税前扣除凭证合法有效的关注点

廖永红

会计凭证不仅关系企业财务核算，也关系能否在税前扣除。纳税人在企业所得税管理中要注意会计凭证的管理，特别要关注其合法性和有效性，否则将产生不能在税前扣除的税收风险。

一、关注凭证合法有效

《税收征管法》规定，根据合法、有效凭证记账，进行核算。合法有效凭证，指填制内容、方式符合有关税收法规、财务会计制度规定的会计凭证，包括原始凭证和记账凭证。《企业所得税法》规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。国家税务总局关于《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告（国家税务总局公告2018年第28号）明确，税前扣除凭证按照来源分为内部凭证和外部凭证。外部凭证是指企业发生经营活动和其他事项时，取得的发票（包括纸质发票和电子发票，税务机关代开的发票）、财政票据、完税凭证、分割单以及其他单位、个人出具的收款凭证等。内部凭证是指企业根据国家会计法律、法规等相关规定，在发生支出时，自行填制的用于核算支出（成本、费用、损失和其他支出）的会计原始凭证。

不同的扣除类别要根据财务会计制度和税法要求取得不同的凭证资料，主要包括税务发票和财政票据、完税凭证等外来凭证以及经财政部门、税务部门认可的其他凭证。例如，某家俱公司遭遇洪灾，损失家具200多万元。对造成的损失，家俱公司在会计上作损失处理，向税务机关申报税前扣除，并将会计核算资料及其他相关的纳税资料等作为留存备查资料。同时，还要取得当地气象部门的天气预报证明，拍好受损家俱照片；如果参保了要取得保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单；企业的会计核算资料和原始凭证、资产盘点表；企业对责任人由于经营管理责任造成损失的责任认定及赔偿情况说明，法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对特定事项真实性承担法律责任的声明等留存备查。另外要注意，并不是取得了合法有效凭证就可以税前扣除，有些特殊支出即使符合规定比例，也取得了有效凭证，但仍不能扣除。如：烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，即使取得有效扣除凭证，也一律不得在计算应纳税所得额时扣除；企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除；不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除，不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

二、关注日常收集整理

日常工作中，企业要根据财务制度及税收规定及时收集相关资料证据，并分项登记、分类整理、分别归档，按规定的时限、程序、要求将资料留存备查。比如，业务招待费支出应取得证明其真实性的材料，包括发票、收据、账单等；企业租用（包括企业作为单一承租方租用）办公、生产用房等资产发生的水、电、燃气、冷气、暖气、通讯线路、有线电视、网络等费用，出租方作为应税项目开具发票的，企业以发票作为税前扣除凭证；出租方采取分摊方式的，企业以出租方开具的其他外部凭证作为税前扣除凭证；企业因产品（服务）质量问题发生的赔款和违约金等支出，以当事人双方签订的质量赔款协议、质量检验报告（质量事故鉴定）、相关合同、法院文书以及付款单据为税前扣除凭证。再比如，企业发生实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除。为此，企业应建立健全资产损失内部核销管理制度，及时收集、整理、编制、审核、申报、保存资产损失税前扣除证据材料，做好资产损失的确认工作，并保留好有关资产会计核算资料和原始凭证及内部审批证明等证据，以备税务机关日常检查。企业按规定向税务机关报送资产损失税前扣除申请时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。

◇父亲节那天，我对父亲说道：“爸，今天你过节，我带你和老妈出去玩一天。”老爸狠狠地抽了口烟向老妈说道：“我就不去了，你带你妈出去玩一天，就算是给我过节了！”

◇我问老妈：“为什么我的五官这么扁平？”老妈说：“因为你小时候总是趴着睡觉。”我不满道：“为什么不把我转过来？”老爸来了一句：“你小时候长得丑，你妈看见了害怕！”

