改革开放后我国会计核算制度变迁原因分析和启示

奚睿哲

摘 要 随着《政府会计准则-基本准则》的正式实行，政府会计核算体系实现了全面而系统的改革。政府会计改革带来的“双系统、平行记账”模式，对高校传统的单系统模式产生了巨大的冲击。本文对政府会计改革对高校所产生的影响进行了分析并提出建议。

关键词 基本准则；政府会计；高校

一、引言

随着经济体制改革进程不断深化，我国的资本市场机制也在不断完善当中，会计作为重要的商业语言，会计信息的真实准确在经济良性发展中起着越来越重要的作用。而会计信息的真实准确很大程度上受到会计核算制度的规范与指导，本文将回顾我国自改革开放以来的会计核算制度的主要变迁，分析影响其变动的原因，并结合当今会计发展的热点问题，得出会计核算制度变迁带来的启示。

二、会计制度变迁的三个阶段及其特点

（一）第一阶段（1978-1992）

在1992年以前，我国没有出台任何会计准则，所以这阶段的会计工作由会计制度指导，呈现出如下特点：

1.会计制度种类繁多，有着明显的行业和所有权特征

改革开放后财政部先后发布了《国营供销企业会计制度》、《国营施工企业会计制度》、《国营工业企业会计制度》、《中外合资经营企业会计制度》等一系列会计制度，与现在较为统一会计准则相比，这种分行业分所有权的核算制度虽然行业特色鲜明，但是横向会计信息可比性存在较大的不足。

2.会计核算制度规定详细而具体，自由裁量权较低

与西方国家的原则导向的会计准则不同，这阶段我国的会计制度规定要求非常详细和具体，比如在会计科目的设置上、会计报表的格式上，一扫文革时期的简单之风，对不同行业不同性质企业的会计处理有了比较严格的限制，例如存货科目，分为了原材料、燃料、包装物、低值易耗品、委托加工材料、超储积压物资、自制半成品等会计科目。

3.会计制度与国际会计准则有初步接轨

在1985年财政部颁布的《中外合资经营企业会计制度》中，允许中外合资企业采用资产、负债、资本、成本、损益五类一级会计科目，提供报表也为资产负债表、损益表和财务状况变动表，也引入了资本保全的概念。在1989年的修订中，对于国家与企业的利益分配上做出了较大改革，更加强化了税费类科目而降低了基金类科目的使用。

（二）第二阶段（1992-2006）

随着1992年财政部《企业会计准则》的出台，我国会计制度领域开始了制度与准则的共存的时代，同时期的市场经济也得到了更加长足的进步，这个阶段会计核算制度呈现以下特点：

1.会计理论迅速与国际会计准则靠近

随着1992年《企业会计准则》的颁布，我国的会计理论迅速采用了“资产=负债+所有者权益”的等式，抛弃了计划经济时代国家干预的基金类科目，也采用了国际通行的会计报表体系。各行业的记账方法也统一于国际接轨，统一调整为借贷记账法。

2.基本统一了各行业各所有权企业的会计核算制度

《企业会计准则》基本打破了各行业会计核算的藩篱，统一了科目和报表的体系，并且随着以“九四税改”为代表的财税体系改革，我国税收也朝着标准统一迈进，各行业各所有权企业会计核算方法和程序做到基本统一有了条件。

3.会计准则的出台速度慢于会计制度的出台速度

为了能够有序地制定会计准则，财政部先后成立了会计准则课题组（1988）、会计准则咨询专家组（1993），并陆续出台了三十多项会计准则的征求意见稿。但由于资本市场初步建设制度不完善，屡屡曝光的财务造假、投机事件导致不够完善会计准则救火出台。而会计制度则因为有着更好的历史基础而不断更新，陆续出台的企业会计制度、金融企业会计制度、小企业会计制度相比于准则的出台无论是速度还是欢迎程度上都更胜一筹。

（三）第三阶段（2006-至今）

随着财政部成立新的中国会计准则委員会（2003），专家的扩充带来了准则制定方面的快速发展。在财政部五次发布征求意见稿后，2006年财政部发布了“1+38”的会计准则，并且在2014年作出了较全面的修正，这阶段的会计核算呈现以下特点：

1.会计准则快速与国际准则趋同，核算结果基本等效

在快速发表“1+38”的会计准则之后，中国会计准则委员会与香港会计师公会在2007年已经达成共识，实现了基本等效。2010年中国财政部也发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》。随着IASB对于IFS的更改，财政部也逐步推进，每年都更新调整准则，在2018年又有《企业会计准则第14号——收入》、《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》等三项金融资产会计准则以实现系统性趋同。

