可持续发展战略视角下环境会计开展的必要性和可行性探讨

摘"要：随着全球经济一体化深入发展，环境问题日益严峻，环境污染和生态破坏严重制约经济的可持续发展。企业作为经济的生力军，其发展离不开资源的耗费，也是大部分污染物产生的根源。鉴于自然资源数量的有限性及稀缺性，势必不能过度开采。因此，创造再生资源，弥补不可再生资源的短缺属性，减少资源浪费，提高资源利用率，平衡经济与环境的健康发展至关重要。开展环境会计是可持续发展战略目标实现的有力工具，是企业提升自身竞争力的重要抓手。本文以目前环境现状及环境会计理论为基础，浅析企业在日常生产经营活动中开展环境会计的有利条件及对企业发展的长远影响，探讨在可持续发展战略视角下开展环境会计的必要性和可行性。

关键词：可持续发展战略；环境会计；效益共赢；绿色发展；资源利用率

中图分类号：F23"""""文献标识码：A""""""doi：10.19311/j.cnki.16723198.2024.17.060

0"引言

伴随着工业化进程加快，经济的大力发展，企业为创造更多的利润，不惜以牺牲生态环境为代价，过度开采矿产、海洋、滥伐森林，造成海洋污染，气候变化，土壤侵蚀，给海洋和陆地生物的生存环境带来了巨大的污染与破坏，人类的生存环境也面临很多的挑战，雾霾、海啸、森林大火、地震等自然灾害频发。环境问题日益恶化，使人们意识到保护环境和可持续发展的重要性。

1971年比蒙斯的《控制污染的社会成本转换研究》和1973年马林的《污染的会计问题》两篇论文的发表，拉开了环境会计研究的序幕。我国对于环境会计的研究始于20世纪90年代，与美国、加拿大、日本等国相比较晚。

1996年为减少企业在生产过程中的环境影响，增加社会效益，增强企业环境责任而颁布的国际环境管理系列标准ISOl4000认证，国家和企业为达到国际环保标准付出了巨大的努力，但这些都没能合理有效的用会计数据来确认、计量、报告，并未引起社会的关注与认可。

1998年联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组（ISRA）通过了国际上第一份关于环境会计的指南《环境成本和负债的会计与财务报告》，明确阐述了对环境成本和负债进行会计核算的必要性。第一，由于环境污染导致的经济、社会和政治问题，环境会计逐渐变得与企业相关；第二，环境业绩如何对财务状况产生影响、如何评价环境业绩的财务信息和管理环境风险。这份指南对构建环境会计核算体系起到了指导作用。

2001年我国加入国际贸易组织后，与国际社会关系日益密切，给国内经济带来巨大机遇的同时，也面临前所未有的挑战。国内企业面临的国际环境竞争中的“绿色贸易壁垒”，进口国为了保护本国的生态环境与经济竞争，提高了进口产品的门槛，出口农产品由于不符合进口国严格的环境技术与标准，进而出口受阻，至此环境管理标准与经济的发展越来越相关。

1nbsp;环境会计开展的环境状况

1.1"环境会计的法律环境

环境会计以相关环境法律为保障。1979年9月13日，我国第一部环境法律《中华人民共和国环境保护法（试行）》通过，标志着我国环境保护开始步入依法管理轨道。1992年联合国召开环境与发展大会，通过了《21世纪议程》，提出可持续发展战略。1994年3月国务院通过《中国21世纪议程—中国21世纪人口、环境与发展白皮书》，初步建立起我国环境会计体系，将可持续发展总体战略上升为国家战略。2015年1月1日，《中华人民共和国环境保护法》正式实行。为了更好地适应新形势下环境保护需求，加强对环境污染的治理，推动绿色发展，进一步加大环境保护力度，我国于2023年对《中华人民共和国环境保护法》进行了修订。2010年9月，环境保护部公开征询《上市公司环境信息披露指南》意见，要求“火电、钢铁、水泥、电解铝等16类重污染行业上市公司应当发布年度环境报告”，要求上市公司年度披露企业基本信息，企业环境管理信息，污染物产生治理与排放信息，生态环境应急信息，生态环境违法信息等。生态环境部2021年第四次部务会议审议通过了《企业环境信息依法披露管理办法》，并于2022年2月8日实施。2023年新修订的《中华人民共和国海洋环境保护法》，将于2024年1月1日起施行。其他相关环境保护法律《中华人民共和国噪声污染防治法》《中华人民共和国固体废物污染环境防治法》《中华人民共和国大气污染防治法》等，这一系列的法律颁布与实施，是对生态环境保护决心的充分表达，是对“绿水青山就是金山银山”最有力的践行。

