我国企业会计准则国际趋同化分析

张斌

【摘要】 随着经济全球化以及资本市场全球化的程度不断加深，世界各国越来越深切地意识到会计准则国际趋同的必要性和重要性。我国从上世纪以来也一直以积极的态度促进我国会计准则的国际趋同，尽管已经取得了丰硕的成果，但与国际会计准则仍有不小的差距。因此，我国可以借鉴其他国家的先进经验自我完善，为推动全球范围的会计准则趋同作出贡献。

【关键词】 会计准则 国际趋同 比较研究 财务会计概念框架

一、我国会计准则与国际会计准则趋同状况分析

1、我国会计准则国际趋同的发展历程

（1）会计准则改革的探索阶段（1978—1992年）。我国财政部于1979年开始着手制定中外合资经营企业会计制度，并1985年3月财政部发布了《中外合资经营企业会计制度》，这是我国建国以来第一个涉外的会计制度，在参考我国以前工作经验的基础上借鉴和引进了国际上通行的会计处理方法，如：明文规定采用借贷记账法，根据权责发生制原则设立预提费用和待摊费用、收入和费用的配比，采用实际成本计价，划分收益性支出和资本性支出，遵循一贯性原则等等一系列国际上的会计原则和会计惯例。这是我国会计制度国际化的开端，为我国会计准则与国际趋同作了理论上和实务上的准备。

（2）会计准则体系逐步建立阶段（1992—2000年）。1992年是我国会计准则改革颇为重要的一年。这一年，财政部先后发布了《企业会计准则》和《企业财务通则》（简称“两则”）、13项行业会计制度和10项行业财务制度（简称“两制”），结束了我国有着40多年历史的财务会计制度。1993年7月1日，两则两制在全国范围内实施，确定了企业的财务主体地位，提高了财务核算的质量，初步建立了与国际会计准则趋同的企业会计准则。

随着我国城市经济体制改革的全面展开，股份制悄然出现。1992年，国务院颁布了《股份制企业试点办法》，随之财政部颁布与之配套的《股份制试点企业会计制度》，专门用于改组上市的企业。这个制度比之前的“两则两制”更进一步，它借鉴了国际会计准则的一些做法，如对固定资产、无形资产、长期投资、应收账款等四项计提减值准备等。股份有限公司会计制度的形成和发展，是中国会计准则国际趋同的重要组成部分。

1997年，为了规范当时极度混乱的上市公司关联交易业务，我国大量借鉴国际惯例，制定了第一个具体会计准则——《关联方关系及其交易的披露》。

（3）会计准则大力发展阶段（2001—2005年）。随着经济体系的多元化，从事多种经营的企业集团在数量上与日俱增，我国分行业、分业务的会计制度使得各企业会计之间的衔接上存在问题，不能满足各个企业的要求，于是规范企业会计核算，统一会计制度成为发展的必然趋势。2000年12月财政部出台了《企业会计制度》；由于金融企业自身的特殊性，2001年1月又单独制定了《金融企业会计制度》，并于2002年开始实施；为了规范小企业会计行为，2005年又颁布执行了《小企业会计制度》。这样，会计体系从原来的13个行业会计制度转变成现在的《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、《小企业会计制度》三个制度，基本涵盖了全国各类企业。至此，我国会计准則基本实现了国际趋同。

（4）会计准则体系完善阶段（2006年至今）。2006年2月15日，财政部正式发布了由1个基本准则和38个具体准则构成的企业会计准则体系，规定自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。新企业会计准则先后得到了香港会计师工会、欧盟证券委员会的认可，被认为与国际会计准则已不存在实质性差异，标志着我国会计准则进一步实现了国际趋同。2010年4月，我国财政部发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则趋同路线图》，表达了我国与IFRS趋同的态度，并为我国会计准则国际趋同指引了方向。2014年也是会计准则改革年，对于健全完善企业会计准则体系，深度参与国际财务报告准则的制定，保持我国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同，促进我国资本市场规范发展和深化经济改革具有重要意义。今年财政部会计司对长期股权投资、职工薪酬、财务报表列报、合并财务报表、金融工具列报进行了修订，对公允价值计量、合营安排、在其他主体中权益的披露等做出了新的规定。同时也表示将继续全面深入参与会计国际事务和国际财务报告准则的制定，以提升中国会计界在国际上的影响力和话语权。

2、我国企业会计准则与国际会计准则体系的比较差异

通过对我国会计准则与国际会计准则体系的比较发现，两者之间的差异主要体现在财务会计概念框架和准则的内容两个方面。

国际会计准则以“编制财务报表框架”作为概念框架来指导会计准则的制定，包括41项国际会计准则（其中31项仍有效）和30项解释公告。而“编制财务报表框架”是单纯的理论，独立于会计准则存在，不具有会计准则的效力，而是用来指导和规范具体会计准则，以保证各会计准则之间的协调统一，提高财务报表的可比性。我国的会计准则包括1项基本准则、41项具体准则（2006年制定的38项和2014年新制定的3项）及会计准则应用指南。在我国的会计准则中没有财务会计概念框架，而是用会计基本准则代替其的作用。这就使得在会计准则的制定过程中，会出现不一致、不连贯的情况，从而降低各项会计具体准则之间的协调性。