2.准则解释修订比较频繁

在2006年首次发布“1+38”的会计准则之后，由于我国社会主义市场经济体制的特殊性、经济发展的复杂性以及系统性对国际会计准则的趋同，仅2015年以来财政部已经发布三十多条企业会计准则的解释稿，准则的频繁解释一方面体现我国经济业务的日趋复杂性，一方面也体现出我国相关部门对于准则为指导的会计核算体系的维护决心。

3.形成了以会计准则为核心，会计制度为辅助的会计核算体系

在准则的全面发布和日趋解释完善之后，会计制度在适用范围大大缩小，仅保留了《小企业会计制度》、《事业单位会计制度》等作为其他经济实体或单位的会计核算指导，而广大的企业都遵循会计准则进行会计核算。

三、基于PEST模型的变迁原因分析

（一）政治因素

随着中国加入WTO的步伐日益加大，政府希望通过加入WTO以更好的融入经济全球化的浪潮之中，以求综合国力的发展。在这个过程中，作为商业语言的会计不得不去尊崇以及较为成熟的国际会计准则委员会，需要采用会计准则来指导会计核算，并承诺趋同。另一方面，随着经济全球化的分工发展，世界各国在国际贸易中也需要一个转换成本较低的会计核算系统来减少信息成本。endprint

（二）经济因素

20世纪八十年代后期计划经济以及双轨制价格的闯关失败，导致了九十年代最终中国经济走向了社会主义市场经济体制，新的生产力关系产生导致原有模仿苏联的会计核算制度的不适用。随着改革开放的深入，各行各业以及各种所有制经济的界限开始变得模糊，理论上分行业分所有权的会计核算制度必要性被削弱。随着我国资本市场交易事项逐渐变得复杂，会计制度的规定往往很难跟上时代的变化，而会计准则则更加灵活。

（三）文化因素

随着20世纪90年代中国社会的快速世俗化倾向，阶级斗争和意识形态的片面解读被慢慢搁置，中国经济的发展开始正眼看西方，开始客观的吸取国外对于经济发展的优秀经验。会计核算方法也遵循了这样的道路，开始接触和翻译国外的论著，并将这些论著创造性的运用于社会主义市场经济当中，从而会计制度有了越来越多的支持，对其的理论研究也日趋完善。

（四）技术因素

从改革开放开始，我国的会计教育领域迎来了另一个春天，随着开设该专业的本科、硕博士院校的不断增多，学术上也开始进步。我国会计行业的从业人员素质也得到了长足的进步，随着新世纪的大学扩招，会计专业人才的供给和素质都不断提高，有了能够进行职业判断的基础，会计制度的指导性强需求性受到了削弱，从而为会计准则的主导地位创造了基础。

四、启示

（一）完善中国特色資本市场建设

从我国会计核算制度的发展可以看出，随着20世纪九十年代以后我国社会主义市场经济的确立，我国会计核算制度受到了很大的挑战，会计制度虽然规范较细，可操作性强，但面对日新月异不断发展的经济事项的产生已经远远满足不了需要。但随着资本市场的不断完善，会计准则以其适应性与效益性开始占据主流。所以资本市场完善是会计准则发展的内生动力。

（二）加强会计从业人员专业能力

由于我国会计教育在改革开放之时尚未普及开来，所以会计制度的简单易行性能够显著提升会计核算效率，随着我国会计人员数量和质量的不断提高，有相当多的会计人员已经能够做到理解并运用会计准则来指导会计实务。而财务共享中心，会计机器人的兴起，对于传统的财务会计提出挑战，但对于复杂经济业务的处理，对于准则未明确规定事项的记录和报告，不仅是财务从业人员的转型必经之路，也为会计准则的不断完善提供实践上的基础。

（三）增强国际会计事务的话语权

纵观会计制度和会计准则的发展历史，除了经济业务的发展，与国际会计准则趋同也成为了推动我国会计准则修订的一个重要因素。国际会计准则的制定与趋同是很大程度上是在经济全球化的背景下各国为了减少国际贸易与国际资本流动中的交易成本和信息成本的问题，但是在不断趋同的过程中，各个国家最适合的方法也不尽相同，需要让步。所以我国为了会计准则的良性发展，应增强国际会计准则制定的话语权。endprint