1.2"环境会计的理论环境

1992年葛家澍教授发表的《九十年代西方会计理论的一个新思潮—绿色会计理论》，是我国对环境会计开始研究的标志。2001年我国成立了中国会计学会环境会计专业委员会，并于2002年出版了《中国会计理论研究丛书—环境会计专题》。虽然我国研究环境会计起步较晚，早期在理论和实务方面都暂未形成统一的清晰完整的环境会计体系，环境会计的信息披露也存在明显的不足与差异。但是随着会计界的专家学者及社会组织对环境会计研究的不断深入，关于环境会计的理论与实务不断补充完善，关于环境会计的著作不断涌现，例如：《环境会计研究》（孟凡利，1999）、《环境会计》（许家林、孟凡利等，2004）、《环境会计的理论与实务》（宝钢集团有限公司，上海会计学院，2011）、《环境会计研究》（罗素清，2014）、《环境会计学》（周志方，2020）、《环境会计》（张亚连，2021）等关于环境会计的专著出版，也形成了符合我国实际情况的环境会计理论，可以取其共识，求同存异，选取适合企业发展的环境核算要素，核算和监督企业的环境责任，降低对环境的负面影响。

1.3"环境会计的社会环境

加入国际贸易组织初期，我国为增加贸易国间的出口额，迫于国际贸易国间的标准与规则，被动提升出口货物的环保认证。随着我国经济飞速发展，国际贸易交流日益频繁，国家在重视发展经济的同时进一步加大了对生态环境的保护力度，注重经济与环境的双重发展。社会公众环保意识由薄弱逐渐增强，从早期的限塑令，到现在垃圾分类，保护环境人人有责，公众参与度越来越高，保护环境的可持续发展势在必行。

环境会计人才队伍目前虽然缺乏，但可以传统的会计人才为依托，寻求与科研院所和高校及社会培训机构的合作，循序渐进培养专业的环境会计人才队伍，逐步根据现有的会计理论与实务经验，将传统会计中包含的环境要素剥离出来，把企业对现有环境资源的利用和对环境的污染和破坏等活动纳入到环境会计核算中来，逐步拓宽核算范围，逐步适应新时期环境会计的核算方式，不断提升环境会计人才队伍的专业水平与素养。

随着经济的迅猛发展，越来越多的企业需要将环境会计提到日程上来。生活节奏的加快，塑料制品的广泛使用，是现在社会存在的普遍现象，塑料制品分解周期漫长，大部分塑料垃圾都进行了焚烧或填埋处理，造成了空气和土壤的污染。沿海地区消耗的塑料制品，造成了海水的污染及海洋生物生存环境的恶化。例如，现阶段发展势头强劲的外卖行业，其中的一次性餐盒、一次性餐具、一次性打包袋，甚至是价格“不菲”的一次性保温袋，仅仅只是一次利用，就被丢到垃圾桶。虽然企业收取了餐具及打包费，企业没有“亏本”，但就其如何回收处理甚至再次利用，没有明确的规定。企业把庞大的一次性垃圾处理工作推向社会，给社会和环境增加了沉重的垃圾处理负担。大多数企业只关注自身的经济绩效，产生的一次性垃圾何去何从，似乎不是其该考虑的问题，没有尽到保护环境应负担的责任，没有关注“一次性”餐饮用品（具），从开始生产到投入使用，直至使命结束这一完整的生命周期对环境的负面影响，即没有关注环境绩效。

2"环境会计开展的必要性

2.1"全球经济一体化可持续发展的需要

全球经济日益一体化深入发展，环境破坏问题日益严峻，生态环境的破坏及自然资源的短缺严重制约经济的可持续发展，经济的发展如何在减少对自然环境损害的基础上实现可持续发展。保持经济和环境的健康协调发展，离不开科学技术的进步。技术进步助推企业的可清洁、低排放、资源闭环循环利用生产，最大限度减少对生态环境的污染与破坏。无论经济的发展还是技术的进步都离不开会计的参与，经济与环境的可持续发展，需要环境会计连贯确认、计量和报告企业在生产活动中对环境直接或间接产生的影响，为企业内、外部信息使用者及时提供有效的环境信息，助推企业的产品合理配置资源，优化产品结构，用极少的自然资源产出最优质的产品，减少对环境的不利影响。

