18 号规定，应预缴增值税金156.96 万元[4800/（1+9%）×3%]，也就是说，依规应开具编码062、税率栏填写“不征税”的“销售自行开发的房地产项目预收款”的普票。表明纳税义务并没发生，但企业却要预先支付税金156 万余元，形成提前支付增值税的现金流风险。

2.技术性风险。技术性风险，是指纳税人税收专业技术素质欠缺和驾驭增值税政策能力弱而使涉税经济业务处理不当或错误所产生的增值税现金流风险。增值税制涵盖领域广，牵涉经济部门多，政策内容复杂，专业技术要求高。如果财会人员对增值税法律制度掌握不够全面、细致和深入，就可能出现技术性差错、业务核算混乱和账务处理错误，从而产生增值税现金流风险。如某市石化公司会计12月进行实物盘点，发现库存盘亏产品17.4 万元，经调查核实，应确认为自然耗损。报请公司总经理批准后会计通过“营业外支出”科目核销库存成本17.4万元，同时冲销暂挂账的“待处理财产损益”。由于没按产品消耗外购材料12.46 万元计算结转应转出的进项税额，即同步做贷记“应交税费—应交增值税（进项转出）”16 198 元（124 600×13%），从而潜伏了纳税风险。转年6 月份税务检查，要求补缴增值税及其附加合计18 141.76 元，并依照增值税和城建税额合计数按日加收0.5‰的滞纳金16 327.58元。由于会计核算失误，给公司造成1.6 万余元的增值税现金流风险损失。

3.会计职业道德风险。会计职业道德风险，是会计人员缺乏应有的职业道德和严谨的工作作风造成的增值税现金流风险。包括企业销售业务发生纳税义务延期确认、采购业务获取专票不按期办理认证或认证后不及时抵扣、错误申报缴纳税款等。如某公司会计2019 年11 月份发现有一张2017 年9月17 日开回的注明税额62 479 元的增值税专票没有办理税务认证，造成公司枉交增值税6 万余元，且因漏记成本还造成当年多缴企业所得税10 余万元；再如，某市高新区一家企业办税员将税务稽查要求补缴稽查专户的增值税款37.47 万元，冒然填开《增值税缴款书》到开户银行缴给了当地税务分局指定的金库账户。在稽查局反复催促下，企业不得不筹集资金重新补缴。

4.经营性风险。经营性风险，是指由于企业各经营部门与财会机构缺乏业务协作和信息沟通不畅造成多支付增值税而形成的现金流风险。实践中，企业将纳税作为财会部门单方的业务，盲目按既定规划自主决定经济事项，严重忽略各经营部门才是增值税源而会计只是对其发生业务进行归集核算和处理的客观事实。重业务轻票据、重部门指标任务轻综合经济效益等现象司空见惯。这些各自为政的做法，造成与财会工作割裂，也使财会成为信息失聪的“孤岛”，从而引发现金流风险。可见，经营性风险表现为信息失衡风险或财务孤岛风险。如某市M 酒厂经营部将闲置储酒罐外借给自来水厂，收取40 万元押金。会计收款后计入“其他应付款账户”，并依规计提缴纳了增值税4.6 万元[42/（1+13%）×13%]。若其预先征询会计意见，就不应枉费这笔自留现金流失。可见，这种忽略财务支持的孤立经营决策在多数企业都广泛地存在。

5.决策风险。决策风险，即企业管理当局决策失误造成的增值税现金流风险。多数企业领导独断专行决策或领导层集体决策，都缺乏财务论证程序，从而造成早缴或多缴增值税的现金流风险。比如领导严令采购部门千方百计压低采购价格节约采购资金，结果出现大量普票采购业务，导致无法抵扣进项税额；再如，前例中锅炉公司修建仓库过程中，向拆迁户购买拆迁旧砖，无法取得发票，基建会计只能按支付凭证进行核算，进项税额无法获得抵扣。虽然采购节省了部分支出，但却无法抵消多缴的增值税金，从而形成增值税现金流风险。

（二）增值税现金流风险的成因

1.价外计税方法是基本原因。作为价外税，增值税在实现销售收入或发生视同销售业务时，就应从价格中计提增值税。多数会计只顾及计税、报税、缴税，却忽略增值税背后隐含着更深层的经济效应，即其能够避开多数企业最为关注的会计损益成果，悄悄地侵蚀着纳税人的资金或资本。特别是增值税法规与“营改增”政策并行环境下，税制内容十分复杂且政策频变，财会很难全面掌握和完全依规操作，操作稍有不当和错误，或者经营管理活动与财务管理信息不对称，亦或税务检查过度行使“自由裁量权”，企业增值税现金流风险在所难免。

