法定盈余公积提取与补亏探讨

江苏广播电视大学 孙凤琴

一、法定盈余公积提取数的确定

《公司法》第一百六十七条规定公司分配当年税后利润时，应当提取利润的百分之十列入公司法定公积金。公司法定公积金累计额为公司注册资本的百分之五十以上的，可以不再提取。公司的法定公积金不足以弥补以前年度亏损的，在依照前款规定提取法定公积金之前，应当先用当年利润弥补亏损。

［例1］甲公司2006年4月设立，2006年发生亏损700万元；2007年获得净利1600万元；2008年获得净利2500万元；2009年发生亏损600万元；2010年获得净利1000万元。甲公司2006年发生亏损，很显然不应该提取法定盈余公积，年末“盈余公积-法定盈余公积”账户贷方余额为零，年末“利润分配-未分配利润”账户借方余额为700万元。2007年公司获得净利1600万，因公司没有法定公积金可用来弥补以前年度亏损，应该先用当年利润弥补亏损，然后提取法定盈余公积，即应提取法定盈余公积90万元。若2007年没有其他利润分配事项，年末“盈余公积——法定盈余公积”账户贷方余额为90万元，“利润分配——未分配利润”账户贷方余额为810万元。2008年公司获得净利2500万元，没有以前年度亏损需要弥补，应该提取法定盈余公积250万元，若2008年没有其他利润分配事项，年末“盈余公积——法定盈余公积”账户贷方余额为340万元，“利润分配——未分配利润”账户贷方余额为3060万元。2009年发生亏损600万，不应该提取法定盈余公积，年末“盈余公积——法定盈余公积”账户贷方余额仍为340万元，“利润分配——未分配利润”账户贷方余额为2460万元。2010年获得净利1000万元，应该提取多少法定盈余公积，下面有两种理解：

（1）因公司法定盈余公积340万元不足以弥补上年度亏损600万元，所以应该先用当年利润弥补以前年度亏损，然后提取法定盈余公积，即应提取法定盈余公积40万元。（2）因“利润分配——未分配利润”账户年末借方余额表示公司未弥补的亏损额，而公司上年末“利润分配——未分配利润”账户为贷方余额2460万元，表示在2010年提取法定盈余公积之前公司并没有未弥补的亏损，所以2010年应该提取法定盈余公积100万元。

上述两种理解从形式上来讲第一种似乎更符合法条的语义，但是从道理上看应该是第二种理解才符合逻辑，即只有在以前年度亏损未予弥补的情况下才应该先用当年利润弥补亏损再提取法定盈余公积。

［例2］乙公司2006年发生亏损700万元，年末“盈余公积-法定盈余公积”账户贷方余额为2000万元，年末“利润分配-未分配利润”账户为借方余额400万元；2007年发生亏损500万元；2008年发生亏损300万元；2009年获得净利200万元；2010年获得净利1000万元。这几年间公司没有用法定盈余公积补亏。乙公司2006年、2007年、2008年连续发生亏损，每年都不应该提取法定盈余公积，而公司这几年间没有用法定盈余公积补亏，因此至2008年年末“利润分配-未分配利润”账户借方余额应该是1200万元，“盈余公积-法定盈余公积”账户贷方余额仍为2000万元。2009年获得净利200万元，2010年获得净利1000万元，这两年分别应该提取法定的盈余公积，下面有两种理解：

（1）因公司法定盈余公积2000万元足以弥补以前年度亏损1200万元，所以2009年应该提取法定盈余公积20万元，2010年末应该提取法定盈余公积100万元。（2）因2008年年末“利润分配-未分配利润”账户借方余额为1200万元，表示公司未弥补的亏损额，而2009年和2010年两年的净利1200万元刚好弥补以前年度未弥补的亏损，所以2009年和2010年都不应提取法定盈余公积。

上述两种理解从形式上来讲，第一种似乎更符合法条的语义，但是从公司实际操作来看第二种理解是常见的做法。以上市公司星湖科技为例，见表1。

表1 星湖科技股份有限公司年度报告摘要（表中为母公司数据，摘自该公司年度报告）

表1中，星湖科技2008年虽然获得净利36944072.06元，法定盈余公积远大于以前年度亏损，但仍然没有计提法定盈余公积，2009年获得净利224873745.59元，在弥补了以前年度亏损9990807.40元以后，计提了法定盈余公积21488293.82元。2008年广东大华德律会计师事务所为该公司出具了标准无保留意见的审计报告，2009年立信大华会计师事务所为该公司出具了标准无保留意见的审计报告。

上市公司在确定当年是否提取法定盈余公积和提取多少法定盈余公积时，并不考虑法定盈余公积能不能够足以弥补以前年度亏损，基本上都是在当年税后利润如果能够弥补以前年度未弥补亏损的情况下，按照弥补亏损后的净利润百分之十提取法定盈余公积，当年税后利润如果不能够弥补以前年度未弥补亏损就不提取法定盈余公积。既然“公司的法定公积金不足以弥补以前年度亏损的，在依照前款规定提取法定公积金之前，应当先用当年利润弥补亏损。”这款法律条文表述不够清楚，容易引起歧义，而实际执行中无论是公司还是专业人士，都理解为以当年税后利润是否能够弥补以前年度未弥补亏损来确定法定盈余公积提取数，所以建议《公司法》第一百六十七条中上述这款规定修改为：公司有以前年度未弥补亏损的，在依照前款规定提取法定公积金之前，应当先用当年税后利润弥补亏损，当年税后利润不足以弥补以前年度未弥补亏损的，不提取法定公积金。

二、法定盈余公积补亏的选择

《公司法》第一百六十九条规定公司的公积金用于弥补公司的亏损、扩大公司生产经营或者转为增加公司资本。但是，资本公积金不得用于弥补公司的亏损。法定公积金转为资本时，所留存的该

项公积金不得少于转增前公司注册资本的百分之二十五。公司形成的法定公积金用于扩大公司生产经营不需要特殊安排，就如公司的资本用于公司生产经营一样，公司法定公积金转增资本上述规定也很清楚。但是使用法定公积金补亏现实中还是存在分歧。《企业所得税法》第十八条规定：企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。根据这一规定，企业的亏损可以用以后年度的税前利润弥补（补亏年限不超过5年），换句话说企业账面上未弥补的亏损，对于企业而言实际上是一笔财富。如果公司当年盈利但有以前年度的未弥补亏损，可以少交甚至不交企业所得税，而以法定公积金弥补亏损，将会使企业失去以税前利润弥补以前年度亏损的财务利益，这显然会损害公司及股东的利益。根据表1，如果星湖科技2008年度动用法定公积金弥补以前年度亏损46934879.46元，按照25%的企业所得税税率计算，2008年的净利润会减少11733719.87元，星湖科技没有动用法定公积金弥补亏损是一个较好的做法。

另据上市公司广电信息2007年度股东大会决议公告，该公司2007年度股东大会通过决议，将2007年末盈余公积21911万元全部用于弥补公司的亏损，这种做法虽然会使其“利润分配-未分配利润”账户反映的亏损少些，但公司未来盈利年度的净利润将大幅减少，因此并不明智。

企业使用法定公积金补亏和用法定公积金转增资本，虽然都属于所有者权益的内部结转，但用法定公积金补亏需要慎重。为了维护公司及股东的利益，建议在税法规定可以用税前利润弥补的期限以前最好不要动用法定公积金弥补亏损。

［1］法律法规出版社法规中心：《公司法》，法律出版社2006年版。

［2］《中华人民共和国企业所得税法》，主席令第63号。