论权责发生制在政府会计中的引入问题

任桂枝

论权责发生制在政府会计中的引入问题

任桂枝

2014年12月国务院批转了《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》，本论文就中国政府会计的现状进行了综述，进而提出权责发生制在政府会计中引入的必要性。

政府会计;权责发生制；收付实现制

一、我国政府会计现状概述

随着社会主义经济体制的不断完善,各种预算管理制度的不断改革，财政部从2012年开始，陆续修订和实施了一批新的政府会计制度。如：2012年2月公布了《事业单位会计准则(征求意见稿)》；2013年12月公布的《行政单位会计制度》；2015年10月修订了财政总预算会计制度，以及制定了相关的行业事业单位会计制度，如《医院会计制度》（2010）、《高等学校会计制度》（2013）、《科学事业单位会计制度》（2013）、《中小学校会计制度》（2013）、《彩票机构会计制度》（2013）等行业事业单位会计制度。

2015年10月23日，财政部部长楼继伟签署财政部令第78号公布《政府会计准则——基本准则》，自2017年1月1日起施行。为我国政府会计新一轮的改革奠定了基础，具有里程碑的意义。

二、目前我国政府会计中会计基础确认存在的问题

一直以来，我国政府会计以收付实现制为基础，只对预算资金的分配和使用情况进行核算，这在很大程度上制约了我国政府会计的发展，收付实现制会计核算基础已经出现诸多局限性。具体表现在如下的几个方面:

（一）资产信息失真

在我国现行的政府会计中主要以收付实现制作为其会计确认基础，侧重反映预算资金的执行情况和现金的流出和流出。政府的投资以单一的财政拨款的形式拨出款项，资金一拨出，直接计入当期的财政支出，这样的结果就是在资产负债表中看不到实际支付购买到的有关资产，造成政府资产的失真。对于政府单位的一些对外投资，像股权投资也没有在资产科目中进行反映，这些不足显然是会影响信息使用者的决策的。

往年会计制度中对于行政事业单位的固定资产不进行后续计量，只在取得时按照实际成本计入其价值，这样随着时间的推移，其实际价值已经发生减值甚至已经完成其使用价值，但是在资产负债表中也依然是其原始价值，造成资产虚增。值得一提的是，最新颁布的《事业单位会计准则》和《行政单位会计制度》要求对固定资产计提折旧，冲减其对应的资产基金，这在会计处理上无疑是向权责发生制迈出的重要的一步。

（二）负债信息不完整

收付实现制就是只在实际收到或者支出现金时确认，而对于一些应付未付的业务不能在当期进行反映，政府财政往往看似一片繁荣，隐形负债其实隐藏在其中。另外，采用收付实现制作为会计确认基础还可能造成会计信息得不到及时反映。社会保险基金就是这样一个例子，社保金常常会在当年形成结余，但其实这些结余需要在未来期间偿付，是政府的一项负债，忽略了这一部分的负债，造成的后果就是，政府当局财务状况虚假繁荣，甚至出现违法违纪使用财政资金的现象。

（三）政府会计信息不透明

在收付实现制下，会计报告只是反映一些与实际收付有关的会计信息，而对于一些与预算收支没有直接关系的却非常重要会计信息却没有予以反映。财务信息反映不全将可能引起社会公众对于政府财政的质疑，近几年大量政府财政丑闻也使政府的公信度不断下降。另一方面，由于在收付实现制下，政府会计的收入和支出不配比，既不利于社会对政府的监督，也不利于政府自身的内部激励机制的构建，政府整体的行政效率得不到有效的提高。

三、收付实现制和权责发生制的比较

收付实现制又称现金制，也就是说，收入是在实际收到现金时予以确认，支出也是在实际付出现金时予以确认，而不考虑是否属于本期的收入或支出。如此一来，其收入和费用是相互独立存在的，不存在配比关系。

权责发生制也被称为应计制，它是与现金制相比较而言的。收入、费用的确认是以收入的权利和支出的义务是否归属与本期为标准来作为计量依据的。在权责发生制下，一定会计期间内所发生的收入和费用应当相匹配。也正因为此，权责发生制下的收益能更好地反映会计主体成果与付出之间的关系，对其起到一种激励的作用。

收付实现制与权责发生制的根本区别在于如果存在跨期支付的现金收支，就会造成其确认的不同，进而影响其反映的信息的差异。

收付实现制不以经济业务实际的发生作为计量标准，当收益实现和收到款项的时间不同时，收付实现制下记录的会计信息并不反映真实的经营成果。在以前的政府会计中，一般采用收付实现制作为其会计基础，不进行成本核算，只反映预算情况。

权责发生制会计记录方法较为复杂，企业一般采用其作为会计基础。随着政府会计的改革,政府部门也开始在某些具体业务开始采用这一会计基础。权责发生制最大的特点就是能正确反映收入与费用之间的配比关系，便于进行成本核算和分析，进而评价会计主体的业绩水平。在社会公众强烈要求对政府财务状况和资金使用情况公开化，建立高效廉洁的服务型政府的今天，采用权责发生制无疑可以增加政府会计信息的透明度，提供给公众更多有用的信息，也有利于政府绩效水平的提高。

四、权责发生制引入的必要性

（一）政府职能转变的需要

政府职能的转变应该是由原来的管理型政府逐步向服务型、绩效型政府的转变。这一转变的实现，当然离不开一套完整的会计管理体系作为支撑，为其提供全面、有效的财务会计信息，而在政府会计中引入进权责发生制改革就成为健全政府绩效评价体系、转变政府职能的有效途径。

（二）增强政府会计信息透明度的要求

随着政府职能的转变，越来越多的社会公众开始不仅关心政府的钱“花在什么地方”而且要求政府提供是“如何花的’,社会各界也强烈要求建立一个透明的政府会计和报告体系。不难看出，权责发生制的引入对于这一问题的解决必然会起到很好的效果。

（三）权责发生制自身的缺陷

从上文对于采用收付实现制存在问题的分析，可以看出，由于收付实现制存在资产信息失真，负债信息不完整，收入与费用不配比等问题，一些地方政府在运用资金过程中出现了许多违规行为，众多政府财政丑闻的出现，不得不促使政府让其会计信息公开、透明化，以建立民众对其的信任。而建立这种信任的方法之一，就是引入权责发生制对政府成本进行监督管理。

五、结论

通过前文对我国政府会计引入权责发生制的讨论，可以看出我国政府会计引入权责发生制的时机已经日趋成熟，而且值得一提的是，2014年12月31日，国务院批转的财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》正式公布，这一政策的实施从制度上为权责发生制在政府会计中的运用提供了有力的保障。当然，推行权责发生制是一个需要循序渐进的过程，还需要我们继续的研究和探索。

[1]财政部会计司.政府会计研宄报告[R].大连:东北财经大学出版社,2005年.

[2]邬励军,吴昊华.政府会计改革——论权责发生制的引入[J].会计之友,2013年(1):36-38.

[3]王金秀.论我国新一轮政府权责发生制会计改革[J].行政事业资产与财务,2013年(8):9-13.

（作者单位：山西工商学院）