PPP模式下项目审计的路径优化

吴晓娟

摘要：PPP模式推广数年来，已成为我国稳增长、调结构、补短板、惠民生的重要力量。目前，我国PPP项目方兴未艾，但PPP模式下的相关项目不约而同的出现了项目签约率、民营资本参与率、投资收益率普遍偏低以及融资难、风险分担不合理等问题。为了促使PPP项目规范、有序、健康地发展，从审计视角切入，以文献研究的方式，总结前期项目经验，分析PPP项目失败原因及出现的问题，通过运用绩效审计、跟踪审计等方法助推项目发展，将PPP项目审计主体范围从政府审计扩大为三方审计，以期破解当前我国PPP项目完成度不高的难题。

关键词：PPP模式；跟踪审计；绩效审计

中图分类号：F239 文献标识码：A

文章编号：1005-913X（2019）04-0092-02

随着“PPP”战略的提出，各地政府纷纷将投资重心转向基础设施建设，致使财政支出中基础设施投资所占比重越来越大。为进一步缓解公共产品和服务供需的矛盾，政府越来越多地采用与社会资本合作的 PPP 模式。但事实上，并不是所有的 PPP 项目都取得了成功，越来越多案例表明PPP项目模式在我国的实际操作过程中出现了很多问题。例如只关注投资决策，而对项目全生命周期内的运作缺少有效的审计监督；政府层面只把PPP模式当成融资渠道，缺少与私营机构共担风险、共享利益的意识和机制；同时PPP项目牵涉到项目从前期调研，到设计、施工和运营等全套流程，这些操作过程也需要进行相关绩效的评价。因此，如何将公共部门与社会资本有机地结合起来，提高项目开发、建设、运营整个过程的效率，将成为今后PPP项目发展的重心。通过审计视角对PPP项目科学分析可以着力于改善我国PPP项目管理方式，促进PPP项目质量的提高。

一、PPP模式与PPP项目审计

PPP 模式即（Public-Private-Partnership）模式是指政府与私人组织之间，为了提供某種公共物品和服务，以特许权协议为基础，彼此之间形成一种伙伴式的合作关系，他们通过签署合同来明确双方的权利和义务，确保合作的顺利完成，最终使合作各方达到比预期单独行动更为有利的结果。即通过 PPP 模式进行项目建设，可以有效地解决政府资金不足的问题，提高项目的管理效率和投资收益。

我国现行的国家《审计法》中规定：审计机关审计监督政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算。随着PPP 模式的实行，政府的投资比例逐渐缩小，法律规定的国家审计机关的审计边界与目标需求之间出现了矛盾。PPP 模式下国家建设项目审计的对象很多，在同一个项目建设中，往往包括投资人、建设单位、勘察单位、设计单位、施工单位、监理单位和客户等，这些都是政府审计的对象。社会资本在项目中比重不断增大，项目建设管理也变得更加复杂。参与项目的各单位之间利益关系发生改变，项目审计内容和重点也有所改变。因此，进一步完善PPP项目审计迫切而意义重大。

二、PPP项目审计理论观点

李立贤（2017）从PPP模式的内在特征出发，分别对项目前期立项阶段、中期施工阶段、后期评估阶段提出了PPP模式建设项目的审计重点。焦胜（2017）基于国家审计的视角，提出采用关键节点切入式审计，并探讨项目各环节重点审计的内容。孙凌志、贾俊宏、任一鑫（2016）结合PPP模式审计监督的特点，论述了适用于该模式的基于全生命周期视角侧重价值审计监督、基于风险合理分担视角强化合同审计监督和基于国家治理视角重视事前审计监督的国家审计监督机制。赵忠坤（2015）分析了PPP项目在应用中存在的问题、PPP项目的绩效问题、PPP项目绩效的影响因素和PPP项目最佳价值贡献因素，根据绩效评价的理论借助成功关键分析法建立了PPP项目绩效评价指标体系。

国外PPP审计建立在风险共担、平等互利的基础上，审计的目标、范围和主体都比较明确，能够充分发挥PPP模式的作用。国内PPP审计受限于已有的方法和程序，仍然以政府为主体，无法充分调动社会资本的活力。PPP模式应用的根源都在于政府负担逐渐加重、公共支出不断增加，如何发挥社会资本在公共基础设施建设中的作用是国内外面临的同一难题。我们提出要充分调动社会资本的活力，利用审计监督职能的重要性，优化PPP项目审计相关执行程序。

三、从优化审计执行程序角度提出建议

（一）将PPP事后审计转变为PPP全过程跟踪审计

我国PPP项目现有审计配置资源和审计人员能力不足；PPP 相关法规体系仍不完善，缺乏专门的法律法规进行监管；PPP 存在的基础设施需求风险、项目公司破产风险和流动性等风险会产生政府负有担保责任的或有负债，但目前缺乏关于相关风险的评估和预测。我们提出以下解决方案。

