遗产债务的类型与清偿顺序

●汪 洋

一、遗产债务清偿问题的制度根源与改革方向

（一）制度根源：限定继承、概括继承与直接继承三者的失败结合

宗祧继承为我国旧制，采取身份与财产共同传承的无限概括继承方式，私人财产与家庭财产又不刻意区分，合力形塑了“父债子还”的习惯传统，〔1〕参见陈棋炎、黄宗乐、郭振恭：《民法继承新论》，三民书局2017年版，第181页。遗产债务清偿被裹挟在家长人格的延续和权力的继承中，意外得到了充分保障。遗产债权人享有的扩张性权利实为绵延家祀的社会理念所导致的附带结果。〔2〕参见安宗林等：《继承法修订难点问题研究》，山东人民出版社2017年版，第139～142页。随着家族观念的淡化与功能的解体，以及从身份继承到财产继承的改制，死者遗留的债务非为家族所需，强迫继承人对遗产债务承担无限责任的做法丧失了社会经济基础，由此责任承担上的限定继承取代了无限继承，加上遗产范围上的概括继承与遗产处理上的当然继承，〔3〕限定继承是指继承人仅以因继承所得遗产为限，偿还被继承人的债务；当然继承是指被继承人死亡后立即发生继承效力，不必另为意思表示或移转手续，放弃继承则须积极表示；概括继承是指继承人概括承受被继承人财产上的一切权利与义务。参见林秀雄：《继承法讲义》，元照出版有限公司2017年版，第7页、第13页；同前注〔1〕，陈棋炎、黄宗乐、郭振恭书，第180页；张平华、刘耀东：《继承法原理》，中国法制出版社2009年版，第13页。三者的失败结合导致了遗产债务清偿问题。

概括继承的遗产包括积极财产与消极财产，导致遗产继承与债务清偿不可避免地彼此牵制；当然继承使共同继承人团体自继承开始就取得遗产；〔4〕参见《继承法》第25条。但最高人民法院《关于贯彻执行〈中华人民共和国继承法〉若干问题的意见》（以下简称《继承法意见》）第49条规定，“继承人在遗产分割前作出放弃继承的意思表示应当是继承权而不是所有权”，这暗示继承开始后的继承人并没有立即取得遗产所有权，在遗产分割后才取得所有权。最高人民法院《关于贯彻执行〈中华人民共和国民法通则〉若干问题的意见（试行）》第177条将分割前的遗产归属状态定性为共同共有。无条件限定继承无需继承人编制遗产清册，即使继承人存在转移、隐匿、浪费遗产等不当行为，也不会对遗产债务承担无限责任；独立于继承人的遗产管理人的缺失，使继承人在遗产管理分割中缺乏监管，极易侵害遗产债权人的正当权益。基于上述原因，遗产债务清偿与债权人利益保护已经成为我国《继承法》中亟待解决的问题。

我国《继承法》的立法目的不应仅是第1条所言的“保护公民的私有财产的继承权”，更应扩展为“保护民事主体在遗产继承中的合法权益”，〔5〕杨立新、杨震：《中华人民共和国继承法修正草案建议稿》，《河南财经政法大学学报》2012年第5期。保护的主体除了继承人，还包括债权人等其他利害关系人。现代继承法的立法目的是妥善处理死者遗留的财产关系，其中以继承权为中心的遗产继承是明线，以债权人利益保护为中心的遗产债务清偿是暗线，共同实现对继承人利益与遗产债权人利益的保护。现行《继承法》仅仅围绕死者与亲属之间的继承关系展开，对遗产债务清偿问题规定得极为粗略，遗产债务的范围、遗产管理人、共同继承人的清偿责任、债务清偿顺序等问题均缺乏明确规定。

若要从制度根源上解决遗产债务问题，关键措施是建立遗产管理人制度，由遗产管理人代替继承人负责遗产债务清偿事宜。《继承法》上的遗嘱执行人与遗产保管人虽然在一定程度上可替代遗产管理人，〔6〕参见《继承法》第16条与第24条。遗产保管人仅是遗产的消极保管之人，没有管理、清算和处理遗产的权利；遗嘱执行人则不能适用于法定继承。现行立法不仅没有规定遗产在无人保管情形下的遗产管理，又欠缺在法定继承及遗产无人继承情形下的遗产管理之内容。遗产管理人可由遗嘱指定、继承人推选或共同担任以及法院指定，可由专业人士担任。但仍远远无法涵盖遗产管理人的职责，这些职责包括遗产清算、遗产保全、编制遗产清册、整理并管理遗产、为保存遗产价值之必要处分、公示催告确定遗产关系人范围、清偿遗产债务、分配剩余遗产、制作遗产管理报告等。

对此的理想改革方案是，建立遗产管理人制度，废除直接继承方式，借鉴英国法中的剩余财产交付主义，被继承人死后遗产先归遗产管理人清算，清算期间遗产管理人对遗产享有管理权，遗产财团是一种没有所有人的财产独立类型，具有民事权利能力。〔7〕参见张永健：《资产分割理论下的法人与非法人组织——〈民法总则〉欠缺的视角》，《中外法学》2018年第1期；谭启平、冯乐坤：《遗产处理制度的反思与重构》，《法学家》2013年第4期。如《日本民法典》第951条规定“继承人有无不明时，继承财产为法人”，第955条规定“有继承人事已分明时，法人视为不存在”，即接受了赋予遗产主体资格的做法。若遗产不足以清偿债务，遗产清算程序即告终结，效果与限定继承并无二致；若清偿后有剩余遗产，则分配给继承人，由于此时债务已清偿完毕，分割的遗产只是积极财产，概括继承不再有存在意义。如此一来，经遗产管理人之手，先清偿债务、后分配遗产，各阶段的财产归属与权益实现都清晰有序。在目前的规范设置下，可行的改革方案是，以有条件的限定继承促进遗产管理人制度的普及，若在继承事务中设立遗产管理人则可以享受限定继承的优待，反之则适用无限继承，以保障债权人利益。〔8〕同前注〔3〕，张平华、刘耀东书，第14页。

（二）应借鉴企业破产清算制度建立遗产清算规则

企业终止与自然人死亡本质上都是主体消灭，对终止后各类企业进行的以清查财产、清理业务、清偿债务及分配剩余财产为主要内容的企业清算制度，恰与自然人死亡后以清理遗产事务、清查遗产、清偿遗产债务及分割遗产为内容的遗产管理制度如出一辙。就我国民法典继承编的遗产债务清偿制度而言，应参照借鉴《企业破产法》中企业破产清算的相关制度和经验，将清算概念引入继承立法中，建立遗产清算制度，涵盖遗产管理、遗产债务清偿、遗产分割等遗产处理的所有事务。〔9〕同前注〔7〕，谭启平、冯乐坤文。

继承法在遗产债务领域的主要任务是确认遗产债务并清偿，在遗产不足以清偿时发生“遗产破产”。当继承法对此没有明文规定时，在有充分价值判断依据的前提下类推适用企业破产清算规则，有利于降低立法与适法成本、增强法体系的统一性，因此不少国家和地区都将遗产破产制度规定在破产法中。〔10〕日本、瑞士、法国及我国台湾地区均将遗产破产制度规定在破产法中，德国则除了在民法典继承编第1980条作出规定外，又在其破产法第315条至第331条进行了规定。同上注；［德］莱因哈德•波克：《德国破产法导论》，王艳柯译，北京大学出版社2014年版，第217页；《德国支付不能法》，杜景林、卢谌译，法律出版社2002年版，第154～162页。但是遗产破产与企业破产制度也有不少区别，例如无需通过免除债务而重整被继承人的债务清偿能力，也不具有和解能力以及被继承人的免责与复权等问题；继承领域存在许多特有的债务类型与负担，如必留份、酌给遗产份、遗赠扶养协议和遗赠，使清偿顺序上的遗产债务有别于破产企业债务。因此需要构建针对遗产的债务清偿规则。

我国《继承法》与《企业破产法》均未规定遗产破产制度，《继承法》与《继承法意见》就此建立的清偿顺序为必留份、税款和债务、遗赠与遗产继承。〔11〕参见《继承法》第33条、第34条，《继承法意见》第61条。《企业破产法》的相关规定要细致得多，就此确立的清偿顺序为破产费用和共益债务、附担保债务、劳动报酬与部分保险费用、其他社会保险费和税款、普通债务。〔12〕参见《企业破产法》第43条、第109条、第113条。《个人独资企业法》第29条、《合伙企业法》第89条就此也规定了与《企业破产法》大致相同的清偿顺序。现行规范应对性质各异的遗产债务清偿显得捉襟见肘，本文在现有研究的基础上，〔13〕参见戴炎辉、戴东雄、戴瑀如：《继承法》，作者自版2013年修订，第162页；同前注〔3〕，林秀雄书，第164页；同前注〔1〕，陈棋炎、黄宗乐、郭振恭书，第200页；刘春茂主编：《中国民法学•财产继承》，人民法院出版社2008年版，第435页以下；张玉敏：《中国继承法立法建议稿及立法理由》，人民出版社2006年版，第67页；陈苇：《我国遗产债务清偿顺序的立法构建》，《法学》2012年第8期；杜江涌：《遗产债务法律制度研究》，群众出版社2013年版，第229页；张力：《遗产债务清偿的顺序》，《广西社会科学》2003年第1期。梳理遗产债务与负担的类型，并借鉴企业破产清算领域的制度和经验，确定遗产债务清偿顺序的基本立场与诸项原则，为民法典继承编立法提供一套遗产债务清偿顺序的可行方案。

