我国房地产保有环节税制改革研究

我国房地产保有环节税制改革研究

娄爱花，郭瑞娜

(西安财经学院 经济学院，陕西 西安，710100)

摘要：强化房地产保有环节征税，是当前我国房地产税改革的重要内容。针对我国现行房地产保有环节税制存在的主要问题，总结上海、重庆房产税试点改革的经验，提出了积极推进我国房地产保有环节税制改革的政策建议。

关键词：房地产税；保有环节；评估价值

收稿日期：2015-01-01

作者简介：娄爱花(1961-)，女，河南汝南人，教授，从事财税理论与政策研究。

中图分类号：F810.422文献标识码：A

收稿日期：2014-10-22

基金项目：陕西省教育厅2012年科学研究项目(12jk0076)

一、房地产保有环节税收现状——以陕西省为例

房地产保有环节税是指房地产的所有者或使用者在持有或使用房地产时应缴纳的税收。我国房地产保有环节税收主要包括房产税和城镇土地使用税。我国在房地产保有阶段征收的税收水平相对偏低，主要表现为税负水平低，税收规模小。

(一)税种布局：重流转轻保有

表1　房地产业税收流程图

从房地产经营流通环节入手[1]，把房地产在市场中参与的活动可分为开发环节、占有环节及交易环节，涉及到的税收如表1所示。从税种布局上来看，在持有环节所征收的税种远比开发和交易环节的税种要少，因此我国房地产税制的设置布局“重流转轻保有”。

其次，以2012年陕西省房地产行业相关税收为例，对比房地产不同环节的税收负担，如表2所示。从表2可以看出，2012年陕西省保有环节的税收占房地产业总税收比重为4.4%，而交易环节的税收比重为62%，开发环节税收比重为33.6%，流转环节的税收比重占到房地产税收的90%以上，再考虑到土地开发环节要缴纳的巨额的土地出让金，以及交易环节缴纳的各种收费，可见，流转环节的税费负担将远远超过保有环节[1]。总之，无论是从税种的数量，还是所占税收的比重分析，都体现了流转环节税负重，保有环节税负轻这一特点。

这种税制结构既不利于土地资源的合理配置和利用，更不利于地方财政收人规模的增加。保有环节税负轻助长了房地产投机行为，使得大量房地产处于闲置状态，资源浪费现象严重，这也是导致房地产市场泡沫的原因。

(二)横向比较：保有环节税收收入规模较小

从房地产税收占地方财政收入的比重角度来分析，我国房地产保有环节税收现状，以陕西省为例，从表3数据可以看出，近七年陕西省房地产保有环节的税收收入总体规模较小，陕西省房地产保有环节税收收入占同期地税收入总额的比重基本保持在5%-8%之间，相比较而言，国外经济发达国家房地产保有环节税收都具有较高的比重。据统计英国的房地产保有环节税收收入占税收收入总额的比重约为30%[2]，与这些发达国家相比，陕西省房地产保有环节的税收规模较小，还存在很大的征收空间。

表2　 2012年陕西省房地产业各税种税收收入及比重情况表　单位：万元

*注：数据来源《陕西省地税收入统计》

表3　2006-2012年陕西省房地产业保有环节税收入变化情况分析表　单位：万元

*注：数据来源《陕西省地税收入统计》

总的来说，随着陕西省房地产市场快速发展，房地产保有者的获利水平逐年增加，但是由于房地产保有环节税收制度存在缺陷，税收收入并未随之逐年增长，这种情况不仅阻碍了陕西省税收收入的增长，而且影响了收入的公平分配。

二、房地产保有环节税收制度存在的问题

当前房地产保有环节税收在税收制度和征收管理等方面存在比较严重的问题，严重影响了税收发挥调节收入分配差距的作用，不利于房地产资源合理分配，同样不利于税收征管效率的提高。

(一)税制方面存在的问题

1.征税范围过于狭窄

现行的房产税和城镇土地使用税都只针对城市、县城、建制镇和工矿区征税，并未将广大农村地区纳入征税范围，征税范围过于狭窄。随着农村地区经济的不断发展，农民收入水平不断的提高，农民私人房产日渐增多，城乡差距正在不断的缩小。但是，按照现行规定的征税范围，企业有可能因城市与农村的地域区分而面对着截然不同的税收待遇。这种情况不仅容易造成企业间税负不公，不利于城乡企业间的公平竞争，也给税收征收管理工作带来诸多麻烦。

