企业研发费用加计扣除的核算研究

2019-07-12广东中岩泰科建设有限公司罗卓越

中国商论 2019年10期

广东中岩泰科建设有限公司罗卓越

我国早在1996年就开始了研发费用在税前加计扣除的政策，目的是积极促进企业技术创新，提高企业核心竞争力。2018年国家又将享受研发费用加计扣除的企业由原来的高新技术企业扩充至所有居民企业。新纳入享受优惠政策的企业该如何对研发费用进行核算，有哪些需要注意的问题？将在本文进行讨论。

1 企业研发费用加计扣除新政的解读

我国对研发费用加计扣除的政策已经有20多年的历史，为了让更多企业受惠，税务总局已多次补充修改相关的政策，适用的企业已从最初的国有企业、集体企业扩充至目前所有企业。研发费用加计扣除政策随着我国经济的发展而发生了变化。只有掌握相关的政策要求，才能做好研发费用加计扣除的工作。

1.1 企业研发费用加计扣除新政的变化

2018年9月20日财政部、税务总局以及科技部联合发布了《关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知》(以下简称《通知》)，该通知凸显了两个变化：第一，企业研究开发费用在税前加计扣除比例提高，从原来的50%提高至75%。根据通知，企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2018年1月1日—2020年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。第二，享受此政策的企业由原来的科技型中小企业扩增至所有企业。根据通知规定，申请研发费用加计扣除需要满足三个条件：一是申请研发费用加计扣除的企业必须是居民企业，非居民企业不可以申请；二是企业财务核算健全；三是企业要能准确归集研发费用。只要满足以上三个条件，企业就可以享受研发费用加计扣除优惠新政。

1.2 研发费用的核算范围

在新的国际形势下，企业间竞争愈加激烈，企业要想使自身的服务和产品在市场上处于不败之地，就必须要有核心竞争力。企业研发创新的投入是提高企业核心竞争力的主要路径之一。我国为了鼓励企业加大研发投入，出台了研发费用加计扣除的政策。企业应厘清税务总局对研发费用的具体核算范围，准确利用研发费用加计扣除的政策，提高企业的经济效益，同时降低税务风险。

1.2.1 正确划分研发费用和日常经营费用

企业可能存在生产人员兼顾研发项目，或者生产物资投放到研发项目中。研发费用加计扣除政策要求对研发费用进行单独核算，如果企业存在上述情况，应对生产费用和研发费用进行准确的划分，对生产人员的工时和生产物资的领用进行准确的核算，对研发投入的人力和物资进行单独核算。

1.2.2 合理分配研发人员人力成本

企业研发投入中，除了部分设备投入外，更大一部分是研发人员人力投入。而研发人员的人工成本分摊工作又是历年税局机关核查的重点。一般企业对研发人员的专业技能要求较高，因此一般研发人员都具有较高的学历，并且具备中高级专业技术证书，他们的薪金一般较高，这样就造成了研发人员的人力成本占企业人力成本总额的比例较高。另外，研发人员可能同时兼顾多个研发项目，使得人力成本在多个研发项目间的分配工作产生了难度，所以人力成本核算是研发费用核算的重要部分。

1.2.3 研发项目核算风险较高

一般企业的研发工作大多具有不确定性，特别是部分研发产品尚未成熟，研发结果尚未具有一定的可预见性。这就造成了对研发支出作费用化处理还是资本化处理要靠会计人员主观判断，若判断不准确会直接导致会计核算差错，从而影响到企业研发项目的经济利益。

2 研发费用加计扣除核算中存在的问题

在实务操作中，部分企业对研发费用核算存在误区，并且对国家税务法规缺乏了解，给企业造成了一定程度的资源浪费和税务风险。在研发费用加计扣除的核算中应注意以下问题。

2.1 研发项目预算管理中存在的问题

研发项目的预算管理是各公司财务管理的难点，在实际的工作中，部分企业的管理层没有认识到研发项目预算管理的作用，只关注研发过程和成果，导致研发项目的预算没有起到真正作用，部分企业因此造成研发投入过大，到时新产品或服务销售价格过高，而失去市场竞争优势。此外，部分企业在编制研发预算的时候，缺乏合理的预算管理系统，对研发预算没有严格控制，或者费用分配随意，导致预算丧失了控制作用。最后，部分企业在研发预算编制过程中，没有用发展的眼光看事情，缺乏信息收集手段，导致研发项目预算编制效率不高，从而大大降低了研发项目预算的作用。

