返利营销中财税问题研究

■/袁 莺

返利营销中财税问题研究

■/袁 莺

返利营销以其针对性强、显效性快的特点，在营销手段中十分常见。随着电子商务业务的开展，线上线下的返利营销显现多样性，不同于传统会计核算和税务分析，会计执业人员应更好地做出对应分析，本文主要针对传统实体门店及网络营销业务中出现的二次返利情况进行分析。

二次返利 会计核算 税务分析

一、研究背景

返利作为一种营销手段，被广泛应用于商品销售业务中，供货方将其所得利润部分返还给销售方，以此来刺激销售方积极销售的一种行为。

随着销售渠道的多样化及其参与者的多变性，传统的供货方（企业）对销售方（企业）这种简单的参与群体已悄然转变，供货方可以脱离一级采购商而直接面对个人消费者，个人消费者可以突破空间局限直接对话供货方，虚拟商铺贸易的如火如荼使得交易更简捷快速。供货方、销售方以及个人消费者的互惠互利显得日益重要，企业生命链不再是行业与行业之间食物链的抢夺，消费者消费对象的受限性及价格的人为抬高转价，更应该是站在平等和谐的基础上进行商谈。

传统的返利营销仅仅强调单一双方是否对价公平，鉴于销售情况的复杂多样，现代返利营销的研究更应尽早提上议程。营销手段的灵活性往往能给企业注入勃勃生机，促使经济的整体提升。因此，营销部门在制定方案时更多地关注销量及盈利能力，方式日渐复杂、名目繁多、日新月异。有经济业务活动就必然有会计核算及税务筹划，许多业务已突破传统财税研究，需要倚仗会计人员业务知识进行合理分析、精准操作。很多会计执业人员出现了疲态，鉴于自身专业素养及工作繁重，无法很好地对新业务进行细致核算，如何做新业务的评判标准也只求不违法即可，在营销部门高涨的“头脑风暴”热情面前，财务部门显得疲于应付。

做真账、做好账，会计执业人员应精准地号企业之脉、开出药方，参与企业管理。本文主要针对线上、线下出现的常见返利类型进行归类，给出相应财税分析。

二、返利类型

返利营销是基于扩大销售量、提升利润、加速收账、品牌推广而产生的，本质是出于营销目的，最终通过企业财务指标进行显性反映。随着网络销售模式的介入，运作电商主体的多样性，流通环节的缩短，返利形式的灵活性，返利营销可以分为以下几个类型。

（一）线下销售

即以实体店为代表，为传统销售形式。常见返利主体源自厂家或实体店，对象则为个人消费者。

目前，实体店销售额占全国零售总额的90%，从业者占三产就业人口约1/5，在促消费、稳就业、惠民生等方面担当重要角色，虽然屡屡传来实体店“阵亡”的消息，但实体店的存在依然是国民经济发展中不可替代的部分。

但消费者的选择往往是基于个人利益，将顾客吸引至实体店必须要有好的营销策略，其中返利是运用最为广泛的一种手段。

（二）线上销售

即依托互联网进行商品销售，为现代销售形式。日趋成熟的网络经济需要新的营销模式才能符合不同消费者的需求，相对线下销售而言，返利主体主要由厂家、网上商城、网络中介平台等构成，对象则由批发商、个人等构成。

国家统计局2016年1月发布2015年国民经济运行情况，数据显示，全国网上零售额38 773亿元，比上年增长33.3%。其中，实物商品网上零售额32 424亿元，增长31.6%；非实物商品网上零售额6 349亿元，增长42.4%。

消费者在购买商品时越来越偏向于便捷的购货方式、优惠的价格标识、自由的购货时间、详细的货品说明，而这一切网络都能轻而易举的实现。

雨后春笋般出现的网络营销同时也产生了巨大的竞争力，如何吸引消费者，使其产生消费惯性，鼓励后续消费行为，返利无疑是首要选择。

根据常见返利情况，本文主要以表1常见返利类型作具体分析。

三、依据原则

表1常见返利类型

（一）会计依据

返利主要是针对二次销售行为发生，本文着重研究二次销售行为中产生的价格优惠。

1.视同商业折扣。在后续购物时直接在价格上给予的抵减，消费者只需按标价扣减折扣金额作为支付依据。在会计核算中只需反映商品实际支付金额即可，无需单独反映被抵减的金额。

