BOT业务会计处理简析

陈蓉

摘 要：随着市场经济的不断发展，越来越多的企业通过BOT的方式参与项目建设与运营，本文以企业会计准则为指引，阐述了BOT业务的具体会计处理。

关键词：BOT;未实现融资收益;无形资产

BOT业务的含义

BOT业务一般是指政府授予企业一定期限的特许专营权，许可其融资建设和经营特定的公用基础设施，并在合同约定的运营期内由政府直接偿付一定款项给企业或准许其向用户收费、出售产品以清偿债务、回收投资并赚取利润，在特许权期限届满时，将该项基础设施无偿移交给政府。

BOT业务的具体会计处理

建造期的会计处理

特许运营期收费金额确定时的会计处理

合同规定基础设施建成后的一定期间内，项目公司可以无条件地自合同授予方收取确定金额的货币资金或其他金融资产的;或在项目公司提供经营服务的收费低于某一限定金额的情况下，合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目公司的，应当在确认收入的同时确认金融资产：

借：长期应收款

贷：营业收入-出售设备收入

-提供劳务收入

未实现融资收益

其中，长期应收款根据与政府签订的合同约定金额计量，营业收入根据未来每年对政府的应收账款，按市场利率折现后的金额计量，市场利率一般可选择与特许经营期等长的银行贷款利率。长期应收款与营业收入的差额确认为未实现融资收益，用于未来期间财务费用的冲减。

特许运营期收费金额不确定时的会计处理

借：无形资产

贷：营业收入-出售设备收入

-提供劳务收入

例如，政府未来10年根据用户量对项目公司进行补偿，由于未来每年用户量不确定，因此项目公司每年可获得的投资回报也不确定，这种情况下应按未来可获取的公允价值确认无形资产。可以参照目前情况下类似项目每年可以为公司带来的收入，并结合未来宏观经济的发展情况进行合理确定。

运营期的会计处理

运营期内，从合同授予方或者用户那里获取的金额，是固定或不固定的货币资金或其他金融资产，一部分用于偿还前期投入的本金，另一部分为运营期提供运维服务所得。

特许运营期收费金额确定时的会计处理

（1）收回本金款

借：银行存款

贷：长期应收款

借：未实现融资收益

贷：财务费用

确认运维收入，结转运维成本

借：应收账款

贷：营业收入

借：经营成本

贷：银行存款/应付账款

特许运营期收费金额不确定时的会计处理

（2）摊销无形资产

借：经营成本

贷：无形资产

确认运维收入，结转运维成本

借：应收账款

贷：营业收入

借：经营成本

贷：银行存款/应付账款

移交时的会计处理

项目设施移交时，由于在特许经营期间，无论是计入“无形资产”的特许使用权还是计入“长期应收款”的金融资产，均已经摊销完毕，无需再作会计处理，只需按特许经营合同约定办理相关实物资产移交即可。

BOT业务的相关风险事项

会计准则对于BOT业务规定较为严格，签订BOT相关合同时，以下事项需特别关注：

一是合同授予方必須为政府及其有关部门，或政府授权可以进行招标的企业。

二是需按照规定设立项目公司进行项目建设和运营。项目公司除取得建造有关基础设施的权利以外，在基础设施建造完成以后的一定期间内负责提供后续经营服务。

三是特许经营权合同需要对所建造基础设施的质量标准、工期、开始经营后提供服务的对象、收费标准及后续调整作出约定。

四是在合同期满时，合同投资方负有将有关基础设施移交给合同授予方的义务，在合同中需要对基础设施在移交时的性能、状态等作出明确规定。

【参考资料】

[1]财政部财办会[[2004] 26号《关于企业以BOT方式参与公共基础设施建设业务会计处理问题的复函》，2004-8-24.

[2]财政部财会[[2008] 11号《企业会计准则解释第2号》，2008-8-7.

[3]张维宾.BOT方式建设项目运营后的会计问题探讨[J].会计研究，2004（10）.