企业的发展需要资源的消耗，消耗资源的过程会产生大量的废水、废气、废渣和噪音，大部分的污染源都来自企业。企业作为社会责任的承担者，除了要关注经济效益的高速增长，也要考虑自身的发展对环境的影响及要负担的环境责任，环境责任不仅包含负担当前的环境成本也包含为保护环境未来会产生的收益而付出的预付成本。我们这一代人不能只着眼于经济业绩的增长而无休止地耗费自然资源，应该考虑在少耗费、甚至不耗费自然资源的前提下去保持自身的可持续增长，为子孙后代保留充足的自然资源，保护生态环境的承载能力。

2.2"环境污染治理需要环境会计

2020年9月22日，国家主席习近平在第七十五届联合国大会上宣布，“中国力争2030年前二氧化碳排放达到峰值，努力争取2060年前实现碳中和目标”。这就为重污染、重排放企业提出了更高的要求，同时也为开展环境会计提供了有利条件。从源头控制污染废气、废水、废弃物的排放，提高产品的生产率，提高资源的利用率，降低生产成本，不断优化调整产业结构，提升企业的国际竞争力。

党的二十大报告在“推动绿色发展，促进人与自然和谐共生”章节，提出“我们要推进美丽中国建设，坚持山水林田湖草沙一体化保护和系统治理，统筹产业结构调整、污染治理、生态保护、应对气候变化，协同推进降碳、减污、扩绿、增长，推进生态优先、节约集约、绿色低碳发展”，“深入推进环境污染防治。坚持精准治污、科学治污、依法治污，持续深入打好蓝天、碧水、净土保卫战”。

环境会计是全球经济高速发展的产物，是可持续发展战略过程中的重要参与者，是实现“双碳”目标的助推器，是推进绿色经济发展的重要工具。是将现有环境资源实现最优配置的会计核算体系。环境会计作为会计学一个新的分支，将企业日常经营过程中的环境活动及对环境的影响活动进行确认、计量、核算、监督、评估、报告，充分利用会计语言反映企业的环境责任及环境保护对未来的影响及效果。为环境污染治理提供可靠的数据支撑，助力精准治污，科学治污，依法治污。

2.3"提升企业的国际竞争力维护企业良好形象

企业开展环境会计有利于加强企业内部治理和监督，扩充企业发展内涵，增强企业发展的内驱力，提升自身实力，维护企业良好形象，增强企业的国际综合竞争力。一个自身实力过硬的企业不仅仅是产品质量过关，服务信誉良好，同时也包含了企业对社会公众的影响力，对环境保护的责任感。环境会计的开展无疑是企业关注环境问题最好的举证，在企业日常生产经营环节对环境活动进行核算和监督，及时将对环境的污染、破坏和超额消耗资源的活动控制在可控范围内，不仅有利于对环境的保护，也可以减少因环境污染产生的罚款和处罚，甚至于停业整顿带来的损失和对企业多方面带来的负面影响。

我国相关环境保护法律有限期整改制度，随着时代进步限期整改的范围越来越宽泛，企业若出现环境污染或破坏问题，按照相关法律要求限期整改或罚款，后果严重的甚至有可能要求企业关停整改，关停期间的有形损失和无形损失是巨大的，但为了生态环境的可持续发展，只能牺牲眼前的经济收益而保护环境未来的长远利益。环境会计可以帮助企业有效避免因环境污染或破坏甚至关停整顿的风险，及时提供有效的控制环境风险的信息，报告环境污染的损害程度，同时提供控制环境污染所带来的益处。避免企业的短期行为，为企业赢得长远收益和良好的声誉。