二、遗产债务的类型

遗产债务与负担按照发生时间可以分为三种类型，即继承人生前所负的债务（继承开始前存在的债务）、继承开始时生效的债务或负担以及继承开始后产生的债务。

（一）继承开始前存在的债务

继承开始前存在的债务为被继承人生前以意定或法定方式产生的债务，大致可以分为五种：（1）特定物上附担保物权的债务；（2）国家作为债权人的税收债务；（3）涉及生存利益与人格利益的债务，包括人身损害赔偿之债以及劳动债务中的劳动报酬、社会保险费与补偿金；（4）惩罚性债务，包括侵权债务中的惩罚性赔偿、行政罚款和刑事罚金；（5）普通债务，包括合同、无因管理和不当得利之债、财产侵权之债以及超出生存利益的劳动债务。以下对其中一些债务类型作进一步说明。

首先探讨劳动债务，其包括生前开办个人独资企业、合伙企业或作为个体工商户的被继承人在死亡时欠付受雇人的劳动报酬、社会保险费和经济补偿金，以及受雇人要求被继承人支付的其他收入。但并非所有劳动债务都涉及生存利益，在清偿顺序上需区分处理。依国家统计局《关于工资总额组成的规定》第4条，劳动报酬即工资总额由基本工资、奖金、津贴、补贴、加班加点工资以及特殊情况下支付的工资六个部分组成，〔14〕参见《企业所得税法实施条例》第34条。不包括离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。经济补偿金则是在劳动合同终止或解除时，用人单位应当向劳动者支付的经济补偿，性质为劳动合同项下支付工资义务的替补赔偿。〔15〕参见《劳动合同法》第46条。劳动报酬与经济补偿金由雇主直接发放给受雇人，是在日常工作期间以及劳动合同被解除期间维持生存的必要条件，其清偿顺序不同于其他福利收入。

社会保险费包括企业应为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，俗称“五险一金”。〔16〕参见《社会保险法》第2条与《企业所得税法实施条例》第35条。社会保险费中由用人单位负责缴纳的部分，除了基本医疗保险费用中约30%的比例划入职工个人账户之外，其他都记入各社会保险统筹基金。〔17〕社会保险基金包括基本养老保险基金、基本医疗保险基金、工伤保险基金、失业保险基金和生育保险基金。参见《社会保险法》第12条、第64条。关于基本养老保险费用，国务院2005年《关于完善企业职工基本养老保险制度的决定》第6条规定，“从2006年1月1日起，……单位缴费不再划入个人账户”。据此自2006年起，企业不再存在《企业破产法》第113条中的拖欠应划入职工个人账户的基本养老保险费的问题。参见贺小电：《破产法原理与适用》，人民法院出版社2012年版，第748页。在1999年前后，国务院重新制定颁布了《失业保险条例》和《社会保险费征缴暂行条例》，社会保险费征缴方式类似于国家税收。〔18〕参见韩长印：《破产优先权的公共政策基础》，《中国法学》2002年第3期。不过，不可将社会保险费等同于税收债务，用人单位虽是向社会保险统筹基金而非向个人账户缴纳社会保险费，但若未按时足额缴纳，会对劳动者现时和未来的养老、医疗等生存利益造成严重影响。〔19〕以基本养老保险为例，《社会保险法》第16条规定有领取养老金的前提条件：“参加基本养老保险的个人，达到法定退休年龄时累计缴费满十五年的，按月领取基本养老金。”因此，欠缴的社会保险费应与劳动报酬处于同一清偿顺位，由社会保险机构向遗产管理人申报债权。

其次探讨合同债务。合同债务包括附条件、未届清偿期、存续期间不确定的债务以及债务存在与否有争执等多种情形，宜参考破产法相关规定，就个案情形予以界定。

针对附条件的债务，《企业破产法》第117条规定管理人应当将其分配额提存，在最后分配公告日，生效条件未成就或者解除条件成就的，分配给破产财产的其他债权人；反之则交付给该债权人。有学者认为，附生效条件的债务以债务额按比例分配并提存；附解除条件的债务，债权人受分配时应提供相当担保，无担保者应提存其分配额。〔20〕同前注〔1〕，陈棋炎、黄宗乐、郭振恭书，第204页；林秀雄：《继承法制之研究（三）》，元照出版有限公司2016年版，第192页；王欣新：《破产法》，中国人民大学出版社2011年版，第176页。针对未届清偿期或存续期间不确定的债务，参照《企业破产法》第46条，在债务人死亡时，未到期的债权视为到期，债权人有权要求清偿，但不应使继承人丧失期限利益。附利息的债务自债务人死亡时停止计息，实际清偿的债务额应当扣除从实际清偿日期到原债权到期日的利息；〔21〕同前注〔13〕，刘春茂主编书，第433页；房绍坤、范李瑛、张洪波编著：《婚姻家庭与继承法》，中国人民大学出版社2015年版，第248页。未附利息债务的清偿应扣除自清偿时起至到期日止的法定利息。存在与否有争执的债务应依诉讼解决，未判决时遗产管理人得按分配比例提存相当金额，将剩余财产分配给其他债权人和继承人，若判决确定该债务不存在，再将提存额分配给其他债权人和继承人。〔22〕同前注〔1〕，陈棋炎、黄宗乐、郭振恭书，第204页；同前注〔20〕，林秀雄书，第192页；同前注〔3〕，林秀雄书，第166页；同前注〔20〕，王欣新书，第176页。

合同债务还包括连带债务与保证债务等特殊类型。除了债权人与债务人，还包括保证人或连带债务人等第三方主体，其清偿与内部追偿关系更为复杂。当连带债务人之一死亡时，若申报的债权限定为该债务人的内部分担份额，则无法反映出连带债务人对全部债权额的连带清偿关系；若申报的为全部债权额，又不能反映出各债务人内部分担关系。分歧在于是倾向于对外连带责任的充分承担，还是倾向于对内责任的公平分担。考虑到连带债务首要的是对债务充分清偿，将各连带债务人的全部财产都纳入责任财产，因此申报全部债权额更符合连带债务的本意。〔23〕参见《企业破产法》第52条。如果死亡的连带债务人超出应分担份额清偿，超出部分被内部追偿后追加分配给遗产的其他债权人或继承人。〔24〕同前注〔20〕，王欣新书，第184页。若债权人未申报债权，借鉴《企业破产法》第51条，其他连带债务人已代替死亡债务人清偿的，以其对该债务人的求偿权申报债权；尚未代替清偿的，以其对该债务人的将来求偿权预先申报债权。

当保证合同中的债务人死亡时，借鉴《企业破产法》第124条，保证人对未受清偿的债权继续承担清偿责任。为了保护保证人的追偿利益，参照《担保法》第32条与《企业破产法》第51条，若债权人未申报债权，保证人可参加遗产分配，以对债务人的求偿权或将来求偿权申报债权。在连带共同保证中，依最高人民法院《关于适用〈中华人民共和国担保法〉若干问题的解释》（以下简称《担保法解释》）第46条，债权人未申报债权的，各保证人应当作为一个主体申报债权，预先行使追偿权。若债权人已申报债权，随后向保证人主张未受清偿部分，保证人对该部分不能再向遗产管理人申报债权，否则相当于同一债权参与了两次遗产分配。〔25〕参见许德风：《破产法论》，北京大学出版社2015年版，第347页。

当保证合同中的保证人死亡时，保证债务可成为继承标的，作为遗产债务继续存在。〔26〕如果人保因为死亡发生就不继承，对于债权人而言，被担保的价值不确定，就减低了债权人放款的意愿，保证人所欲成就的交易就会破局。换言之，不能继承之保证，会增加融资之交易成本，进而造成较无效率之结果。参见黄诗淳、张永健：《保证契约继承性之实务反思与理论建构》，台湾家事裁判研究会2016年第十三次例会。连带保证类推适用连带债务的方案，债权人可以全部债权额申报债权，遗产管理人在用遗产清偿后可向债务人和其他保证人追偿。在一般保证中保证债务属于或有债务，债权人可先以全部债权额申报债权，将获得的清偿额提存，若随后债务人偿还债务，已提存的清偿额则作为遗产再分配给其他债权人。〔27〕同前注〔25〕，许德风书，第348页；韩长印主编：《破产法学》，中国政法大学出版社2016年版，第302页。也有学者认为此时应取消先诉抗辩权，因为在保证人死亡时维持先诉抗辩权与保证设立的宗旨相违背。〔28〕同前注〔20〕，王欣新书，第189页。笔者不予赞同，先诉抗辩权作为一般保证人享有的顺位优待，会间接影响该保证人的所有债权人利益，该利益在保证人死后仍应继续体现在遗产清偿的顺位优待上。