2.以票控税政策是主要诱因。“凭票抵扣”政策要求，纳税人取得的发票、进口货物增值税专用缴款书、出口货物转内销证明和购进服务取得的税控机动车销售统一发票、完税凭证、收费公路通行费发票或未取得增值税专票但取得电子普通发票、注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单、铁路公路和水路车票等，可按发票注明税额直接抵扣；购入农产品取得农产品收购发票和农产品销售发票的，根据发票注明金额依照规定扣除率计算抵扣[2]。除这些专票以外的其他“普票”采购和小规模纳税人采购支付的增值税，一律不得抵扣。在市场经济成分复杂化和投资主体多元化环境下，任何制造业采购和订制材料都不可能完全取得专票。这就意味着，凭票抵扣政策必然使企业发生的部分普票采购和小规模纳税人的所有采购业务，都隐含采购价格之外多支付增值税款的现金流风险。

3.企业操作错弊是根本原因。内因决定一切。表面看，增值税现金流风险产生是增值税属性和政策所致。但深入分析看出，这种外在的现金流“干扰”只是诱因而已。增值税现金流风险在不同企业之间，存在有无与高低之分，这完全取决于会计对增值税价外计征特性的理解认识水平和对进项税额凭票抵扣政策的把握程度。企业不能全面、深入地掌握增值税规定的精神实质，造成对纳税义务确认提前或延后，甚至有些纳税义务没有确认；不懂严抓采购发票控制管理，使其采购对象既有提供合理价格的增值税专票企业，也有给予优惠价格诱惑的普票企业；还有些企业经理人不办理财务手续而直接把持经济交易和对外投资等经济事项，造成会计被动核算和申报纳税；当然，也存在会计缺乏税收专业素养和对增值税政策操作能力欠缺而出现错计错纳增值税等现象[3]。综上所述，都将潜伏不同程度的增值税现金流风险。

三、企业增值税现金流风险的防控措施

（一）加强采购环节的票证与价格控制

1.认真筛选采购对象并建档管理。大中型企业材料和物资装备的集中采购，应建立实施专票供应商的“准入制”。可以不区分一般纳税人企业和小规模企业，但发布采购通告和项目招标公告时，必须明确将提供专票作为参与投标的基本“准入资格”，并由财务、审计共同参与严格把关；同时，限制向普票企业招标，严控向不能提供发票的供应商采购。一般纳税人身份的小微企业落实采购计划中，应首选专票企业，次选普票企业，杜绝向无票的小微企业、个体工商业户和自营业者采购；最后，企业应为各类供应商建立信息档案，分类注明其纳税人身份和提供发票情况能力与态度等，并报财会部门备案。财务部门应指定材料会计或税务会计保管并定期与采购信息核对监督，对归档对象变动信息予以调整。

2.严格发票控制确保进项税应扣尽扣。在凭票扣税政策导引下，纳税人采购管理必须以索取专票为基本抓手。不论向哪类供应对象实施采购，都应“询价先问票”；采取委托代购的企业，要建立专票代理责任与代购佣金或费用挂钩制度，委托收购农产品时，应认真开展对代购人开具农副产品收购专票的专业技术辅导和责任培训工作，确保一户一票；同时，要求财会人员要有责任担当，对取得的专票要及时办理平台认证，通过认证的专票务必在规定期限内入账抵扣，对擅自压票和拖延核算的行径，要坚决承担纳税风险损失责任，对违背财务制度规定擅自无票采购的业务拒绝结付购货款等。这样，力争每一笔采购业务都获取增值税专票，确保企业所有采购环节已支付的税金都可以在销售税金中获得抵扣，坚决堵住无视财务要求而随意无票采购或普票采购风习。同时，要求企业将发票控制作为财务管理的重要内容，通过建立“采购-发票-付款”循环的内部控制措施和内部审计监督制度，确保企业现金流管理形成创新协同及机制。

3.积极寻求新供应商以谋取优惠价格。一般来说，新供应商为占领市场，都会以优质低价笼络客户。某市一锅炉公司是油气工业锅炉专业生产厂家，主要生产容量≥10 t/h 的油气锅炉，市场前景广阔，可持续发展空间巨大。对此，除了严格实行料件物资供应商“准入制”外，必须不断加强新供应商准入的弹性管理机制，充分利用网络信息工具，找寻新建厂家和尚未在企业所在地开辟市场的老供应商，主动向其伸出采购需求的“橄榄枝”，诱使更多供应商加入锅炉公司的采购信息管理平台。这样，采购供应商档案库就由准入供应商与备选供应商两部分组成，并尽力通过采购信息沟通策略，促成其共同开展自由竞争。从而，避免出现供应链条中断而盲目地开展普票采购甚至无票采购而带来无法挽回的现金流风险损失，又可以保证各供应商在自己优越的需求平台上开展低价竞争，赢得更多降价采购节约现金流的机会和空间。

