作业成本法在我国民办高校教育成本核算中的应用

赵　燕

摘要：民办高校的兴起和发展满足了人们对教育选择的需要。运用作业成本法对民办高校教育成本进行核算，有助于合理配置教育资源，提高民办高校的教育质量和办学效益，保证我国民办高校持续、健康发展具有非常重要的现实意义。本文结合民办高校的实际，探讨作业成本法在民办高校的应用。

关键词：民办高校作业成本法教育成本作业

随着我国社会主义市场经济体制的建立和高等教育体制改革的不断深入，我国民办高校近年来发展迅速，民办高校的兴起和发展满足了人们对教育选择的需要。民办高校完全靠个人投资或社会融资办学，为保证教育事业的公益性和自身的健康持续发展，实现投资人的依法“合理回报”和在激烈的校际竞争中胜出，民办高校需要准确地核算成本、控制成本，制定科学合理的学费标准，这对促进民办高校教育事业健康发展具有十分重要意义。

一、民办高校应用作业成本法适用性分析

作业成本核算是基于传统成本核算制度下间接费用或间接成本分配不真实而提出来的。作业成本法主张的原则是：作业耗用资源、产品耗用作业。谁耗用谁分摊，多用多摊、少用少摊、不用不摊。从而避免了平均分配导致的成本扭曲，提高了成本核算的准确性。作业成本法的观点在20世纪40年代就已经产生，但到了20世纪80年代才得到理论界的认同和实业界的重视，有其特定的经济背景。作业成本法的兴起主要基于以下两个方面的原因：①随着世界科技的发展，企业的产品结构发生了巨大变化，间接费用在产品总成本中所占比例越来越大；②消费者的多样化及日新月异的需求使得企业的产品必须走多样化的道路。根据民办高校营运的营运特点，应当考虑采用作业成本法。下面对作业成本法在民办高校应用的适用性进行分析。

(一)民办高校在教学、科研、管理等活动中，必然要耗费大量的资源，形成教育成本。准确地进行教育成本核算是各高校追求的目标，并为民办高校进行管理决策、确定恰当的生均培养成本、制定科学合理的学费提供有价值的参考。

(二)民办高校的教育支出具有消费和生产、盈利和非盈利的二重性，人员经费多，公用经费少，间接费用多，直接费用少，成本结构比例不协调，教育产品种类繁多，这在客观上具备了作业成本法的应用条件。

(三)民办高校在我国发展很迅速，总量不断增加，竞争激烈，并且新型学校不断涌现加剧了民办高校之间的竞争。民办高校如何降低办学成本，优化学校资源配置，是民办学校赢得竞争优势的有效途径。基于作业成本管理的高校生均培养成本的计算主要立足于高校在培养学生过程中发生的各种资源消耗，从作业管理的角度重新审视资源消耗过程，运用作业成本法对高校的生均培养成本进行量化，能够更为准确地计算出高校生均培养成本。同时，有利于民办高校管理者掌握影响教育成本的因素，促使民办高校有效地控制形成教育成本的整个过程中各环节的支出情况，减少不必要的作业，降低不必要的支出。

二、民办高校应用作业成本法的步骤

作业会计的成本计算思路是：产品消耗作业，作业消耗资源，生产费用应根据其发生的原因，汇集到作业，并计算出作业成本，再按产品生产所消耗的作业量，将作业成本计入产品成本，即：资源作业产品。民办高校应用作业成本法的步骤如下：

(一)明确导人作业成本法的目的及成本计算对象。在运用作业成本法计算成本之前，首先要明确导人的目的，确定成本计算对象，成本计算对象指的是成本核算过程中，为归集和分配费用而确定的承担费用的产品。高校的产品是人才，因此应把学生作为成本核算对象。民办高校培养的学生有普通专(本)科、助学自考专(本)科、成人教育和五年制高职高专等多个层次，通常学校在同一时间为同一系别专业、培养层次的每位学生生提供教育服务所耗费的教育资源大致相同，而不同系别专业、培养层次的教育耗费有明显差别。所以，按院(系)、分专业、分培养层次区分学生，分别核算教育总成本和生均成本比较合理。

(二)确定作业与作业中心。作业界定是应用作业成本法的关键环节，作业数量过多会增加成本核算的工作量，作业数量过少会影响成本核算的准确性。工业企业大多按照生产线的流程来定义作业，将作业中心按工序或职能分为设计研发，采购运输，生产调试，协调管理等作业中心。各作业中心内的作业划分也多是以工艺特点为基础。而民办高校的生产过程不是流程式的纵向结构，而是一种职能式的平行结构。确定学校的作业时，必须从学校的组织机构职能分析人手，按照管理目的选择成本控制要点，同时考虑成本效益原则。民办高校作业可以分为主要作业和支持作业两大类，主要作业包括招生录取、入学教育、日常教学、毕业考核、毕业分配等，支持作业包括学生管理、行政管理、科研管理、资产维护等。