（二）继承开始时生效的债务与负担

继承开始时生效的债务与负担依其性质可分为以下三种类型：第一种为必留份与依靠被继承人扶养的遗产酌给份，涉及生存利益；第二种为遗赠扶养协议之债与对被继承人扶养较多的遗产酌给份，属于有偿性的债务和负担；第三种为遗赠之债与遗嘱继承，具有无偿性特征。

必留份是为保护缺乏劳动能力又没有生活来源的继承人利益而保留的遗产份额。〔29〕参见《继承法》第19条、《继承法意见》第37条。必留份基于“死后扶养说”，适用于对被继承人负有法定扶养义务的继承人，且对遗产有客观需要，同时具备“缺乏劳动能力”和“没有生活来源”两个条件，其立法初衷不在于限制遗嘱自由，而是为了减轻社会负担，〔30〕同前注〔3〕，张平华、刘耀东书，第278页。背景是目前社会保障囿于其覆盖面与水准尚无法完全取代家庭担负起养老育幼的职责。现行规范对必留份的数额标准没有明确规定，实践中一般依据积极财产的一定比例确定必留份的数额，同时结合城镇农村居民人均消费性支出计算，将满足一般生活需要作为实质标准。笔者也认同在必留份的数额上不应划定苛刻而呆板的单一标准，需保持一定的弹性，只要满足生存需求即达到规范目的。

与必留份类似的是特留份制度，但两者意旨迥异。特留份是指通过对特定的法定继承人规定一定的应继份额限制遗嘱自由的制度。特留份通常适用于核心家庭成员，以维护亲属身份的伦理价值以及核心家庭保留特定比例财产为目的，而不问特留份权利人的经济状况。〔31〕参见夏吟兰：《特留份制度之伦理价值分析》，《现代法学》2012年第5期。笔者不赞成我国民法典增设特留份制度，遗嘱本身就意味着偏爱，对遗嘱自由的限制须慎之又慎。死后扶养与保护债权人利益是限制遗嘱自由的两个正当原因。除此之外，若违背被继承人意愿，仅仅因为其死亡便使得一些继承人获得特留份，其正当性何在？何况将财产留在家族内部在今日社会更不具备民众基础。

遗产酌给份是指实际继承人以外的自然人，由于与被继承人生前形成过扶养或被扶养的关系而依法分得适当遗产的权利。〔32〕参见《继承法》第14条。其权利主体包括没有应继份的后顺位法定继承人以及继承人范围以外的人，相互之间没有法定扶养义务，重点在于扶养关系而非特定身份关系。其规范目的在于死后扶养意思的延续与生前扶养的报偿，起个案衡平作用。〔33〕同前注〔3〕，张平华、刘耀东书，第214页。遗产酌给份的权利人分为两类，一类依靠被继承人扶养，一类对被继承人生前扶养较多。前者与必留份情形类似，客观条件为继承人既无劳动能力也无生活来源，以满足生存需求为标准；〔34〕参见《继承法意见》第31条。后者基于衡平理念，给扶养人适当遗产作为扶养对价，其并非意定债务，而是基于《继承法》第14条的法定权利。遗产酌给无固定数额，取决于被继承人生前扶养关系及依赖程度，遗产酌给制度本身就是综合衡量的结果。〔35〕参见付翠英、王晓宇：《遗产酌给制度的性质、确立基础及其适用》，《中国政法大学学报》2014年第6期。

依《继承法》第31条，遗赠扶养协议是指遗赠人和扶养人订立的协议，扶养人承担生养死葬义务，享有受遗赠的权利，在一定程度上承担了社会扶养的职能，扶养人必须是法定继承人以外的公民或组织。〔36〕参见《遗赠扶养协议公证细则》第2条、第5条。现行规范将法定继承人排除出遗赠扶养协议的主体范围并不合理。如同夫妻忠诚协议、母女抚养协议，其均为家庭内部成员间财产处分协议，涉及家庭关系金钱化问题；阻止第二顺位继承人签订扶养协议更无正当性。遗赠扶养协议的内容不涉及亲情人伦关系的创设，在性质上属于特别法上的有名合同，〔37〕同前注〔3〕，张平华、刘耀东书，第10页。具有双务有偿性，同样存在履行抗辩、合同解除以及违约等事由。〔38〕参见《继承法意见》第56条、《遗赠扶养协议公证细则》第14条。相较于合同债务，扶养人义务的履行与权利的实现具有双方已知的非同步性，扶养人得主张债权的时间点为遗赠人死亡之时，对价不一定是金钱，常常表现为死后用实物支付。

遗赠是被继承人无偿给予他人财产上利益之行为，须以积极财产多于遗产债务为前提。遗赠与遗嘱继承为单方、死因、无偿法律行为，基于被继承人的意思表示，多数学者认为遗赠仅发生债权效力。〔39〕参见陈苇主编：《外国继承法比较与中国民法典继承编制定研究》，北京大学出版社2011年版，第560页；房绍坤：《遗赠能够引起物权变动吗》，《当代法学》2012年第6期；庄加园：《试论遗赠的债物两分效力》，《法学家》2015年第5期。遗嘱继承与遗赠的主要区别在于受遗赠人不属于法定继承人范围，两者在清偿顺序方面并无区分的必要。

（三）继承开始后产生的债务

继承开始后产生的债务包括继承费用与共益债务。继承费用是指为了债务清偿与遗产分割的顺利进行以及为遗产管理、处分等必须随时支付的费用，涵盖诉讼费、管理变价和分配遗产的费用、遗产管理人执行职务的报酬和聘用工作人员的费用等。〔40〕继承费用范围可借鉴《企业破产法》第41条；同前注〔1〕，陈棋炎、黄宗乐、郭振恭书，第116页；同前注〔13〕，杜江涌书，第177页。共益债务是指为遗产共同利益而负担的债务，或因遗产管理、变现、分配而产生的债务，最典型的是遗产管理人为了遗产利益对外签订合同发生的债务，还包括待履行双务合同项下的债务、遗产上发生的无因管理和不当得利债务、遗产或遗产管理人致人损害产生的侵权债务等。〔41〕共益债务范围可借鉴《企业破产法》第42条；同前注〔25〕，许德风书，第168～171页。为债权人共同利益而发生，是继承费用和共益债务的核心特征。若个别债权人未在规定期限内申报债权而补充申报时，对债权的调查费用、债权人参加遗产清偿程序的费用等均不能作为共益费用。

在继承费用方面，丧葬费的性质颇有争议。〔42〕《瑞士民法典》第474条与《葡萄牙民法典》第2068条将丧葬费纳入继承费用范围，我国台湾地区多数学者及法院实务也认为丧葬费属于继承费用，而《德国民法典》第1968条则认为应由继承人负担。同前注〔13〕，戴炎辉、戴东雄、戴瑀如书，第126页；同前注〔1〕，陈棋炎、黄宗乐、郭振恭书，第116页；陈惠馨：《民法继承编——理论与实务》，元照出版有限公司2017年版，第141页；史尚宽：《继承法论》，中国政法大学出版社2000年版，第204页。我国多数学者认为，〔43〕参见陈苇主编：《婚姻家庭继承法学》，群众出版社2017年版，第316页；同前注〔13〕，杜江涌书，第177页；王歌雅主编：《婚姻家庭继承法学》，中国人民大学出版社2013年版，第233页；蒋月主编：《婚姻家庭继承法》，厦门大学出版社2011年版，第372页。若在被继承人死后没有负担法定扶养义务的继承人，则丧葬费为被继承人的个人债务，且属于继承费用优先受偿；若存在负担法定扶养义务的继承人，依公序良俗，对被继承人生养死葬是该继承人应尽的义务，〔44〕在相关调查中，我国民众倾向于认为丧葬父母是为人子女应尽的义务。参见陈苇主持：《当代中国民众继承习惯调查实证研究》，群众出版社2008年版，第107页、第288页、第428页、第521页。丧葬费不属于继承费用，而是继承人应负担的个人债务，当然在遗产充足时也可由遗产支付，但若有证据证明继承人在被继承人死亡后购买墓穴是受被继承人生前委托的除外。〔45〕参见徐文文：《被继承人债务清偿纠纷审判实务若干问题探讨》，《东方法学》2013年第4期。

在被继承人死后，为其个人独资企业或合伙企业继续营业而支付的水电费用、劳动报酬和社会保险费等其他费用，是为全体债权人的共同利益，应当列为共益债务。〔46〕参见罗培新、伍坚：《破产法》，格致出版社2009年版，第136页。遗产管理人对于当事人双方均未履行完毕的合同有权选择继续履行或解除。〔47〕参见《企业破产法》第18条。该做法主要是基于“使遗产财产价值最大化”的原则和恢复遗产偿债能力的考量。〔48〕遗产管理人的选择权应受“过重负担检验”与“利益平衡检验”的限制。参见许德风：《论破产中尚未履行完毕的合同》，《法学家》2009年第6期。为了鼓励合同相对人继续履行，就需要将合同债务定性为共益债务，赋予其优先受偿的权利，以降低相对人的履行风险。相对人未经遗产管理人请求而自愿履行，若因此增加了遗产财产，为公平对待相对人并示鼓励，也应将合同债务定性为共益债务。〔49〕参见邹海林、周泽新：《破产法学的新发展》，中国社会科学出版社2013年版，第200页。

