对融资租赁相关术语的界定及会计处理

(长安大学经管学院 陕西 西安 710018)



对融资租赁相关术语的界定及会计处理

高世欢

(长安大学经管学院陕西西安710018)

首先，探究了融资租赁的概念、含义及基本理论，其次分析了我国现行融资租赁准则与国际上通用准则对比，对此提出了一系列问题并对解决方法进行探讨，最后提出了对今后研究走向及对未来融资租赁的展望。

融资租赁；最低租赁付款额；入账价值；未担保余值；

一、关于租赁准则的术语及相关内容

(一)租赁的定义

融资租赁作为租赁的一个重要组成部分，是本文主要探讨的内容。我国现行的《企业会计准则第21号——租赁》规定的融资租赁,是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁方式。其所有权最终可能转移,也可能不转移。融资租赁这种设备租赁的基本形式,以融通资金为主要目的。

目前，学术界对融资租赁的定义仍持有不同观点。IAS17规定，将一项租赁划分为融资租赁还是经营租赁应当根据交易的实质而不是交易合同的形式。在满足以下一项或多项条件时，应当认定为融资租赁：(1)在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人；(2)承租人有购买租赁资产的选择权，其购买价款将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日，就可以合理确定承租人将会行使这种选择权；(3)即使资产所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分；(4)在租赁开始日，最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值；(5)租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。

(二)最低租赁付款额

我国租赁准则与IAS17的规定基本相似，我国第21号准则规定“最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项(不包括或有租金和履约成本)，加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值进行确认”。但IAS17的规定更详细,IAS17规定“最低租赁付款额，承租人应按等于租赁开始时租赁资产的公允价值或按更低的最租赁付款额的现值确认”而我国融资租入资产一般是租赁资产原账面价值与最低租赁付款额现值中较低者入账，但也可以是最低租赁付款额，租赁负债的入账价值只能是最低租赁付款额。

(三)未担保余值

我国租赁准则未担保余值是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值;IAS17是指出租人无法保证能否实现，或其变现只是由出租人的关联方给予担保的那一部分租赁资产值。

二、融资租赁相关会计处理

(一)对最低租赁付款额的认识

最低租赁付款额的确认可以直接影响到租赁交易的类型，从而对后续计量造成影响，因此，确定最低租赁付款额在租赁交易中是极为重要的。在美国租赁会计准则中，最低租赁付款额的确认需要加上一部分其他费用。承租人如果有某项行为违反了合同约定，如选择不续租标的物或展期时，承租人需要承担罚金，这些罚金将被算在最低租赁付款额内。我国在这方面是没有相关规定的。我国将租赁界定为融资租赁的标准之一是：承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权。我认为：租赁期届满承租人如果不行使这种权利，那么入账价值不应该含有行权价格，可以借鉴美国的处理方法，对违约行为进行罚款。出租人将罚款中的一部分先冲减最低租赁收款额中承租人行权价格的现值，剩余部分确认为“营业外收入”。承租人将罚款计入“营业外支出”科目。

(二)关于租赁资产和负债初始确认时入账价值的认识

《企业会计准则第21号——租赁》准则规定了融资租赁中承租人会计处理原则：(1)租赁开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，二者差额作为未确认融资费用。(2)租赁期内，承租人应当采用实际利率法来确认当期的融资费用，同时将初始形成的未确认融资费用在租赁期内各个期间进行分摊。我国租赁准则所规定的初始确认金额不相等,由此在初始确认时即已确认“未确认融资费用”,这种处理方法与租赁的经济实质相背离,将租赁付款额中所含的利息成分过早地计入承租人的负债中,实质上虚增了承租人的资产和负债。承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产和负债的入账价值,不再将两者的差额记录为未确认融资费用,而是运用实际利率法对未来各期租金进行计算,从而冲减负债和确认融资费用。

(三)关于未担保余值的账务处理的认识

《准则》规定，未担保余值增加的,不作调整。有证据表明未担保余值已经减少的，应当重新计算租赁内含利率，将由此引起租赁投资净额的减少，计入当期损益；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。租赁投资净额是融资租赁中最低租赁收款额及未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额。已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。

三、总结与未来展望

基于与国际准则的对比以及我国实际会计操作中的问题，可以发现我国关于融资租赁的界定与会计处理还存在很多有待商榷的地方，2010年最新的征求意见稿中提到把经营租赁与融资租赁业务组合到一起即“两租合一”对于租赁未来发展也许会带来新的变化。根据现行的《IAS17》规则，“两租合一”实质上降低了和资产相关的所有风险，出租方和承租方的利益都得到保障，租赁业务与经营业务之间不再详细划分，直接统一为租赁，这要求承租人只要租到商品，这些资产都要做资产记录，通过这样的方式，可以简化租赁业务，方便操作，比之前使用的会计准则交易信息更加全面清晰。

我国的融资租赁会计准则与国际趋同的过程是漫长的，但是面对国际会计准则对于融资租赁行业的影响越来越大，改革成为我们必须的选择。本文主要对租赁准则对比与租赁业务处理进行了分析。

[1]柯有梅.我国租赁准则与国际租赁准则的比较研究.黄石理工学院学报，2009，26.

[2]张丽峰.浅议融资租赁准则中存在的问题及对策.中国证券期货，2010.

高世欢，长安大学经管学院学生。