开展环境会计及时关注企业经营过程中的有关环境问题，将环境污染、破坏、过度依赖自然资源问题变得可控，从而降低企业相关的环境成本、环境费用等，提升企业的可持续竞争力，以采矿业为例：可持续性包含了采矿的可持续性和环境发展的可持续性，假如一个巨型矿山，从采矿项目开始就要纳入可持续开采管理决策。可将此巨型矿山分成3个中等矿山，分3次开采，可标记为1号矿山、2号矿山、3号矿山。1号矿山开采完毕即可对1号矿山进行修复，同时对2号矿山进行开采。1号矿山基本修复，2号矿山处在修复阶段，如果担心1号矿山和2号矿山的修复工作不能按预期推进，可以暂缓进行2号矿山的修复工作，等待3号矿山完成开采后，开始2号矿山的修复工作，以此类推，采矿完毕，及时修复。一般情况恢复矿场，会先覆适合植物生存的土壤，种植适合生长的树木或者其他绿色植被，发展成绿色森林或者开阔的绿色活动场所。其次还可以将开采完的矿场建成开阔的运动场地，公园等，如果适合耕种，可作为农田耕种使用。总之可持续发展就是生态资源的闭环利用，物尽其用，减少资源浪费，提高资源的利用率，及使用自然资源后回馈给社会及未来的收益。按相关制度合规修复，是企业应尽的社会与环境责任，展现企业的社会担当，树立企业的良好国际形象。

3"环境会计开展的可行性

3.1"环境会计理论与实务不断完善，为环境会计的开展提供了实现的基础

环境会计也称为绿色会计，将自然资源和环境状况纳入会计核算体系的一门学科，结合了经济学、环境学、会计学等多学科功能。环境会计的目标是通过企业对环境活动的影响，及时提供有效的、可靠的有关环境的数据资源，检验企业管理层的受托责任履行情况，为国家机关提供环境管理的依据。

随着我国的专家学者对环境会计的逐渐深入研究，在自我探索及借鉴国外先进理论经验的基础上，结合我国的社会、经济、环境等背景，初步探索出适合我国经济现状的环境会计理论体系。环境会计核算以传统会计为基础。环境会计的基本假设以传统会计基本假设为前提，增加了可持续发展假设，以货币计量升级为多元化计量假设，并以可持续发展假设为核心、会计要素以传统会计为基础，将传统会计中关于环境会计的核算要素逐步分离，并将对企业在日常经营过程中对环境产生的影响程度、影响后果及要采取的补偿措施，用货币计量及除货币之外的多元化计量模式兼顾文字描述、资源量化等形式逐步加入到环境会计的核算及披露中，建立一套适合我国环境问题现状的环境会计理论与实务体系。以环境会计中的“环境成本/环境费用”要素为例，在会计业务流程中的环境成本表现形式，如表1所示。

环境成本/环境费用账户以传统会计的成本费用账户为基础，借方为增加额，贷方为减少额，期末无余额，一级科目设置如下：环境成本、环境费用等，二级科目可以设置：环境保护成本/环境预防成本/污染治理成本/资源消耗成本/资源维护成本/环境监测成本/环境检测成本等。环境会计科目与传统会计部分科目对照如表2。

将现阶段我国专家学者出版发表的环境会计理论与实务中的环境会计要素用于记录企业有关的环境活动，核算和监督企业的环境受托履行责，反映企业在一定会计期间的环境财务状况和经营成果，并按规定进行环境会计信息披露。

环境会计信息披露分为，财务信息和非财务信息，财务信息可以用数字报表的形式表现出来，对于非财务信息则主要以文字叙述为主，兼多种计量单位的合用表示。《企业环境信息依法披露管理办法》中明确规定，“企业是环境信息依法披露的责任主体”，“企业披露环境信息所使用的相关数据及表述应当符合环境监测、环境统计等方面的标准和技术规范要求”，“企业应当依法、及时、真实、准确、完整地披露环境信息”，“企业应当按照准则编制年度环境信息依法披露报告和临时环境信息依法披露报告，并上传至企业环境信息依法披露系统”。

环境会计的信息披露对于高污染、高排放、高耗能的企业提出了更高的要求，有关研究发现，企业的价值与环境会计的披露呈相关性。随着“双碳”目标的提出，环境会计的信息披露将越来越重要，关注度不断提升，企业要逐渐增加数字方面的信息披露，不能只局限于披露基本的定性信息，而没有有效的实质性内容予以披露，例如，披露因企业业务活动所造成的环境污染数据及为防止环境污染所付出的成本，同时要披露如因环境污染或破坏收到的罚款或需整改的信息及为购置环保设备所享受的税收优惠等。披露信息不得虚假记载，保证环境会计信息披露的真实性与完整性，避免误导性陈述或者重大遗漏。