2.视同预计负债。 在发放优惠凭证时，计入“预计负债”，等消费者实际消费时再给予冲减。一般适用于优惠力度较大，消费者会使用该优惠的可能性较大的情况；相反，按重要性原则，一般直接在发生消费行为时进行确认即可，无需单独反映发放优惠凭证数额。

3.视同销售费用。返利金额属于企业促销业务产生，因此归入销售费用进行核算。这种处理在企业日常业务中较为常见。

（二）税法依据

返利是针对售后行为的一种利润的再次分配，以一般纳税人而言，不能针对返利部分单独开出增值税专用发票，因并未发生真正的销售业务，故属于违法行为。因此，返利销售下同样必须按真实业务发生时点及数据进行合理确认。

1.《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》（国税函［2010］56号文）明确规定：《国家税务总局关于印发〈增值税若干具体问题的规定〉的通知》(国税发［1993］154号文)第二条第（二）项规定：“纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税”。纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。

2.《国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》（国税函［2006］1279号文）规定：纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》开具红字增值税专用发票。

四、案例分析

（一）线下交易

案例1，A商场为一家大型综合性商场（增值税一般纳税人），现举行购物返利活动：每实付100元，返电子货币1元，以此类推，若当期销售100 000元（含税价格）。

情况一：若返利金额源自厂家

（1）收到厂家返利，若供货方开具增值税专用发票，

借：银行存款 1 000

贷：主营业务成本 854.70

应交税费——应交增值税（进项税额转出）145.30

收到厂家返利，若供货方没有开具增值税专用发票，此行为不符合税法规定，在实务中就予以避免，但可以通过下次商场进行采购时予以价格扣除。

根据《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发［2004］136号文）：对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税，会计上应按销售折让处理。

若返利金额不单独开具增值税专用发票，直接从下次采购金额中扣除，则视同销售折让处理，抵减当期销售收入及增值税额；若返利金额单独开具增值税专用发票，应冲减成本，并将税金转出。

借：银行存款

贷：主营业务成本

应交税费——应交增值税（进项税额转出）

（2）向消费者发放返利

借：预计负债 1 000

贷：预收账款 1 000

此返利一般不得用于提现，金额计入消费者相应电子账户中，在消费者后续消费过程中直接抵扣，可视作消费当期给予消费者的商业折扣，同时将“预计负债”金额转入当期“销售费用”中，作为当期营销费用。

借：预收账款

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

借：销售费用

贷：预计负债

情况二：若返利金额源自商场

发放返利方一般将返利金额视为促销业务产生，归为“销售费用”。

（1）发放返利，

借：销售费用 1 000

贷：预计负债 1 000

（2）消费者后续利用返利金额消费，

借：预计负债返利

银行存款销售价-返利

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

案例2，A商场为一家大型综合性商场（增值税一般纳税人），现举行购物返利活动：每实付100元，返抵用券1元，以此类推，若当期销售100 000元（含税价格）。

情况一：若返利金额源自厂家

（1）发放返利券时，可不作会计处理，抵用券的使用与电子货币不同，部分消费者不会因为抵用券而进行二次购买行为，鉴于消费的特性，抵用券的发放与使用出现的不对称性，以及重要性原则的考虑，可在消费者实际使用抵用券时进行会计处理，在发放抵用券时只需进行备查登记即可。

（2）消费者二次购买，视为商业折扣，且在开具发票时，根据国税发［1993］154号文规定，笔者建议将销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的销售额征收增值税，有助于减轻企业税负。

借：银行存款

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

情况二：若返利金额源自商场

分析与情况一相同。

因为抵用券的返利模式最终受益对象是消费者，是针对消费者产生，作为中间平台的商场并未从返利部分获益，其所获收益也是基于营销活动带来的销量驱动，此部分在会计处理中根据重要性原则可酌情在消费行为实际发生时进行确认。

案例3，A商场为一家大型综合性商场（增值税一般纳税人），现举行购物返利活动：每实付100元，可以低价1元的价格换购价值10元的货品（成本8元），以此类推，若当期销售100 000元（含税价格）。