遗产因受第三人无因管理而产生的管理费用偿还之债，以及因遗产管理人的行为使遗产增加的不当得利，均为共益债务。若遗产管理人选择解除双方均未履行完毕的合同，应向合同相对方返还所受领的给付，若按解除导致不当得利返还后果的理论，也属共益债务优先偿还。因遗产或遗产管理人执行职务而发生的侵权债务为共益债务，理由是若将因照管不慎而发生的侵权之债归于普通债务，将降低遗产管理人的注意义务程度，威胁公众安全。也有学者持不同意见，认为仅因损害时间不同而对受害人区别对待，不具有实质合理性；且遗产致人损害的债务并不能达成遗产保值增值的目的，被划入共益债务有可探讨余地。〔50〕参见付翠英：《论破产费用和共益债务》，《政治与法律》2010年第9期；同前注〔25〕，许德风书，第168～171页。

综上所述，遗产债务与负担的类型参见下表1。

表1 遗产债务与负担的类型

（四）应区分遗产债务与家庭债务、继承人债务

第一种情况是被继承人以个人名义举债，全部或主要部分用于家庭生活的债务，包括满足家庭成员的日常生活需要、改善家庭生活条件和增加家庭共有财产所负的债务。依据2018年最高人民法院《关于审理涉及夫妻债务纠纷案件适用法律有关问题的解释》，日常家事代理行为产生的债务、超越日常家事代理权产生的但用于家庭共同生活及共同生产经营的债务、家庭成员合意共同承担的债务应认定为家庭债务或夫妻共同债务，而非个人遗产债务。家庭债务应以家庭共有财产清偿，各家庭成员负连带责任，其中应由被继承人清偿的部分为遗产债务。〔51〕参见马忆南：《婚姻家庭继承法学》，北京大学出版社2011年版，第402页；同前注〔21〕，房绍坤、范李瑛、张洪波编著书，第244页。另外，《民法总则》第56条还区分了个体工商户与农村承包经营户中由个人财产承担的个人债务以及由家庭或农户财产承担的家庭债务。

第二种情况是被继承人为满足继承人的需要以个人名义举债。若举债时被继承人对继承人负法定扶养义务，则应纳入遗产债务；〔52〕同前注〔2〕，安宗林等书，第154页。若是为有劳动能力的继承人的生活需要或结婚、购房、建房、出国、留学等特种赠与而举债，有观点认为，该债务仍为遗产债务，但继承人获得特种赠与的财产需按照遗产合算原则归入遗产总额，通过归扣从继承人应继份中扣除。〔53〕同前注〔3〕，张平华、刘耀东书，第429页。另有观点认为，若债权人有足够证据证明债务是为满足继承人需要，则不属于遗产债务。〔54〕同前注〔43〕，蒋月主编书，第371页；同前注〔51〕，马忆南书，第402页。笔者认为，应明晰家庭内部财产关系与外部财产关系，将亲属法与财产法适度脱钩，避免因家庭内部财产关系的复杂化危害交易安全。在外部关系中，因被继承人以自己名义举债，所以应列入遗产债务；在内部关系中，当特种赠与导致遗产不足以清偿时，遗产管理人通过归扣在特种赠与限度内向继承人追偿，以达致实质公平。

第三种情况是因继承人能尽扶养义务而故意未尽或拒尽该义务，致使被继承人迫于衣食住行医等日常生活需要所欠债务，遗产不足以清偿。有观点认为，该债务属于扶养义务人的个人债务。但是被继承人生前可通过诉讼等权利救济方式要求扶养义务人履行义务，且作为独立民事主体，由本人从事的法律行为一般由自己承担相应的法律后果。因此，该债务在性质上属于被继承人的个人债务，〔55〕同前注〔45〕，徐文文文。但是扶养义务人基于扶养这一法定义务，对债务承担补充责任。〔56〕依据《民法总则》第37条、《婚姻法》第20条以及《老年人权益保护法》第16条等规定，扶养义务为法定义务。参见1984年最高人民法院《关于贯彻执行民事政策法律若干问题的意见》第49条；同前注〔13〕，刘春茂主编书，第428页；同前注〔43〕，王歌雅主编书，第233页；同前注〔43〕，蒋月主编书，第372页。若第三人代扶养义务人尽扶养义务，虽可能违反扶养义务人的意思，但其管理事务系代履行法定义务，〔57〕参见王泽鉴：《债法原理》，北京大学出版社2013年版，第321页。依《民法总则》第121条可以成立无因管理，由实际扶养人向扶养义务人主张无因管理债务。

三、不能作为遗产债务清偿基础的他人财产

在被继承人死后，为了保全债权人的共同受偿利益，不论被继承人生前占有的财产是否为其责任财产，均不加区别地全部移转于遗产管理人的管控之下。由遗产管理人占有的他人财产部分，不能作为遗产清偿债务或分配，应允许真正的权利人取回其财产。取回权就是指遗产管理人占有不属于被继承人的他人财产，财产的权利人得经遗产管理人同意直接取回的权利。取回权与别除权的行使对象均为特定物，但后者所涉特定物在被继承人生前为其所有。取回权可分为以物权为基础的一般取回权与以债权为基础的特别取回权，以下分别说明。

参考借鉴《企业破产法》第38条，一般取回权是指遗产管理人占有不属于遗产的他人财产，失去继续占有、使用的依据，对财产享有所有权、用益物权或其他基础性权利的权利人直接取回财产的权利。如物权人于占有人死亡时取回所有物、定作人于加工承揽人死亡时取回定作物、托运人于承运人死亡时取回托运货物、出租人于承租人死亡时收回出租物、寄存人或存货人于保管人死亡时取回寄存物或仓储物。〔58〕参见最高人民法院《关于适用〈中华人民共和国企业破产法〉若干问题的规定（二）》（以下简称《企业破产法解释（二）》）第2条。权利人在取回定作物、保管物等财产时，如存在相应对待给付义务，应在向遗产管理人支付加工、保管等费用后方可取回财产。〔59〕参见李永军、王欣新、邹海林、徐阳光：《破产法》第2版，中国政法大学出版社2017年版，第107页。对此还需要考察作为基础法律关系的各有名合同的具体情形，如在加工承揽合同中应区分定作人是否提供原材料、是否支付材料款、是否存在移转意思；在融资租赁合同中应区分是否租期届满、管理人是否解除合同、承租人是否付清租金等。〔60〕同前注〔25〕，许德风书，第215～217页、第220～221页。

实践中争议较大的是所有权保留与让与担保。所有权保留是以受让人义务的履行为生效条件的所有权让与合同，在买受人尚未支付价款而死亡时，依据最高人民法院《关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》 第35条，出卖人得主张取回标的物。遗产管理人有选择权，若同意出卖人取回，则出卖人应退还被继承人即买受人生前已作出的履行；遗产管理人也可以决定付清剩余价款而取得标的物所有权并将其纳入遗产。

让与担保与所有权保留同样承载担保功能。让与担保能否作为取回权基础存有争议，有学者认为，让与担保只是债务人将形式上的标的物所有权移转给债权人，实质上债权人获得的并非所有权而是特殊的担保权，在债务人死亡时，债权人仅享有别除权，以债权额为限就标的物的变现所得优先受偿；在债权人死亡时，债务人得以所有权人的名义行使取回权。〔61〕参见范健、王建文：《破产法》，法律出版社2009年版，第140页；同前注〔25〕，许德风书，第220页。另有学者认为，在债务人死亡时，根据公示的所有权状况以及当事人设定让与担保时的本意，认定债权人享有取回权较为妥当，同时遗产管理人有权清偿债务以重获所有权。若遗产管理人未清偿债务，为公平起见，担保物变现价款超过债权的差额部分以及债务人已作清偿的款项部分，应当返还给遗产管理人用于清偿其他债务。〔62〕同前注〔20〕，王欣新书，第147页。

取回权成立的关键，在于权利于经济、道德层面的实际归属，其权源并不局限于物权。出于公平考量，企业破产法创设了以原物之替代物、债权乃至资金为对象的特别取回权，对特定债权提供例外保护，取回权客体包括因债权让与而转移的债权、买入行纪中行纪人为委托人利益所设定的债权或购买的标的物、在途货物等。〔63〕同前注〔25〕，许德风书，第209页、第237页；王欣新：《破产法理论与实务疑难问题研究》，中国法制出版社2011年版，第222页；同前注〔59〕，李永军、王欣新、邹海林、徐阳光书，第109～112页。在遗产债务清偿领域更具普遍意义的是与所有物有密切关联的代偿取回权。一般取回权仅限于取回原物，若原物被死者在生前转让、损毁或灭失，取回权转化为直接损失额计入遗产的普通债务；若原物被遗产管理人转让、损毁或灭失，取回权则转化为共益债务。〔64〕参见《企业破产法解释（二）》第32条；同前注〔20〕，王欣新书，第146页；同前注〔25〕，许德风书，第230页。代偿取回权指的就是虽然无法取回原物，但可以对损害赔偿金、保险金等变形物行使取回权，具有在非正常情况下实现取回权的特殊功能。对《物权法》第174条举重以明轻，若取回权人对赔偿金等原物的变形物不能代偿取回，势必造成对所有人的保护力度反而不及担保物权人的悖论。由原物转化而来的变形物本不属于遗产财产，且可与遗产相区分，因此不仅不会对遗产债权人造成实质的不利影响，而且还能避免诱发被继承人或遗产管理人为规避取回权而故意损害或处置原物的欺诈行为。〔65〕同前注〔20〕，王欣新书，第 152～154 页。