2.免税范围较大

目前两税免税范围过大，对国家机关、人民团体、军队自用的房产和土地，免征房产税和城镇土地使用税。对于个人所有非营业用的房产免征房产税，同样对个人所有的居住房屋以及院落用地给予免征城镇土地使用税的优惠，这就导致了房地产居住行为长期基本处于无税负状态，多数房产投资者购置了大量的商品房坐等升值，而不会有额外的成本支出，造成了资源配置的不公平。

3.计税依据不合理

现行的房产税按照房产原值一次减除10%-30%后的余值作为计税依据，按照1.2%税率缴纳房产税。由于房产的账面原值为建造价值，当房地产完工后，其建造价值为永恒的固定数额。因此，考虑到房产后期的升值因素，房产的账面原值无法随着房产市场价值的增加而增加，房产税亦无法随着房产市场价值的增加而增加，使得房产税计税依据缺乏弹性[3]，影响了税收收入的自然增长。

城镇土地使用税以实际占用的土地面积为计税依据，一方面，其从量计征方法既没有考虑物价水平的上涨，也未曾考虑所占用耕地的质量好坏，使得纳税人占用好地与劣地的缴纳的税额没有差别；另一方面，由于土地属于自然资源，供给固定，随着经济发展和社会进步，土地价值必然逐步提高。现行土地使用税不能随着土地的市场价值的增加而增加，计税依据同样缺乏弹性，不但影响了税收收入的增长，而且也不能充分发挥对土地资源的配置作用。

4.重复征税严重

现行税收制度按照土地和房产分设独立税种，对于土地征收城镇土地使用税，再对于房屋征收房产税，对土地从量计税，对房产从价或从租计税，对房产价值中所含地价既按照房屋所占土地面积征收了土地税，又按照价值征收了房产税。即土地价值在承担了城镇土地使用税之后，城镇土地使用税进入土地价值，成为房产价值的组成部分，再一次征收房产税。因此，房产税与城镇土地使用税依据存在着重复计税。

(二)税收征管方面存在的问题

1.财产登记制度不完善

目前，我国尚无明确的法律规范私人财产申报登记制度，现有的一系列财产申报登记制度存在一定的缺陷，尤其是房地产登记管理制度的缺乏。房产税税源点多面广、隐蔽分散，地税部门难以及时取得房产的登记资料及变动情况，导致税务机关对纳税人的税源监控不到位，容易出现征管漏洞，纳税人偷税、逃税现象严重，严重削弱了税收征管的力度。

2.房产评估体系不完善

现行房产税的征收，需要对相关房地产的价值进行科学评估。我国目前房地产评估业起步晚，有待进一步规范和成熟。我国现有房地产估价师执业人员的数量远远不能满足房地产估价的需要，房地产评估制度还不健全，使得房地产的价值评估工作相当困难，从而增加了税务机关税收征管难度。

3.评税纠纷争议解决机制不健全

在房地产税收的征收过程中，纳税人和税务机关经常会就房地产评估价格发生争执，当前我国缺少一套解决此类纠纷争议的机制，相关部门应该加快研究制定出有关方案，保证房地产税收的顺利征收。

三、房产税试点改革效果评价

(一)试点改革方案概述

自2011年1月28日起，上海市、重庆市作为试点地区，开始对居民个人住房征收房产税。上海市试点的征税对象为本市居民第二套及以上新购住房和非本市居民新购房，税率暂定为0.6%和0.4%两档，暂时先按照房地产的市场价格计算缴税。重庆市房产税试点的征税对象包括独栋别墅、高档公寓，以及无工作户口、无投资人员所购二套房，计税依据是房地产交易价格，税率分为0.5%、1.0%和1.2%三档。

(二)试点改革方案的成效

从完善税制角度看，意义重大。这次改革试点，将个人住房纳入了征收范围，是房地产税收在房地产保有环节的补缺[4]，为下一步全面改革积累了经验，有利于进一步完善房地产税制。

从对税收制度的影响看，效果不显著[5]。首先，两市的房产税改革实际上仅是对个人非营业用房恢复征税，只是将部分居住房屋纳入征税范围，改革力度较小。其次，两市税收规模小，对税收体系影响较小。两市房产税试点改革的征收范围主要是居民住房中的增量房，较少包括存量房，又包括多项减免税措施，实际征税范围狭小。