国际会计准则体系主要由会计准则及其解释公告组成，在国际会计准则中没有基本准则和具体准则之分，而中国是企业会计准则、企业会计制度、小企业会计制度和金融企业会计制度并存。在准则的具体内容上，也存在一定的差异。比如，在关联方披露方面，国际会计准则中将关联方定义为：指在财务和经营决策中，如果一方有能力控制另一方或是对另一方施加重大影响，他们则被视为关联方。而在我国企业会计准则中并没有对关联方进行专门的定义，只是给出了关联方的判断标准，但是总的来看我国的判断标准更加具体和灵活，符合我国企业之间实际的交易关系。国际会计准则中对关联方交易提出了“可比价格法”、“转售价格法”、“成本加成法”三种定价方法，但是我国会计准则并没有对定价方法作详细说明，这可能影响信息使用者对财务报表的理解，从而作出不利的判断和决策。在资产减值方面，国际会计准则和我国主要在减值损失是否转回方面存在差异。国际会计准则要求，企业在前一次确认减值损失以后，在计算资产的可收回价值中所使用的估计发生改变时，可以转会以前年度已确认的资产减值损失。而我国明确规定减值损失一经确认，不得转回，这样在一定程度上可以减小上市公司操纵利润的空间。

二、影响我国会计准则国际趋同的因素

1、经济环境的制约

我国社会主义市场经济还处于初级发展阶段，目前的市场体系还不够完善，经济的发达程度也远远不及西方发达国家。通过对两者的比较可以发现，我国和发达国家的经济交易事项两者并不完全一致，我国的一些特殊会计事项在IFRS中并未涉及，同时IFRS中的一些事项在我国也并不适用，如果直接采用IFRS，就会使得IFRS不能很好地适用于我国的实际国情，不利于我国会计准则的完善和发展。

2、法律环境的制约

我国的《公司法》规定，股份有限公司可申请上市的条件之一是开业时间在三年以上，最近三年连续盈利。当上市公司最近三年连续亏损时，就要暂停上市；上市公司最近三年连续亏损且在限期内未能消除的，就会被摘牌。在这样的法律环境下，我国会计准则更多关注于利润表，从而在一定程度上忽视了资产负债表信息的质量，这与国际会计准则理事会倡导的全面资产负债表观相差甚远。此外，我国市场的监管水平较低，相应的配套法律规定也不够健全，这对营造健康的市场环境以保证会计准则顺利执行具有不利影响。

3、业务水平的制约

我国大部分会计人员的受教育程度和专业素质较低，不及西方国家，对必要的会计专业缺乏一定的判断能力，对于复杂的会计事项不能很好的把握。近年来，随着经济交易的形式越来越复杂，新的交易事项层出不穷，我国的会计准则也在不断地修订完善，许多会计人员没有足够的时间消化和掌握这些新的知识，致使会计准则在实际执行中碰到较大的障碍。

三、促进我国企业会计准则国际趋同的对策

1、立足国情逐步推进趋同

会计准则的趋同，需要与一国的基本国情相适应。因此，我国在推进会计准则的国际趋同时应结合我国政治、经济、文化等多方面的情况，充分考虑我国的实际情况，保证会计准则能够帮助财务报表的信息使用者获取真实可靠的会计信息，从而做出明智的决策。在吸收借鉴先进会计理论方法时，应有取有舍，以更好地达到国际趋同的效果。

2、积极参与国际准则的制定

目前我国的经济发展在世界上具有代表意义，应当积极关注IASB的动向，参与IASB的活动，与其他国家沟通协调，努力争取发言权，尽可能多的争取国家利益。一方面，我国可以积极参与《国际会计准则》的制定工作，积极对征求意见稿提出意见；另一方面，应积极同与我国国情相似的国家进行沟通合作，以区域会计协调推进我国会计的国际趋同。

3、构建健全和完善的趋同环境

通过对我国会计准则国际趋同影响因素的分析可以发现，健全而又完善的趋同环境对趋同的进展具有重要影响。目前，我国市场经济发育不完善，法律体系、监管环境也都需要进一步完善。为确保会计准则的国际趋同可以在良好的环境中进行，我国应加强各监管部门和财政部的沟通，对准则的实施进行充分论证，完善会计准则执行监管机制，发挥内部监督、社会监督和政府监督的作用。

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（责任编辑：刘冰冰）