能否行使代偿取回权的关键在于代偿财产能否与其他遗产相区分。若取回权标的物已移转他人，而遗产管理人尚未受领对待给付，取回权人可要求遗产管理人移转对价请求权；若被继承人生前受领对待给付的，针对特定物权利人享有取回权，针对无法区分的种类物，权利人仅能以不当得利与损害赔偿申报普通债权；若遗产管理人受领对待给付的，无论特定物还是种类物，一般皆可与遗产相区分，因而权利人直接享有取回权。〔66〕同前注〔46〕，罗培新、伍坚书，第199页。

四、确定遗产债务清偿顺序的基本立场与原则

（一）继承费用与共益债务优先支付、随时偿付

继承费用与共益债务涉及全体继承人与遗产债权人的共同利益，也是遗产债务管理、清偿各程序能够顺利进行的先决条件，因此在清偿顺序中应当优先支付、随时清偿。〔67〕同前注〔1〕，陈棋炎、黄宗乐、郭振恭书，第116页。《企业破产法》第43条第1款同样规定，“破产费用和共益债务由债务人财产随时清偿”。该法第113条特别强调，破产分配应当在优先清偿破产费用和共益债务之后实施。对于尚未发生但有可能发生的继承费用和共益债务，应在遗产分割前从遗产中提存。

若遗产不足以清偿所有继承费用和共益债务，应先行清偿继承费用，因为继承费用是为管理、变卖和分配遗产而必须付出的成本性支出，大都因为消极的维持行为而发生，其发生具有必然性；而共益债务是为使债权人共同受益而承担的义务，多因合同、侵权及不当得利等积极行为而负担，其发生具有或然性，〔68〕参见王卫国：《破产法精义》，法律出版社2007年版，第122页；同前注〔59〕，李永军、王欣新、邹海林、徐阳光书，第191页、第196页。因此继承费用比共益债务之于遗产债务清偿程序更具有直接性和迫切性。当然，在遗产充足时仍以随时清偿为原则，仅当尚待清偿的继承费用和共益债务超过遗产价值时，才对两者进行排序。若遗产不足以清偿所有继承费用或共益债务，则依比例清偿。〔69〕参见《企业破产法》第43条第2款与第3款。

（二）生存权益优先

人的基本生存权益在价值序列中处于优先地位。遗产中有四类债务和负担与生存利益休戚相关，第一类是必留份，第二类是依靠被继承人扶养的遗产酌给份，第三类是劳动报酬、社会保险费与补偿金，第四类是人身损害赔偿之债。

必留份针对缺乏劳动能力又没有生活来源的法定继承人，为被继承人生前应负担的法定扶养义务的延续，应予特别保障，《继承法意见》第61条也将其列在遗产债务之前优先受偿。〔70〕《民事诉讼法》第243条、第244条也规定，人民法院在强制执行时，应当保留被执行人及其所扶养家属的生活必需费用和生活必需品。依靠被继承人扶养的遗产酌给份权利人同样缺乏劳动能力又没有生活来源，只是被继承人对其并无法定扶养义务。有学者基于此认为，若使该遗产酌给份优先于普通债务受偿，等于将本应由法定扶养人或国家承担的义务不合理地转嫁给债权人。〔71〕同前注〔2〕，安宗林等书，第167页。但鉴于我国不少地区的社会保障与慈善福利体系尚不健全，通过遗产延续被继承人的生前扶养行为，对特定受益人生存利益的维持更具紧迫性与现实意义，《继承法》第14条也因此赋予权利人以请求权。因此该遗产酌给份与必留份处于同一清偿顺序，仅次于继承费用与共益债务。有时被继承人通过生前赠与和遗赠行为安置了遗产酌给份权利人，理论上应尊重被继承人的生前意志，不应再以遗产酌给份替代赠与和遗赠行为。〔72〕参见李佳伦：《民法典编纂中遗产酌给请求权的制度重构》，《法学评论》2017年第3期。但在遗产不足以清偿所有债务的情形下，遗赠因顺序劣后因而难以实现，为了保障权利人的生存利益，应赋予其遗产酌给份以代替无法实现的遗赠。

人身损害不同于财产损害，根据《侵权责任法》第16条，人身损害赔偿的一般赔偿范围包括医疗费、护理费、交通费等为治疗和康复支出的合理费用，以及因误工减少的收入；造成残疾的，还应当赔偿残疾生活辅助具费和残疾赔偿金；造成死亡的，还应当赔偿丧葬费和死亡赔偿金。人身侵权易发生削弱甚至完全破坏受害人劳动能力与生活自理能力的特殊后果，人身损害赔偿是为维持受害人基本生存、人身健康和医疗康复所必需。而且《企业破产法》第113条赋予优先权的职工“医疗、伤残补助、抚恤费用”与人身损害赔偿中的各项赔偿费用在性质和基本用途方面没有太大差别，若仅仅因债权人的身份不同就内外有别，显然有违设立该项优先权的初衷。〔73〕参见韩长印、韩永强：《债权受偿顺位省思》，《中国社会科学》2010年第4期。因此，应将人身损害赔偿之债与其他侵权之债区分处理，即人身损害在继承费用与共益债务之后优先受偿。

劳动债务的清偿顺序也是企业破产清算面临的重要问题。近代以来随着对劳动者权益的日益强调，劳动债权优先权被大多数国家立法所采纳。但是自20世纪以来，各国立法上出现了弱化劳动债权优先权的回潮。〔74〕参见张钦昱：《破产优先权之限制理论研究》，法律出版社2016年版，第178～184页。时至今日，在德国、英国、比利时、荷兰等国的破产法中，劳动债务被视为普通债务，因为破产法和继承法并不适合也无法提供保护劳动者的最终解决方案，应当通过健全社会保障制度以及劳动者保护基金等配套措施，使得劳动者可在相当长的时间内领取失业保险和社会保险，综合起来对劳动者利益的保护比仅提升其清偿顺位更有效。〔75〕同上注，第194页；同前注〔25〕，许德风书，第177页。这也许是我国未来根本解决劳动债务问题的方向，但在我国目前社会福利保障体系下，无论是从保障劳动者生存利益层面，还是从维护社会稳定角度出发，破产财产对于解决劳动债务问题依旧不可或缺，因而《企业破产法》第113条将劳动报酬、社会保险费以及补偿金列在普通债务之前清偿。〔76〕《企业破产法》第113条将基本养老和医疗保险与其他社会保险费用区分处理，但如前所述，用人单位未按时足额向社会保险统筹基金缴纳各种社会保险费，均会对劳动者的生存利益造成严重影响，不应将基本养老保险、基本医疗保险与失业保险、工伤保险、生育保险区分为两个顺位。

继承法可参考借鉴企业破产法，将被继承人死亡时欠付的劳动报酬、社会保险费和经济补偿金等涉及受雇人生存利益的劳动债务，优先于普通债务清偿。受雇人的离职后福利、辞退福利、其他长期职工福利，以及董事、监事和高级管理人员的高额薪酬，在性质上虽属于劳动报酬，但远远超出维持生存利益的功能目的，因此只有按照该企业职工的平均工资计算出的数额享有优先受偿权利，或者对优先偿付的企业管理人员的薪酬总额进行限制。〔77〕参见《企业破产法》第113条第3款、《劳动合同法》第47条第2款。

（三）附担保债务优先：与劳动债务的顺位关系

附担保债权在大陆法系破产法中被称为别除权，既包括为债权设立的担保物权或法定特别优先权，也包括让与担保。〔78〕法定特别优先权包括船舶优先权、民用航空器优先权、建筑工程价款优先受偿权等。参见《海商法》第22条、《民用航空法》第19条、《合同法》第286条。同前注〔25〕，许德风书，第328页。别除权同样适用规定了担保物权物上代位性的《物权法》第174条。《企业破产法》第109条明确规定，“对破产人的特定财产享有担保权的权利人，对该特定财产享有优先受偿的权利”。别除权在性质上也属于破产债权，〔79〕关于别除权与破产债权的关系，一种观点认为别除权在破产程序中享有优先受偿权，不属于破产债权；一种观点认为，除他人以财产为债务人担保外，别除权也属破产债权，这才能解释为何在别除权人放弃优先受偿权后，以及债权中担保物价款不足清偿的部分，皆自动转为破产债权受偿。《企业破产法解释（二）》第3条等现行规范采纳了第二种观点。同前注〔59〕，李永军、王欣新、邹海林、徐阳光书，第124页。原则上不受破产清算程序限制，在别除权人放弃优先受偿后，可自动转为普通债权受偿；当担保债权额高于所担保标的物之价额时，仅于标的物价额范围内享有优先权，扣除标的物价额后的剩余债权为普通债权。继承法在这一问题上与破产法并无二致。〔80〕参见《企业破产法》第110条。继承法领域的相关研究可参见前注〔1〕，陈棋炎、黄宗乐、郭振恭书，第201页；同前注〔20〕，林秀雄书，第190页；郭明瑞、房绍坤、关涛：《继承法研究》，中国人民大学出版社2003年版，第160页。