3.2"企业环保意识增强，为环境会计开展提供了空间条件

全球变暖、污水排海、雾霾连天，环境污染问题亟待解决，各行各业都要从自身做起，从细微处做起，从力所能及做起，增强环境保护意识。保护生态环境，就是保护我们赖以生存的家园，保护人类自身的可持续发展。环境的污染带给我们的感受是真切的，企业作为社会的重要组成部分，保护环境责无旁贷，保护环境付出成本是必然的，对长远宏观的利益也是可观的。生态环境的不断恶化，让企业意识到不能只“低头赶路”追求经济效益的数据，而忽略自身发展所带来的环境破坏，开展环境会计有利于企业时刻关注生产经营活动对环境的影响，控制生产经营活动的质量，优化企业的生产经营结构，周而复始良性循环，可以降低企业的生产经营成本，增加企业的经营效益，增强企业的环境保护意识，由被动到主动。

3.3"环境会计的开展有助于可持续发展战略目标的实现

可持续发展战略的实施需要环境会计作为得力助手，环境会计是企业节能减排，避免短期行为，考虑长远意义的监督者，企业不能因为短期利益而牺牲长远收益，以牺牲生态环境为代价的短期行为会给社会造成沉重的负担，相当于企业将自身应负担的环境成本转嫁给社会及社会公众，从而产生不良影响，使企业失去信誉，增加后期生产成本及销售费用的负担，甚至销售收入的业绩下滑，从而不能实现可持续经营的目标。在企业开展环境会计，不仅可以引起企业决策者对环境问题的危机和担忧，时刻关注有关环境活动，可以让企业承担起社会责任及环境责任，利用企业的良好发展与社会公众之间的互动，引发社会公众关注环境保护的行为，环境会计的重要性日益突显，环境会计可以反映企业是否履行了环境受托责任，为决策者提供环境管理依据，是可持续发展战略目标实现的有力工具。

3.4"环境会计可以为绿色GDP的核算提供数据支持

国内生产总值（GDP）是衡量国民经济发展的重要指标，但是目前使用的GDP指标仅包含经济总量的增长，并没有综合反映经济增长对生态环境的影响及可持续发展的情况，这些因素没有包含在现用的GDP指标中，高估了经济的发展能力与GDP的产出。绿色GDP是在现使用的GDP指标中将经济发展对资源环境造成的影响扣除，优化了现有GDP的核算方式，更适用于绿色经济发展的需要，不仅重视环境的保护，同时也可以使企业转变生产模式，优化产品结构，减少浪费资源，提高资源的利用率。

3.5"环境会计可以作为传统会计的补充，弥补其不足

环境会计虽然是一门新兴的学科，但是以传统会计为基础，在原有基础上增加了对环境的影响因素，是社会经济进步和全民环保意识增强的一种表现，是保持可持续发展的重要工具，会计不仅仅是核算经济指标，也要参与到企业的管理决策中来，为信息使用者提供全面的管理信息，有助于信息使用者决策和控制，决策者根据全面有效的财务信息，控制风险，精准决策。环境问题和经济相关，环境问题也是经济问题的一部分，企业生产经营活动会直接或间接影响企业的财务状况和经营成果。目前环境会计核算出来的环境数据对社会的价值具有不确定性或者不具有精准性，但是根据现有数据来看，影响环境的价值是巨大的。可以假定运用现有的环境会计理论核算和监督环境活动是合理的，逐步运用环境会计的核算和监督功能，随着实际业务的不断推进，宏观发展的趋势是明显的，经过不断完善，环境会计更进一步精确计量，核算，监督和控制有关环境活动的影响。传统会计对环境相关的活动及决策方面存在一定的缺失，没有对管理和决策所需要的环境信息给予充分的披露。环境会计的开展，拓宽了传统会计的范围，弥补了传统会计的不足。