1.加强审计人员关于财务、工程等方面的培训。提高审计人员专业知识和实际操作能力，必要时可以聘请相关专业人员来协助审计。组织学习PPP项目建设的相关理论知识，掌握审计重点和难点，并在审计实施方案中明确具体审计措施，学习相关政策文件，提高审计人员的综合素质。

2.完善PPP模式建设项目和跟踪审计的相关法律法规。建立一套完整的PPP模式建设制度，使PPP模式能够健康有序地进行。

3.加强对工程建设管理能力的审计。对预算、工程管理、工程技术等专业人员和管理人员的工作能力进行评价，并要求建设单位加强内控制度建设，建立项目建设管理制度，规范建设管理行为。

4.对PPP项目全过程实施跟踪审计，对重要环节实施监控。重点关注结算工程价款、虚假合同套取资金、管理费用畸高等问题；重视发现贪污、腐败和利益输送等重大案件线索，实时监督被审计对象。

5.建立完善风险评估程序。审计人员应充分了解项目的相关法律法规，对项目中可能出现的问题有预见性。把项目可行性风险、财务风险、建设风险、运营风险、收入风险、不可预计风险、终止风险及剩余价值风险作为审计的重点，给予严格审计监督，及时发现项目风险管理方面存在的问题。

（二）将PPP项目绩效审计的各项执行机制细化完善

绩效审计是对经营管理活动的经济性、效率性、效果性、环保性和公平性进行的评价。对PPP项目进行绩效审计，是PPP项目的本质要求。针对PPP审计效率低的问题，我们提出要对项目绩效审计的各项执行机制进行完善，具体包括以下几个层次。

1.计划管理阶段。设立部门专业管理PPP审计计划，明确其职责权限，加强计划管理工作，对计划的制定、执行及调整进行跟进审查。明确PPP项目计划制定流程，细化立项标准，做好风险评估。加强对中长期战略计划制定及执行的审核，保证对PPP项目的长期、有效审计。

2.审计方式选择阶段。按照国家相关规定，将PPP项目分为项目识别阶段、准备阶段、采购阶段、建设阶段以及移交阶段，审计部门应根据各个阶段的工作重点开展绩效审计工作。

3.审计内容确定阶段。在确定审计内容前，要先确定审计标准及指标。建议参考国家规范性文件内容，并采用归纳演绎法对国内外各类绩效评价体系进行总结，将指标分为规范类指标、管理类指标以及效益类指标三类，以此明确绩效审计的指标及内容。

（三）将PPP项目审计主体范围从政府审计扩大为三方审计

PPP项目涉及众多投资者，项目复杂、建设周期长。要对其进行审计，如果单以政府审计为主，不仅耗时耗力，甚至达不到理想结果。据国家审计署信息中心统计数据显示，目前我国政府审计机关共一 万个，政府审计人员 六万人左右，社会审计机构共有 6 000 家，从业人员近六万人，大型企业基本有行使内部审计功能的组织。可以充分发挥社会审计和内部审计的作用，建立以政府审计为主导的 PPP 项目多元审计力量体系。我们提出以下建议。

1.在PPP项目实施的不同阶段，按照重要性或时间段对审计任务进行划分。由第三方审计机构或企业内部审计部门，承担部分审计任务并出具审计报告，国家审计部门进行抽查复核并对审計结果负责。即由政府审计部门联合第三方审计机构，以及企业内部审计部门组建联合审计小组开展审计工作。

2.组建多元主体的审计小组。即在 PPP 项目审计小组中安排政府审计人员、社会审计人员、内部审计人员，三方协调合作，共同完成审计任务。但应当注意的是：第一，要坚持政府审计机关的主导地位，保证审计的独立性和有效性；第二，建立完善的审计质量控制制度，对社会审计机构和内部审计机构的审计工作情况进行例行检查或不定期的抽查，建立审计结果层级复核制度，确保审计质量，防范审计风险；第三，权责分明，谁审计谁对审计资料负责，政府审计机关对最终的审计报告负责。

参考文献：

[1] 赵忠坤.PPP（公私合营）项目的绩效评估研究[J].昆明：云南大学，2015.

[2] 孙凌志，贾宏俊，任一鑫.PPP模式建设项目审计监督的特点、机制与路径研究[J].审计研究，2016（2）.

[3] 李立贤.PPP模式建设项目的审计重点[J].中国审计报，2017-02-08.

[4] 焦 胜.PPP模式对建设项目审计的影响及路径优化[J].商业会计，2017（5）.

[责任编辑：庞 林]