（二）降低视同销售和预收款销售业务

对税法规定以资产应税产品用于分配、福利等自产自用行为和对外投资、捐赠、抵债等改变用途行为，均应视同销售业务按销售价格或公允价值计税。对此，企业要以风险规避为主线，选择积极的现金流风险防范路径[4]。企业可以尽量减少或杜绝自产自用和改变用途行为发生，来规避增值税现金流风险。比如企业可采取带薪休假等福利模式，取代用自产产品分发实物福利；对于难于用现金偿还的债务，可以运用债务重组模式取代以产品抵债等。从而，有效规避无现金流入的视同销售业务所产生的增值税现金流风险。若非资金特别紧张局势急需融资情况下，生产火车、飞机、轮船等企业，尽量不采取分期收款结算方式，采取交货结算更为有利；销售优势地段的房地产，也不采取预收款结算方式预售，待交房环节一次收款。这样，就可以规避预缴税和额外支付税款的业务发生。

（三）加强各经营管理部门与财务机构的业务协同

针对增值税现金流固有风险的纳税人无可逆转的特征，只有企业自身加强努力，建立以财务为中心、会计为骨干、研发设计为支撑、采购供应和市场经营为辅助或遵从的多部门配合协作机制，形成企业横纵交织的增值税现金流风险联防、联控体系。通常，企业各管理机构和业务部门无法预知其开展的经营活动是否牵涉增值税，而会计机构也无法左右和直接干预相关部门的各项经营活动。如前例M 酒厂经营部出借包装物收取押金缴纳4.6 万元增值税，显然是无法挽回的“净损失”，也是与酒厂损益毫无关联的现金流风险危害。倘若经营部预先与财务沟通，会计将指导其借用两年但合同先签订一年，临近到期重新续签一年。这样，就可以有效避免了押金计税的现金流支出风险。所以，开展各种交易或经济事项都应预先告知财务机构，养成凡事都征询会计意见的良好习惯，使增值税管理产生多部门协同效应[5]。从而，为公司节约4.6 万余元的税金支付，有效地规避现金流风险。

（四）提高会计综合素质和增值税政策驾驭能力

税收产生于企业经济，但无一例外地形成于会计核算。为此，强化培养税务会计的纳税筹划思想和技术素养至关重要。企业会计要不断增强采购发票控制能力，善于准确甄别增值税现金流风险类型和分布点，并采用科学方法开展增值税现金流风险评估。以企业采购工业原料和机器设备为例，选择专票采购实际支付现金流量（采购价扣除进项税额及相应的附加税费）为标准，假定普票采购获得的优惠价格可以达到专票采购现金流水平，即可确定普票采购现金流与专票采购价格现金流相等，可称之为不同发票条件下的采购支付现金流“均衡点”，用公式表示：

可接受的普票采购优惠价格=专票采购价格-进项税额-附加税费

实务中，作为采购支付现金流标准的专票采购价格可以通过会计账面查得历史经验数据。这样，就可以根据采购项目适用税率和附加税费征收率，求得财务能够接受的普票采购优惠价格水平。例如，某市区企业专票采购计划价格为100，城建税、教育费附加和地方教育附加费征收率分别为7%、3%和2%，则：

可接受的普票采购价格=100-100/（1+13%）×13%×（1+7%+3%+2%）=75.65 元

就是说，如果普票企业供应价格为75.65，则实际支付现金流将与专票采购一致，增值税现金流风险较微弱，采购方勉强可以接受；将如能提供显著低于75.65 的优惠价格，说明采购方可以额外节约现金流出量，采购支付毫无增值税现金流风险。此时，可放弃专票企业而优选普票企业实施采购。

四、结论

所有投资和经营都是为了“赚钱”获利，充足的净现金流是确保企业健康运行的财力的强劲支撑，也是企业履行社会责任的能力保障。为此，常态化地开展现金流风险识别、评估并积极采取有效的防控措施，就成为企业强化现金流风险管理的重中之重。建议企业财务部门定期开展对采购和销售业务的增值税纳税风险识别，并采取科学的方法进行评估，以便有针对性的防控措施，促使企业现金流成为驱动企业生产经营健康运行的“黄金链”；同时，企业应充分尊重财务管理的核心地位，充分发挥会计的监管作用，支持财会建立实施采购资金管理制度和责任内控措施，重抓严管狠控采购专票，确保增值税凭票扣税政策在企业得到全面、彻底地贯彻落实；最后，企业要充分发挥各经营部门及其各项经营活动的协同力量，共同控制增值税，全面降低现金流风险，力争凝聚成最强劲的生产力效应。