从税收职能角度分析，成效并不明显[5]。第一，对地方财政收入的影响很小。2011年重庆市对个人住房征收的房产税收入为1亿元，仅占同期税收收入的0.11%，占地方财政收入的0.03%，几乎可以忽略不计。第二，对收入分配的影响有限。试点地区的征税对象主要是增量房和高端房，只针对少量的存量房，多数存量房被排除在征税范围外，影响了收入调节作用的实现。

(三)改革中存在的问题

试点地区效果不明显的主要原因是试点地区的税制要素设计不合理[4]。一是征税范围过于狭窄。上海市没有把存量房纳入征税范围，而重庆市仅对存量中独栋别墅和高档住宅征收房产税。二是税率偏低。上海市执行的税率为0.6%和0.4%两档，重庆市实际执行的税率大多是最低档0.5%，都低于其他国家的一般标准。三是计税依据不合理。两市计税依据均不是评估价值，而是采用了房地产的交易价格。四是税收优惠过宽。两市均规定了多项减免税措施,例如上海市规定人均60平方米的免税面积。

四、积极推进房地产保有环节税制改革的基本思路

目前，国际上关于房地产保有环节税收有两种基本模式：一种是分类房地产税，其特点是对房产和地产分别征税；另一种是综合房地产税，就是对房产和地产合并征税，按照统一的税基和税率征税。

考虑到我国目前的实际情况是：第一，对房产和地产课税的实质不同[6]。对土地的课税实质为收取租金，其税制的设置应当遵从地租原理。而对房产课征的房产税属于真正的税收，应该按照税收的原理实行同一的征税办法。第二，房屋和土地的价格变化趋势不同[6]。土地属于自然资源，供给固定，随着经济的发展，地价必然逐步提高；而房屋属于劳动产品，具有特定的使用年限，随着折旧的增加而逐渐减值；最后，对房产和地产合并征税，税基和税率的确定有难度，在相关的配套制度不健全的情况下，要兼顾中央、地方以及纳税人的利益平衡。综上所述，笔者认为，近期我国不动产保有环节税应当采取分类房地产税模式。

(一)房产税改革建议

1.逐渐对居民非经营住房恢复征税

随着个人住房的商品化，住房成为个人与家庭重要的财产，购买住宅也成为一些高收入群体投资的重要手段。高收入阶层购买的住房价格高、地段好、服务设施齐全，同时享受到更多更好的社会公共服务。根据多收益多纳税的公平原则，高收入家庭应该缴付更高的房产税[7]。对非经营性住房恢复征收房产税，提高房地产保有环节的税收负担，引导民众进行合理住房消费，不但有利于缓解收入差距扩大的问题，促进税收公平实现，而且可以为地方政府开拓新型税源，不断增加地方财政收入。

房产税的推出不可一蹴而就，宜采取渐进的改革路径，在相关配套制度完善、试点地区取得成功经验后，将房产税征收范围逐步扩大，将征收对象由城市居民住房等扩大到广大农村地区[8]。

2.对增量房和存量房同时征收房产税

从房产税改革试点来看，把存量房纳入房产税征税范围有以下优势[9]。第一，实现税收公平的目标。第二，有利于扩大税基，增加地方财政收入。第三，将存量房纳入房产税征收范围，有利于增加二手房市场的供给，加大房产税对商品房市场价格的调控，促进房地产市场资源的合理配置，促进房地产市场健康发展。

因此，对于个人住房应不予以区分存量房屋与增量房屋都征收房产税，对于仅拥有的唯一住房,应以特定数额的人均面积进行优惠限定，超过面积的部分应予计税。一视同仁地对于个人拥有的第二套及第二套以上的住房征税。

3.允许地方选择税率水平

房产税改革后应统一采用比例税率形式，并应综合考虑各地的经济发展水平、房地产市场发展情况以及居民平均收入水平的差异，规定全国统一的房产税税率变动幅度。并授予地方政府一定权限，允许地方政府根据本辖区的实际情况，因地制宜地在上下限内自行选择并确定税率水平。

4.实行从价计征

实行从价计征即以房地产的评估价值为计税依据。无论是经营用房产还是非经营用房产，无论是企业房产还是个人房产，房产税的计算依据应统一为房产评估价值。房产评估价值应由政府认可的权威评估部门，运用科学的方法评估确定，并根据市场及其他外界因素变化情况进行定期调整。

5.减免税管理

我国房产税的开征，应当明确界定税收优惠范围，在确保普通居民住房需求的基础上，设置适度的免税扣除，例如对居住用房地产设定人均免税面积，可以规定家庭唯一的一套不超过人均免税面积，自用住宅免税，对超过人均免税面积或拥有的第二套以上的住宅征税，并逐渐提高税率。