情况一：若返利金额源自厂家

（1）发放返利商品至商场，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物。

借：销售费用 81 452.99

贷：库存商品 80 000

应交税费——应交增值税（销项税额）1 452.99（100 000÷100×10÷1.17×17%）

（2）当消费者换购时，收到商场发来的返利金额，

借：银行存款 1 000

贷：销售费用 1 000

值得注意的是：在实务中此类操作步骤流程纷繁复杂。商场也可在销售业务完毕后再与企业进行买赠货品清算，也可在后续进货过程中对同类商品进行价格抵减。

情况二：若返利金额源自商场

（1）当消费者换购时，

借：销售费用 80 452.99

银行存款 1 000

贷：库存商品 80 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 1 452.99

（2）若消费者选择放弃换购时，则不需要进行任何账务处理，

结论：在进行业务处理时，要注意具体的流程操作，尤其在进行税务分析时还要特别注意商品是否还需要缴纳其他税负。

（二）线上交易

线上交易中常见涉及的电子货币、抵用券交易类型可参照线下交易案例1、案例2的具体做法。下面我们主要分析网络中介平台产生的相关业务。

1.团购网。这是一种网络组织平台，由网络平台机构将商家与消费者联系起来，以形成一种薄利多销的购物合力，商家以低于零售的价格出售商品，团购平台以提成为盈利模式的一种电子购物模式。团购网会计处理模型：

（1）消费者下订单，因大部分网站支持随时退功能，商家不能即时确认收入，团购网将消费者预付的款项暂为保管，因此先通过“预收账款”核算。

借：银行存款

贷：预收账款

若消费者退回订单，

借：预收账款

贷：银行存款

（2）消费者实际消费，通过商家网络确认，实现商家收入确认，进行正常的收入费用确认。但对于团购网而言只是将预收的货款按约定打入商家账号。

借：预收账款

贷：银行存款

（3）根据每单进行返利，形成团购网的收入，

借：银行存款

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

此外，商家与团购网在实务中一般会约定一个清算时间统一清算，本例中没有考虑具体时期差异。

2.返利网。通过汇集众多网上商城平台于一体，消费者通过返利网链接进入网络商城购物平台消费后，可得到返利网给予的现金返利。返利网会计处理模型：

（1）消费者通过返利网链接进入网上商城购物时，实质为消费者与网上商城发生业务关系，网上商城需做正常销售业务的会计处理，而返利网只是通过后台有了数据显示做统计，无需进行账务处理。

（2）当购物行为产生后，网上商城按协议给予返利网返利。因为返利网的主营业务即为返利，其并无商品，作为中介平台，提供的仅是服务，因此不同于线上交易中提及的业务处理。

借：银行存款

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

（3）返利网将返利部分提取返还给消费者，可视为返利网的营销行为，根据会计制度可视为“销售费用”，

借：销售费用

贷：银行存款

由此可见，无论是团购网还是网上商城，业务范围均主要为得到商家或网上商城返利，其本身并不提供任何商品，因此区别于线上交易，返利部分应视为“主营业务收入”，所不同的是团购网齐集的是具体商家，团购网得到的是具体店家的返利；返利网则聚集的多是网上商城，得到的是网上商城给予的返利。

五、结论

返利往往在实际业务中有几种：做为后续业务价格扣减；直接支付货币资金；返回实物商品；冲减往来方式等等，本文主要从线上线下业务中共同出现的有关货币资金业务的返利案例，进行会计核算与税务理论的对比分析。

网络中介平台的产生促使业务不受空间地域约束，成为会计人员业务处理中的未知领域，与以往业务不同的是，网络产生的营销案例更复杂多样，触类旁通显得尤为重要。

［1］中国注册会计师协会.2015年注册会计师全国统一考试教材——会计〔M〕.北京：财政科学出版社，2015.

［2］财政部.企业会计准则2006〔M〕.北京：经济科学出版社，2006.

◇作者信息：无锡城市职业技术学院副教授

◇责任编辑：闫树北

◇责任校对：闫树北

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1004-6070（2016）12-0033-04