附担保债权与其他债权的客体处于不同维度上，附担保债权针对遗产中的特定物，而其他债权则是以遗产整体作为清偿基础。在责任财产上设立担保也是一种资产分割（asset partitioning），担保权人相对于遗产的普通债权人，可以从担保物这一特别财产优先受偿。〔81〕同前注〔7〕，张永健文。因此在担保权与其他优先权之间，若担保物之外的其他遗产足以清偿继承费用、共益债务以及各项涉及生存利益的债务，则不能以担保物清偿，担保权人得对抗其他优先权人。若两者发生冲突，即其他遗产不足以清偿优先债权，应当如何处理？

如前所述，继承费用与共益债务是遗产债务清偿能够顺利进行的先决条件，根据《企业破产法》第43条，由债务人财产随时清偿。债务人财产也包括附有担保物权或法定特别优先权的特定财产，担保权利的申报和审查、担保财产的保存或保全等行为无疑也需要费用并消耗管理人的劳动，如果这些全部由非特定财产承担，对普通债权人而言并不公平，因此在发生冲突时，继承费用与共益债务应当优先于附担保债务。〔82〕根据《诉讼费用交纳办法》第14条第6项，破产案件依据破产财产总额计算。据此，破产费用中的诉讼费用依据为破产财产总额，包括担保财产在内。参见前注〔17〕，贺小电书，第402页。即便在特定案件中遗产管理人的工作没有涉及担保权利，考虑到法律规则的效率面向，为避免事后审查的繁琐，统一规定继承费用与共益债务的优先性仍然是合理的。

必留份、依靠被继承人扶养的遗产酌给份是基于被继承人生前扶养而产生的负担，必留份权利人与遗产酌给份受益人往往处于最弱势地位，涉及生存法益这一基本人权，人身侵权受害人处于同样法律地位。笔者认为，在其他遗产不足以偿付上述债务和负担时，针对特定担保物，在满足基本生存需要的最低限度内，必留份、依靠被继承人扶养的遗产酌给份以及人身侵权之债优先于担保物权。〔83〕参见姜大伟：《我国遗产债务清偿顺序探析》，《湖北社会科学》2012年第10期。

关于涉及受雇人生存利益的劳动债务是否类推必留份等享有优先于附担保债务的清偿顺位，支持的论点主要集中于受雇人谈判能力弱、工资拖延的客观可能、工资风险防范手段的先天性欠缺、人力资本分类决定的工作转换几率低、职工对企业的“人身依附”现状、工薪阶层对工资风险的承受能力、维护社会稳定等方面。〔84〕同前注〔18〕，韩长印文。而反对者认为，虽然劳动合同不能视为典型的合意之债，受雇人的谈判地位还明显处于弱势，但毋庸置疑享有一定的自主选择权，可以通过用脚投票、协商要求提高工资等方式，未雨绸缪地应对企业主死亡、企业破产等潜在风险。〔85〕同前注〔74〕，张钦昱书，第176页。2006年颁布的《企业破产法》第132条以“老事老办法，新事新办法”的折中方式，规定仅在该法公布之日前所欠的职工工资等费用优先于担保物权受偿。时至今日，劳动债务相对于附担保债务不再享有优先地位。另外，现行企业破产法或劳动保障制度很难覆盖家庭保姆等雇佣情形，这些类型的劳动债务是否有优先性值得探讨。

在涉及生存利益的四种债务与给付类型中，得主张必留份、依靠被继承人扶养的遗产酌给份以及人身损害侵权的主体数量范围皆有限或可预期，〔86〕受害者众多的大规模侵权（mass torts）在继承法领域并不多见。偿付标准控制在满足生存需求的最低限度内，使得优先受偿数额处于可控的有限范围，在多数情形下不会涉及遗产中的特定担保物，对交易安全秩序的冲击相当有限。而劳动债务所涉金额则取决于被继承人生前开办的个人独资企业、合伙企业的雇佣人数以及欠薪时间。若雇佣人数多、欠薪时间长，则规模庞大的劳动债务常常会耗尽所有或大部分遗产，劳动债务的优先受偿不啻于在事实上消解了附担保债务的别除权益。

总而言之，需参考企业破产法上的诸多方案，从保障受雇人的最低限度生活需求这一规范目的出发，严格限制劳动债务的优先受偿范围，平衡生存利益与交易安全这两种基本价值。对此可以从类别、时间和总额度等方面进行限制，如美国破产法规定优先受偿的劳动债务的数额上限不超过一万美元，时间期限不超过180天。〔87〕11 USC§507（a）（4）-（5）.转引自前注〔25〕，许德风书，第176页。我国未来立法可将其类别限于劳动报酬、社会保险费和补偿金，将时间限于被继承人死亡前6个月，将计算基准限定为依据各地实际情况分别发布的最低工资标准。

（四）税收债务不应当优先

税收债务是指作为税收债权人的国家得请求作为税收债务人的纳税人履行缴纳税款这一金钱给付的法律关系。税收债务也存在多种类型，除了被继承人生前所欠税款外，还包括遗产清算中的新生税收，如遗产管理人继续履行未履行完毕的合同发生的税收、遗产管理人将遗产变卖、拍卖或处置产生的税收、被继承人的企业继续经营发生的税收。上述税收支出旨在保障遗产管理程序的顺利进行，等同于继承费用与共益债务而处于最优先清偿顺序。〔88〕参见熊伟、王宗涛：《中国税收优先权制度的存废之辩》，《法学评论》2013年第2期。税收的滞纳金兼具损害赔偿与行政罚款的双重性质，超过基准利率的部分为惩罚性滞纳金，类同惩罚性债务劣后受偿，〔89〕《税收征收管理法》第32条规定了按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金，换算为年利率约为18%，显然大大超过通常的银行利率，具有惩罚性特征。参见熊伟：《作为特殊破产债权的欠税请求权》，《法学评论》2007年第5期。但是最高人民法院2012年作出的《关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》规定，“破产企业在破产案件受理前因欠缴税款产出的滞纳金属于普通破产债权”，并未区分损害赔偿部分与惩罚性罚款部分。且参照附利息债务，自被继承人死亡之日起停止计算滞纳金。下文对被继承人生前所欠税收债务与涉及生存利益的债务、附担保债务以及普通债务的清偿顺位逐一作出界定。

税收债务毋庸置疑地劣后于涉及生存利益的债务，根据《税收征收管理法》第38条与第39条，个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品不在税收保全措施和强制执行措施的范围之内。《企业破产法》第113条第2项也对此进行了确认。

税收债务与附担保债务的清偿顺序在我国破产立法上颇有反复。《税收征收管理法》的规范思路是以税收债务与附担保债务的成立时间确定相互之间的优先关系。〔90〕参见《税收征收管理法》第45条第1款规定。而《企业破产法》第109条关于担保权实现的规定在体系上并未置于“变价和分配”章节，担保物权的实现在破产程序之外进行，而税收债务优先受偿的财产基础仅以破产财团为限，所以担保物权在立法逻辑上优先于税收债权。〔91〕同前注〔25〕，许德风书，第178页。《企业破产法》第113条规定税收债务劣后于劳动债务而优先于普通债务，根据前文的分析结论，需严格限制劳动债务针对附担保债务的优先性，举重以明轻，劣后于劳动债务的税收债务并不优先于附担保债务。在理论上，任何一种优先权都应当是公开性的权利，以使后发生的债权可规避享有优先权的财产范围，或预见清偿障碍的风险。而税收债务的发生无需登记，税收机关目前不能及时公示所有的欠税情况，欠税公告是选择性的。这使得在设定担保时债权人很难知悉被继承人的欠税额度，税收债务不具备优先于附担保债务的正当性基础。