2.2 研发项目费用归集管理中存在的问题

新的企业会计准则要求企业要对研究阶段的费用与开发阶段的费用进行严格的区分。同时国家税务局加强了对研发费用加计扣除企业的后续管理，要求定期开展核查工作，每年核查率不得低于20%。因此，无论是新会计准则还是税法政策，都对研发费用的归集提出了更高的要求。由于各行业的企业业务性质不一致，因此各行业的企业研发项目的区别较大，这对企业在实际工作中执行会计准则增加了难度。其次，税务总局明确规范了允许加计扣除的研发费用的范围，包括了人员人工费用、直接投入成本、折旧费用与长期摊销费用、无形资产摊销费用、新产品、新工艺工序方面的设计等发生的费用、装备调试费用与试验费用、委托外部研究开发费以及其他相关费用。其中，其他相关费用是指直接相关的其他费用的扣除限额不得超过总加计扣除额的10%。但在实际工作中，不少企业的研发项目与日常生产经营是在同一场所进行，并且研发人员可能也兼任了生产运营的工作。研发人员由于对税法政策和会计准则并不清楚，对研发费用和日常经营生产费用没有严格进行区分，导致研发费用多记少记或错记的情况时有出现，同时也给企业带来了税务风险。

2.3 研发费用可加计扣除的核定中存在的问题

企业研发费用项目较多，而税局对允许加计扣除的研发费用做了严格的限制，因此不在税局规定范围内的研发费用不能进行加计扣除，无法享受税收优惠。目前，大部分企业都存在研发人员兼顾多个研发项目，或者研发人员兼顾生产经营活动，对此情况税局进行严格的限定，凡是兼多个项目，或者兼其他岗位的研发人员必须提供合理的工时分配依据，对人工费用进行合理的分配和归集，未分配的，或者分配依据不充分的，均不得进行税前加计扣除处理。企业在研发过程中如没有对研发人员的工作量或工作时间进行适当的记录，将导致不能在税前加计扣除，亦将影响企业享受该政策。

3 规范企业执行研发费用扣除政策的建议

针对企业在研发费用加计扣除核算中存在的问题，建议如下。

3.1 加强研发项目预算管理

针对企业研发项目预算管理的问题，企业应建立健全项目管理制度，加强研发活动全过程的管控，以规范研发费用使用行为、提高研发费用使用效益。同时应提高管理层对研发项目预算管理的意识，营造良好的预算管理环境。项目预算管理包括项目立项、执行及验收等流程，在编制过程中，项目管理人应根据相关的法律法规，结合企业的实际情况，编制科学合理的项目预算，财务部门应定期追踪、检查和分析项目预算的执行情况，提供信息给项目管理人合理安排项目支出。

3.2 加强辨认研发过程中可扣除费用

企业研发费用的归集不只是财务部门的工作，需要企业各部门的配合，特别是研发部门。财务部门在归集费用时应注意与研发项目活动的各环节的互相勾稽对应，特别是对符合加计扣除政策的研发费用更要按法律法规的要求来规范处理。在遇到费用超出预算范围的特殊业务，财务部门应与研发部门进行商议，分析辨认该业务是否符合研发费用加计扣除的政策规定，同时，研发部门应及时回顾研发项目预算，检查预算是否存在错漏，及时对预算进行调整，使其与企业的实际情况相匹配。

3.3 加计扣除申报与企业内部其他资料的对应逻辑关系

财务部门在申报研发费用加计扣除过程中，除了准备财务相关的资料，也要留意与企业内部相关资料的对应逻辑关系。

首先，财务部门应与研发部门共同确认，研发过程中发生的费用是否需要资本化，并结合公司的业务流程完善配套备查资料。研发部门应对研发成果价值进行合理的评估，并与财务部门商讨是否符合资本化的确认条件，对符合资本化的费用应当计入无形资产，进行确认。对不满足资本化确认条件的费用，企业在项目保存档案文件中准备对应的说明文件，经过公司研发部门和财务部门等部门审核后保存备查。

其次，重视研发过程中日常工作记录保存，对研发人员的工作职责进行全面严谨的描述。在编制工时分配表时，若研发人员在同一时间兼顾多个研发项目的工作，应根据参加的每个项目的工时编制工时分配表，并将该研发人员对应的工资薪金、五险一金等人力费用按照实际参加的项目工时进行分配，并保存工时分配表以用备查；若研发人员除从事研发工作外，还兼顾了其他工作岗位，则应根据该研发人员每月实际参加研发项目的时间进行汇总统计，从而对该期间该部分的研发人员的人力费用进行归集核算。

最后，重视研发过程中资料文档的留存。对研发过程中形成的项目测试记录、会议记录、鉴证记录进行保留。研发部门应定期将研发过程文件及项目进度提交至财务部门，财务部门应结合所属技术领域、依据研发实际合理确定各项研发费用比例，同时注重辅助账的建立及研发使用情况记录的保存。