◇打麻将三缺一，只好让从不玩麻将的媳妇顶个位置。结果，媳妇风卷残云，把我们哥仨的钱都卷了！我惊奇地问：“媳妇，你什么时候会打麻将了？”她说：“实不相瞒，八年前我就是用麻将牌把你从你前女友手里赢过来的！”

◇和老公吵架吵到很厉害的时候，我忍不住大声吼道：你能不能站在我的位置想一想！老公愣了一下，然后把我挤到一边，站在我刚站着的地方思考了一下说道：吵个架还要换位置，你可真特别！

三、关注涉税风险防范

企业取得私自印制、伪造、变造、作废、开票方非法取得、虚开、填写不规范等不符合规定的发票，以及取得不符合国家法律、法规等相关规定的其他外部凭证，不得作为税前扣除凭证。要实现各项费用、成本等在税前扣除，要有理有据、合规合法，企业应将与税前扣除凭证相关的资料，包括合同协议、支出依据、付款凭证等留存备查，以证实税前扣除凭证的真实性，否则将带来涉税风险。

目前，一些企业财务核算不规范，无论是内部凭证还是外部证据都不能按照财务制度或者税法要求取得并进行核算，不能在税前扣除。一些企业为了规避税前扣除限额，不管客户名称是否正确、行业类别是否填写错误、发票开具时间与相关费用发生时间是否相符等，甚至没有任何凭据、资料，将不好处理的各种费用、不能在税前扣除的其他开支列入办公用品、差旅费、会议费等科目。还有一些企业存在“白条”入账问题，如个人领取福利费、慰问费、出差补助费等，支付个人劳务报酬、力资费，租用私人财产支付的租金，向个人借入资金支付的利息，在个体小商店购买各种货物使用“白条”等；部分行业的特殊事项中，如饮食业农副产品的采购费，建筑业购买私人沙石辅料费用、支付个人渣土清场费，房地产业支付私人青苗补偿费、拆迁补偿费、拆迁安置费等也存在“白条”。“白条”在税前扣除，必须符合真实、合理、相关的要求，符合有关税前扣除标准。如个人领取福利费、慰问费、出差补助费、青苗补偿费、拆迁补偿费、拆迁安置费等，重点掌握费用支出是否符合规定的标准。这里提醒注意，企业发生的支出，如果不需要或客观上无法取得发票的，应提供证明业务或事项确实已经实际发生的充分适当的凭据及实施证据，才能在税前扣除。比如，企业发生大额的办公用品费用，应该附清单和相关的批准文件；发生的差旅费，必须提供出差人员姓名、地点、时间、任务等说明材料；发生的会议费，必须提供会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用标准等说明材料。

四、关注时间限制要求

企业应在当年度汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证的，若支出真实且已实际发生，应当在当年度汇算清缴期结束前，要求对方补（换）开发票、其他外部凭证。补（换）开后的发票、其他外部凭证符合规定的，可以作为税前扣除凭证。这里要注意，能补（换）开发票的尽量补（换）开发票，实在无法取得发票的，再考虑其他外部凭证。汇算清缴结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补（换）开符合规定的发票、其他外部凭证。其中，因对方特殊原因无法补（换）开发票、其他外部凭证的，企业应当自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料。

例如，甲公司向乙公司借款100万元，借款期限2年，自2018年1月1日起至2019年12月31日止，年利率10%（未超过同期同类金融企业贷款利率标准），借款期满一次性还本付息。乙公司2019年12月开具增值税发票。如果甲公司2020年5月31日前取得发票，且对2018年利息支出已进行纳税调增，2020年取得发票时全额扣除利息支出20万元，或者在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证时，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。如果甲公司2020年5月31日前取得发票，2018年利息支出已自行扣除，没有纳税调增，2018年需纳税调增10万。如果甲公司2020年5月31日之前未取得发票，税务机关通知其60日内补开发票，若取得补开发票，可税前扣除；若60日内仍未取得补开发票，2018年、2019年均需追溯调增，追溯调增后，即便是在五年追补期内取得补开发票，也不得追补扣除。