关于税收债务与普通债务的清偿顺序存在极大争议。赞成税收债务优先者有三个基本理由，一是基于税收的公益性，税收是用以进行再分配的重要手段，税收所得主要用于公共品的开发与建设。〔92〕同前注〔13〕，刘春茂主编书，第435页；同前注〔13〕，陈苇文。反对观点则认为，虽然税款整体上具有社会公共福利的公益属性，但具体到每一笔税款的公益性则未必突出，且过分强调税款的优先性会危害交易安全，增加交易风险。〔93〕同前注〔88〕，熊伟、王宗涛文。二是基于税收的风险性，税收是一种缺乏对待给付的无调节能力的非自愿债务，被继承人可在欠税后仍有足够财产时，于生前通过设定担保逃避税收债务。〔94〕同前注〔25〕，许德风书，第180页。反对观点则认为，税收的保障措施众多，税务机关可以进行税收保全、强制执行，可以强制纳税人提供担保，可以预先征收，可以加收滞纳金，可以公告纳税人欠税情况，可以限制纳税人或其法定代表人出境，甚至还享有代位权和撤销权。这些措施是具有公法属性的保障措施，对于债务人的威慑效果更为显著，远非私法保障措施所能及，既然在破产程序外有强大的税款征收实现手段，税收机关消极怠于行使其权力，在破产程序中不应再给予特殊保护。〔95〕同前注〔88〕，熊伟、王宗涛文。三是基于税收的非合意性，税收并非政府主动选择特定债务人依照合约达成的结果。但恰恰税收的比率和数额是由政府一方确定的，在确定这些比率和数额时，政府有足够条件对相关债务所隐含的风险大小作出相对客观的评估预测，同时根据预测结果决定提高或降低相应税费比率。〔96〕不过政府往往缺少防范风险的动力，因为税收债权的风险不是由政府承担，而是最终转嫁到其他纳税人身上。同前注〔27〕，韩长印书，第306页。

反对税收债务优先的理由还包括国家不与普通债权人争利、欠缴税款的征收成本高昂且对国家财政能力不会造成过大影响、国家财政承受损失的能力远超没有国家强制力作后盾的普通债权人。欲在整体上妥善解决逃税行为，不应采取将税收债务顺位提前到担保物权之前的简单手段。现代福利国家的税负急剧增加，若仍让其享有优先受偿地位，将极大地降低其他一般债权的受偿比例。〔97〕同前注〔25〕，许德风书，第179页。鉴于此，虽然各国在制定破产法时大多规定了税收债务的优先地位，但德国、澳大利亚、丹麦、挪威、瑞典等国近年来纷纷对税收债务优先受偿制度进行了激进改革，将税收债务作为一般普通债务对待。〔98〕同前注〔74〕，张钦昱书，第215页。基于上述分析，笔者认为税收债务应与普通债务处于同一清偿顺序。

（五）普通债务优先于无偿性债务与负担

遗赠与遗嘱继承均是被继承人无偿给予他人财产上利益的行为。与普通债务相比，无偿性债务与负担若未得到给付，后果仅是权利人的财产没有获得预期增益，并未损及固有财产权益。据此，其顺位劣后于其他普通债务，具有实质正当性。〔99〕参见夏吟兰主编：《婚姻家庭继承法》，中国政法大学出版社2017年版，第281页；巫昌祯主编：《婚姻与继承法学》，中国政法大学出版社2011年版，第343页；张玉敏：《继承法律制度研究》第2版，华中科技大学出版社2016年版，第94页。《继承法》第33条与第34条规定遗赠和继承劣后于普通债务及税款。《继承法意见》第5条规定与遗赠扶养协议抵触的遗嘱全部或部分无效。继承人先行交付遗赠的，交付行为并非无效，若因此导致债权人受有损害的，应负赔偿之责任。受损害之债权人也可对受遗赠人请求返还其不当得利的数额。〔100〕同前注〔3〕，林秀雄书，第 167 页。遗嘱继承与遗赠的主要区别在于受遗赠人不属于法定继承人范围，在债务清偿方面应作相同处理，依《继承法》第5条，其顺位优先于未立遗嘱时方才适用的法定继承。如果遗赠或遗嘱继承的客体为特定物，因清偿债务需要拍卖、变卖部分遗产的，只要其他遗产有资力清偿债务，就不能拍卖、变卖该特定物。

被继承人生前负担的普通债务，包括各种合同、无因管理、不当得利以及财产侵权之债，在被继承人死后并未因人身专属性而灭失，转化为遗产债务形式存在的，皆属于互为对待给付意义上的有偿性或回复性债务，其清偿顺序优先于遗赠与遗嘱继承。保证债务虽然在形式上具有补充性、无偿性和单务性特征，但实际上保证人常常是以负担保证责任为对价换取了较为优越的交易条件或其他利益，而后者并不体现在保证债务当中。以提供保证作为营业内容的商事保证并非无偿，在民事保证中为了限定风险，保证人可通过一般保证约定享有先诉抗辩权，仅负担补充责任，〔101〕参见程啸：《保证合同研究》，法律出版社2006年版，第46页。无需在清偿顺序中单独处理保证债务，生前赠与债务同理。

继承领域的普通债务与负担包括遗赠扶养协议之债与对被继承人生前扶养较多的遗产酌给份。有学者认为，遗赠扶养协议中权利实现的滞后性与义务履行的前置性并存，扶养人承担了比一般债权人更大的债权实现风险，应当享有优先受偿机会。〔102〕参见马钰凤：《我国遗产债务清偿顺序之重构》，《湖北社会科学》2011年第4期。笔者认为，协议双方在订立协议时不仅能够预见到履行方式带来的风险，而且可以通过约定控制减缓风险，甚至通过获偿几率的降低换取其他优越的交易条件，因此遗赠扶养协议债务不应优先于普通债务。对遗赠扶养协议的有偿性特征还需要作出个案判断，若扶养人获得的遗赠价值远超一般意义上扶养的对价，超出部分可定性为遗赠，在遗产清偿顺序上区分处理。

对被继承人生前扶养较多的遗产酌给份，实质上是在没有法定扶养义务的被继承人与扶养人之间将适量遗产作为生前扶养的报偿。由于双方未签订遗赠扶养协议，有学者认为其可构成无因管理之债，〔103〕同前注〔13〕，杜江涌书，第 174 页。与合同债务处于同一清偿顺序。还有学者认为，被继承人与扶养人之间为道义上的扶养关系，不产生强制偿还义务，因此其受偿顺序应劣后于遗赠扶养协议以及普通债务。〔104〕同前注〔13〕，陈苇文；同前注〔99〕，张玉敏书，第 94 页。笔者认为，该扶养行为并非“道义”所能完全涵盖。一方面，计划生育造就的家庭结构中常见一对夫妇要扶养四位老人和两位孩子，扶养义务的履行颇有难度；就业的多样化、流动性和跨地域更加剧了扶养义务人的现实缺位。远亲甚至熟人承担起扶养职责，成为缓解扶养义务人缺位的最有效方式。另一方面，姻亲之间以及非婚同居双方的扶养行为非常普遍，〔105〕同前注〔72〕，李佳伦文。《继承法》第12条给出的方案是部分姻亲间因发生扶养关系而获得继承权，笔者认为将其调整为以遗产酌给请求权对其利益进行保护更为妥当。没有继承权或是遗赠扶养协议之名，却可以通过遗产酌给制度解决双方现实中的继承问题，且符合当事人以遗产作为生前扶养报偿的预期。因此，将该遗产酌给份与遗赠扶养协议以及普通债务列为同一顺序更为合理。

（六）非合意之债不应当优先于合意之债

在普通债务中，权利的产生原因不外乎合意与非合意两大类。最典型的合意债务是合同债务，包括有财产担保的债务。是否给债务提供财产担保，也是合同双方合意谈判的结果。附担保债权人或许正是通过比较低的利率或交易条件换取相对较高的获偿概率，而普通债权人则可能是通过获偿几率的降低换取较为优越的交易条件或较高的利率。合同双方由于对合同风险有合理的预期，可以就对方的违约行为乃至死亡等突发事件采取诸如设定担保、同时履行抗辩、不安抗辩、变更或解除合同等风险预防措施，否则意味着债权人做好了风险自担的准备或存在主观上的疏忽。〔106〕同前注〔73〕，韩长印、韩永强文。

非合意之债中债权人不能通过意思自治对债权的产生及权利义务内容作出选择，最典型的是侵权之债。从侵权债务的形成机制上看，侵权行为的发生对于侵权行为的受害人而言往往非自愿且不可预期，很难事先采取相应的预防措施，受害人不知道债务人负担风险的能力，通常也不能相应调整其债权的具体内容、数额或者风险。当债务人将本来可用作补偿受害人的财产拿来设定担保时，缺少像针对合同债权人那样的可防范风险的救济机制，且不能自由转让。〔107〕参见马利峰、罗思荣：《论人身损害赔偿之债在破产程序中的优先受偿》，《法治研究》2010年第7期。

关于侵权债务作为非合意之债是否应优先于合同等合意之债的问题，学者提供了多种方案，如直接赋予侵权债务优先于合同债务甚至附担保债务的受偿顺位，或是在担保财产中裁剪一定比例给侵权债权人，或是将部分或一定比例的附担保债务转化为普通债务以削弱其优先顺位。英国《2002年企业促进法》第252条便规定，清算人或者破产管理人须将被设定浮动担保的财产的既定部分用于普通债权的清偿，且不得将该部分财产分配给享有浮动担保的债权人。〔108〕同前注〔73〕，韩长印、韩永强文。