3.6"提高信息使用者的风险控制能力，降低环境风险成本

在全球环境保护的大趋势下，环境会计发展势头会越来越好。开展环境会计是大势所趋，它是内部信息使用者和外部信息使用者及其他利益相关者了解企业对环境活动态度的桥梁，是内部信息使用者做出有利于环境决策的重要依据，是外部信息使用者投资有利于环境活动的渠道，更是其他利益相关者了解企业有利于环境活动的重要路径。无论是外部或内部信息使用者，环境会计可以为其提供企业对环境方面的风险控制信息，避免因环境问题出现的不可控风险，提高信息使用者的风险控制能力，避免出现环境风险造成的损失。

4"环境会计的发展趋势

党的十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》明确提出，“探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计，建立生态环境损害责任终身追究制”。环境会计开展的必要性和可行性已越来越凸显。

企业是经济发展的生力军，是资源的主要消耗者，是大多数污染源物的源头。由于不可再生自然资源的有限性、稀缺性，势必不能过度开采自然资源，给环境造成超负荷负担。创造再生资源，利用再生资源弥补不可再生资源的短缺属性，提高资源利用率，改善资源环境，保护生态环境的多样性，保护生态环境的平衡发展，为环境可持续发展保驾护航。妥善处置企业在生产经营过程中产生的废水、废气、废渣等的排放，尽最大可能有机化处理，多次循环利用，用剩余残料的数据倒推分析最优产品成本组成，实现经济效益、社会与环境效益共赢。

绿色发展理念已深入人心，企业应紧跟全球经济发展趋势，建立“绿色经营，循环经济”的新理念，减少残废料留存，发展绿色循环经济，鉴于不可再生资源的有限性，不可再生资源的稀缺性，利用可再生资源最大限度地替代不可再生资源，提高资源的利用率，循环使用环境资源，减少对不可再生资源的消耗，改善现有的资源消耗模式，保护生态环境的持续平衡发展。环境会计作为企业绿色经营、循环经济的有机组成部分，要充分参与到企业管理决策中去，为企业的健康发展提供决策支持。

良好的生态环境是人类健康生存的可持续保障，人类赖以生存的地球不只是需要经济的发展，更需要“绿水青山”“蓝天、净土”，环境会计是企业绿色发展的监督者与守护者，企业除了关注经济的可持续发展，同时要关注生态环境的可持续发展，生态环境的可持续发展是经济可持续发展和人类赖以生存的必要条件。

企业的受托责任，不仅仅是经济受托责任，也应该包括社会及环境受托责任，企业应承担起社会及环境赋予的责任，为内外部信息使用者及相关信息使用群体提供经济、社会及环境受托责任信息，为决策者提供有效的信息，帮助决策者作出正确的、具前瞻性的决策，帮助信息使用者作出正确的投资决策。

环境会计以可持续发展战略为依托，开展环境会计有助于企业可持续发展战略的实施，优化生态环境的保护措施，优化产业结构，优化生产与消费模式，优化企业的成本标准，产品的安全标准等，增强企业国内国际贸易间的竞争力，积极与国际贸易标准相融合，促进我国绿色经济可持续发展。

5"结语

环境会计强调产品生命周期的连贯性，一个企业产品的全生命周期，在本企业的结束，并不意味着对下游企业没有价值。上游企业的垃圾废料或许就是下游企业的原材料，集约节约、循环利用环境资源，提高资源利用率，是发展绿色经济的根本。

环境会计的开展，从微观角度来说，企业惯性认为，为减少环境污染和破坏付出的成本费用是一种额外的经济负担，不愿意或者不正面关注环境的污染问题，国家需要以环境会计制度形式，引导企业开展环境会计，实现效益共赢的局面；从宏观角度来看，环境的可持续发展需要每个企业承担起环境责任，这也是社会责任的一部分，不能局限于当下，而要立足于未来。未来企业的可持续发展是以环境的可持续发展为基础的，不关注环境可持续发展的企业是没有未来的。环境会计是实现经济效益、社会效益、环境效益共赢的重要路径。可持续发展战略的实施，是对经济和环境的可持续发展的要求，只关注经济的发展而不顾生态环境的恶化，自然资源枯竭之时，即经济衰竭之日；只考虑环境的保护，而停滞经济的发展，人类社会的发展也无从谈起，只有经济和环境共同可持续发展，人与自然和谐共生，才是可持续发展战略的重要目标。

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