作业识别后。必须权衡成本信息的准确度和计量成本之间的相互关系，对若干种有某种关联的作业进行合并，建立作业中心，并将作业中心内的作业成本汇集在一起构成同质成本库，形成若干主要作业中心和支持作业中心。每一个作业中心仅选择一项具有代表性的作业动因来分配作业中心成本。支持作业是为了维护主要作业的正常运转，所以应该按照成本动因将支持作业的成本分配到主要作业中。

(三)明确培养人才过程中消耗的所有资源。民办高校在培养人才过程中的耗费资源包括直接资源(直接费用)和间接资源(间接费用)。直接资源是直接用于教学和学生方面各项费用，主要包括学生费用和教学费用，也就是高校直接用于学生事务的各种费用和学校为培养学生在教学过程中发生的各项费用。间接资源是指间接用于培养学生的费用，主要包括教学辅助费(学校的图书馆、体育中心、环保、保卫等部门为支持教学发生的各项费用)、教学管理费(为教学提供条件、进行教学管理所发生的各项费用)、行政管理费(学校行政管理部门为组织和管理学校的日常行政工作所发生的各项费用)。这些间接资源是不同成本对象共用的资源，需先归集或分配到作业，然后再根据作业动因分配到成本计算对象。

(四)确认资源动因，并将资源分配到作业。资源动因是指各种资源被作业消耗的方式和原因，资源的消耗是根据具体的资源动因分配给不同作业的。对于作业耗用的资源，有的属于作业的直接费用，可以直接计入作业成本；有的属于作业的间接费用，需要按资源动因分配到作业成本。以日常教学为例，日常教育有基础课教育和专业课教育，专业课发生的教育费用(如专业教师的工资)可以直接归人某系部的作业中心进行开支，而基础课发生的教育费用通常实行多个专业上大课的教学形式，其教学费用需在进行分配的基础上才能计入各作业中心。

(五)确认作业动因，将作业成本分配到成本计算对象，计算不同教育产品的总成本和生均成本。作业动因是指各作业被终极产品或服务消耗的方式和原因，是用来表明作业消耗量与产出量之间关系的概念。根据资源动因将资源费用归集到相应的作业上形成作业成本库后，需要再依据各自的作业动因，将费用分配到

各专业、各层次的学生身上。由作业成本库分配到成本计算对象的间接费用，加上直接追溯的直接费用，就可以得到成本计算对象的总成本。某专业某培养层次的生均教育成本应为：该专业该培养层次的总成本除以学生数。

(六)编制成本报表，进行成本分析。编制成本计算单、各专业各培养层次的教育总成本和生均成本等会计报表，全面反映学校的教育成本。同时，运用一定的方法对教育成本的形成过程和最终结果进行分析，编制成本会计报告。通过对成本报表的分析，有利于民办高校明确各种“产品”，如“本科生”、“专科生”、“成大生”等所产生的成本及其构成。使学校能够明确每一类成本及总费用的百分比，为从根本上解决“产品”成本的控制和降低问题，提供了可能性。

三、应用作业成本法核算民办高校教育成本时应注意的问题

作业成本法是一种适合现代高新技术生产环境的成本计算方法，其计算出的成本较准确地反映了产品与其消耗资源之间的关系，能为民办计划、控制和决策提供可靠的成本信息。民办高校在实施作业成本法时应注意如下一些问题：

(一)要得到学校高层领导和教职员工的支持。作业成本法是一个比较复杂的系统。需对大量的作业及相应的成本动因进行分析、确认和计量。因此，在实施初期需要大量的投入，而且，作业成本法的成本效应并不是马上奏效，学校的高层领导应该看到作业成本法的应用从根本上优化学校资源，降低教育成本，将是一个长期的过程。因此，必须得到领导和教职员工的认可和支持。另外，在实施作业成本法时，还要做好教职员工的培训工作，提高全员成本管理意识，避免和消除无效作业，消除实施过程中所产生的各种人为因素的阻力，降低成本，提高效率，提高信息的准确性。

(二)实施作业成本法应遵循成本一效益原则。学校在推行作业成本法的过程中，始终要有一个明确的目标作为指引。必须作好准确性和复杂程度之间的权衡。成本信息越细致精确，作业成本系统就会越复杂，为此搭建和维护系统所需的成本也就越高。如果控制成本的做法反而加大了成本就得不偿失了。

(三)需专业人士和相关基层部门工作者的共同参与，要调动一切可用的力量。作业成本法存在一定的主观性，如在作业的确认、成本动因的选择和同质成本库的确认上，不同的会计人员会有不同的结果，这种主观随意性有时会带来与实际较大的偏差。专业人士对作业成本法理论框架和实施过程中的基本步骤和原则把握得比较准确。并且，一些专业人士多次的成功经验还能大大缩短作业成本法实施所耗用的时间。

四、结语

作业成本法体现了“过程管理”的新思维，把民办高校成本深入的“作业”过程，实现了民办高校成本的动态管理。民办普通高校只有增强成本意识，加强成本核算、控制，科学管理，优化学校资源配置，降低办学成本，提高办学效益，才能在教育改革的大潮中不断发展和壮大。

参考文献：

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