如前所述，应将人身损害与财产损害区分处理，前者在继承费用与共益债务之后优先受偿。对于财产损害，笔者认为合意与非合意之差别尚不构成债务清偿顺序上区分处理的理由，许多合意或自愿债务的标的，如劳动合同、供货合同、保险合同等，都牵涉权利人的重大利益，其债权实现的重要性并不亚于财产侵权的受害人甚至人身损害的受害人。〔109〕同前注〔25〕，许德风书，第 182 页。为了避免遗产债务清偿顺序过于繁杂，笔者暂且将财产侵权债务与其他合意债务置于同一清偿顺位。

（七）惩罚性债务劣后

惩罚性债务包括侵权惩罚性赔偿、行政罚款与刑事罚金。侵权惩罚性赔偿属于民事责任，后两者属于公法责任。所有类型的民事责任皆优先于行政或刑事责任，〔110〕参见《民法总则》第187条、《侵权责任法》第4条、《合伙企业法》第106条、《个人独资企业法》第43条、《证券法》第232条、《食品安全法》第97条、《刑法》第36条、《税收征收管理法》第45条等。论证理由包括：国家承受财产损失的能力大于个人，民事责任优先是保护弱者的体现；民事责任的主要目的在于补偿，后两者的主要目的在于惩罚；民事责任指向个人权益救济，更为直接、迫切，后两者着眼于社会安定与一般公众利益；民事责任优先可减少当事人在交易前核查对方是否存在违法行为的投入，降低交易成本。〔111〕参见杨立新：《论侵权请求权的优先权保障》，《法学家》2010年第2期；同前注〔25〕，许德风书，第180～181页。

目前我国已初步建立惩罚性赔偿制度，〔112〕参见《侵权责任法》第47条、《消费者权益保护法》第55条、最高人民法院《关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的解释》第9条。其规范目的已经超出填补损害功能。若惩罚性赔偿债务的受偿顺位等同于普通债务，在遗产不足时，实际效果并非惩罚了侵权人即被继承人，而是间接惩罚了其他遗产债权人，不利于保护多数普通债权人的利益；因侵权人已经死亡，惩罚性赔偿已无法达到惩戒和警告侵权人的目的。综上所述，惩罚性赔偿应当劣后于普通债务，〔113〕《美国破产法》第726（a）（4）条规定，惩罚性赔偿之债的受偿顺位与罚款、罚金相同，排在破产程序期间普通债权依法定利率计算的利息之前。转引自前注〔25〕，许德风书，第184页。但优先于行政罚款和刑事罚金受偿。依据最高人民法院《关于执行案件立案、结案若干问题的意见》第17条以及《关于适用〈中华人民共和国刑事诉讼法〉的解释》第444条，被执行人死亡后若有财产即遗产可供执行，仍应清偿刑事罚金。但依据最高人民法院《对被告在诉讼中死亡的裁判问题及裁判前羁押日数的折抵问题之意见》，若被告所犯之罪仅得判处罚金，则在被告死亡后可不予审判。

五、我国未来民法典中遗产债务的清偿顺序

遗产债务清偿顺序的确定与变更，事关理念、规范和技术诸多维度，限制遗产的个别强制执行而代之以集体清偿程序本身，就是一种社会化安排。生存利益的债务、税收债务、侵权债务等非常态问题带来的风险对政治、社会及经济秩序具有危害性，由此产生各种优先权。优先权意味着超越纯粹的债权人立场与法律考量，转而渗入更多的利益评估和国家公共政策，以权衡社会经济效果等“非经济目标”。鉴于公共政策的渗入往往难以准确评估绩效并容易产生不可预期的风险，对优先权的设置需要在整体考量经济、社会和法治情势的基础上，寻求理念、规范和技术等维度的平衡。〔114〕参见冯辉：《破产债权受偿顺序的整体主义解释》，《法学家》2013年第2期。实际上，若协调得当，用以提高非经济目标的优先措施可以同时增加社会的总体福利。同时，限制既有优先权需以其他补偿性制度作为前提，防止过度牺牲弱势群体利益和公共利益。

债务清偿顺序本质上属于风险分配机制，对其变更须考虑对各方主体的预期及行动带来的影响。不少优先权在实践中并未产生可欲的效果，相反给市场交易和融资带来了诸多不确定的风险，并且可能增加对被继承人及遗产管理人的监督成本。债权人之间对于遗产的博弈属于“零和游戏”，过多分配给优先权人必然意味着普通债权人可获份额的减少，若因优先权设置过多对交易安全秩序造成冲击，且没有分散担保物权及普通债权失效风险的补救或补偿机制，债权人与债务人之间会自发展开新一轮寻求债务秩序安全的博弈，为融资增添更多成本和壁垒。〔115〕同前注〔49〕，邹海林、周泽新书，第 290 页。如果连附担保债权都靠不住，原本的普通债权人必然竞相责成债务人提供担保或提高担保条件，如要求高额财产抵押或人保与物保并存，催生出大量的担保欺诈和专业担保公司等“担保产业链”。〔116〕同前注〔114〕，冯辉文。可见，法律规则在特定问题上的功能越强大，在其他领域蕴含的风险可能就越多，不能期望凭借个别制度的修正而一劳永逸地解决问题。

清偿顺序的公平性和可操作性都很重要。我国民法典继承编的立法设计必须充分认识到清偿顺序规则实际效果的局限性，若遗产总额不足，复杂的清偿顺序客观上并无实益。需要避免的误区是创设过多的优先权。从历史发展上看，各国都经历了逐步削减优先债权的过程。以德国破产法为例，1877年破产法规定了数量繁多的优先权，以至于审查与确认优先权成为破产程序的主要工作，而由于担保物权的大量存在，无担保的债权通常都只能得到名义上的清偿（实际清偿比例很少超过5%），债权确认与排序工作成为徒劳，造成司法资源的浪费。〔117〕参见许德风：《论破产债权的顺序》，《当代法学》2013年第2期。新型优先权构建的立法成本高，需经过反复调研和论证。是否特殊对待，应参酌债权人收回债权的能力、获取信息的能力以及承受损失的能力等因素综合决定。笔者排列的遗产债务清偿顺序参见下表2。

表2 遗产债务的清偿顺序

第一顺位为继承费用与共益债务，两者涉及全体继承人与遗产债权人的共同利益，也是遗产债务管理、清偿各程序能够顺利进行的先决条件，因此在清偿顺序中应当优先支付、随时清偿。若遗产不足以同时清偿继承费用和共益债务，继承费用优先受偿。

第二顺位为保障基本生存权益的债务及负担，包括必留份、依靠被继承人扶养的遗产酌给份、人身损害赔偿以及劳动报酬、社会保险费与经济补偿金。优先受偿范围严格控制在满足特定权利主体生存需求的标准之内。遗产不足以清偿该顺位债务的，依比例受偿。

第三顺位为附担保债务，涉及遗产中的特定物，受偿基础不同于其他遗产债务。担保物之外有其他遗产足以清偿继承费用、共益债务以及保障生存利益的债务时，不能以担保物清偿。若其他遗产不足以清偿，上述债务在满足基本生存需要的限度内优先，并从类别、时间和总额度等方面严格限制劳动债务的优先受偿范围。

第四顺位为普通债务，包括以国家为债权人的税收债务、其他劳动债务、合同债务、财产侵权债务、无因管理和不当得利债务、遗赠扶养协议债务、对被继承人生前抚养较多的遗产酌给份等有偿性或回复性的债务与负担。为了减少债权确认和排序成本，以上类型的遗产债务之间不再区分清偿顺序。遗产不足以清偿该顺位债务的，依比例受偿。

第五顺位为惩罚性债务，包括侵权惩罚性赔偿、行政罚款与刑事罚金。民事惩罚性赔偿应当劣后于普通债务，但优先于行政罚款和刑事罚金受偿。

第六顺位为遗赠与遗嘱继承。如果客体为特定物，因清偿债务需要拍卖、变卖部分遗产的，在其他遗产足以清偿时便不能拍卖、变卖该特定物。若还剩余不属于遗嘱继承范围的其他遗产，适用法定继承。〔118〕参见《继承法意见》第6条。

若债权人未于规定期限申报债权，仅得就剩余遗产行使权利。〔119〕同前注〔3〕，林秀雄书，第 164 页。分割遗产后仍有未申报债权未清偿的，各继承人包括受遗赠人按照所分得遗产的比例在分得遗产范围内承担责任。〔120〕债权人权利的行使原本只应受时效限制。公示催告债权是为追求效率而牺牲未申报债权人利益的单方行为，倘若再使未申报债权的债权人地位不能优于无偿取得遗产的受遗赠人与遗嘱继承人，对其未免过于不公。同前注〔80〕，郭明瑞、房绍坤、关涛书，第161页。另依据《继承法意见》第62条，在遗产已被分割而未清偿债务时，如有法定继承又有遗嘱继承和遗赠的，首先由法定继承人用其所得遗产清偿债务；不足清偿时，剩余的债务由遗嘱继承人和受遗赠人按比例用所得遗产偿还；如果只有遗嘱继承和遗赠的，由遗嘱继承人和受遗赠人按比例用所得遗产偿还。