(二)城镇土地使用税改革建议

1.对居民非经营住房用地恢复征税

配合房产税的改革，在对于居民非经营住房恢复征收房产税后，借鉴房产税对于城市居民非经营性住房征税的经验，对于城市居民非经营性住房用地恢复征收土地税。

2.统一为比例税率但允许选择税率水平

在适用税率方面，改革后的城镇土地使用税应统一采用比例税率形式，建议规定全国统一的税率变动上下限，允许各地确定适用税率水平，以适应较长时期内不同地区经济发展变化的需要，并使各地有较大的选择空间。

3.计税依据为土地评估价值

在计税基础方面，借鉴房产税的改革经验，将城镇土地使用税的计税修改为以土地评估价值作为计税依据，为房产税和土地使用税的进一步改革打下制度基础。在计税方法方面，将城镇土地使用税的从量计征方法修改为从价计征方法。

(三)不断完善税收征管体系

1.建立财产实名登记制度

政府应全面推行房地产和财产实名登记制度，在全国范围内建立房产信息库[10]。建议以法律的形式明文规定房产所有者对房地产产权的申报义务，当房产所有者的房产被新建、购置、改造、拆迁或者发生产权转移的情况时，房产所有人必须向税务机关申报。

2.加快住房信息系统建设

对于个人住房征税必须解决个人住房信息问题，为此应加快住房信息系统建设。财税部门应与房地产管理部门、国土管理部门共同合作，以城市住房信息系统建设为基础，建立中央、省、市(自治区)、县、乡五级住房信息管理系统，全面掌握个人住房信息，实时监控个人住房动态变化情况，最终实现全国范围内个人住房信息的掌握、查询、估价和运用。

3.健全房地产评估制度

我国应该建立房地产评估制度和房地产评估体系，建设独立的第三方评估机构，并且开发出通用的评估软件，统一评估。培养一批专业评估人才，确保房产税评估的权威性、专业性和技术性。同时加强对评估过程和结果的监督和管理。

4.建立评税纠纷争议解决机制

建立一套健全的评税纠纷争议解决机制。如果纳税人对评估价值有所质疑，有权向税务机关提出复议。若纳税人对复议后的结果仍然不服，可以向人民法院提起诉讼，直至争议得到最终解决。另外，纳税人对评估的结果不仅拥有申诉权，还拥有知情权。税务部门要定期公布评估的结果，并批准纳税人随时进行查询。

参考文献

[1] 北京大学中国经济研究中心宏观组.中国物业税研究:理论、政策与可行性[M].北京:北京大学出版社，2007:22-25.

[2] 郭文华.国外不动产税收制度研究[M].北京:中国大地出版社,2005:105-120.

[3] 孙玉栋,杜云涛.我国房地产保有环节现行税制的问题及其改革[J].财贸经济,2008(2):69-74.

[4] 谭荣华，温磊，葛静.从重庆、上海房产税改革试点看我国房地产税制改革[J].税务研究,2013(2):44-47.

[5] 山东省财政厅财政科学研究所课题组.房产税改革及对地方财政的影响[J].经济研究参考2013(21):20-21.

[6] 李晶.中国房地产税收制度改革研究[M].大连：东北财经大学出版社，2012:230-250.

[7] 刘明慧,崔惠玉.建立房地产保有环节课税制度的探讨[J].税务研究,2007(6):42-45.

[8] 巴曙松，刘孝红，尹煜.物业税改革对房地产市场的影响研究[M].北京:首都经济贸易大学出版社,2011:190-192.

[9] 尹煜，巴曙松.房产税试点改革影响评析及建议[J].苏州大学学报,2011(5):79-83.

[10] 石子印.我国不动产保有税研究[M].北京:中国社会科学出版社,2011:172-180.

[责任编辑、校对：东艳]

Research on the Ownership of Real Estate Tax System Reform in China

LOUAi-hua,GUORui-na

(School of Economics, Xi'an University of Finance & Economics, Xi'an 710061, China)

Abstract：Strengthening the ownership of real estate taxation is the important content of the current real estate tax reform in China. To solve the existing problems of tax system of real estate ownership, the paper suggests actively reforming the ownership of real estate tax system in China on the basis of the experience of Shanghai and Chongqing in real estate tax pilot reform.

Key words：real estate tax;ownership;estimated value