“双碳”目标背景下我国碳会计发展路径探讨

周信君，饶瑞蝶

(吉首大学 商学院，湖南 吉首 416000)

1 引言

2020 年9 月，习近平总书记在第七十五届联合国大会上宣布，中国将提高国家自主贡献力度，采取更加有力的政策和措施，力争于2030 年前二氧化碳排放达到峰值，努力争取2060 年前实现碳中和。在此后的多个重大国际场合，习总书记反复重申我国的“双碳”目标，并强调要坚决落实，从而为全球应对气候变化作出更大贡献[1]。“双碳”目标是我国基于可持续发展的内在要求而作出的重大战略决策。为了更好契合“双碳”目标的理念，2021 年7 月，我国正式启动全国电力企业的碳排放权交易，这意味着我国的碳排放权交易市场开始迅速崛起，同时与碳排放权有关的会计处理问题也开始进入大众视线（支彤，2021）[2]。作为碳排放的重要核算工具，碳会计不仅能帮助企业实现节能减排，还有助于推动碳排放权交易市场的健康发展。因此，如何充分发挥碳会计应有的职能，使其更好服务于碳排放权交易市场，提高企业节能减排效率，助力“双碳”目标的如期实现，已成为当前亟待解决的重要议题。

财政部会计司于2019 年12 月印发了《碳排放权交易有关会计处理暂行规定》（简称《暂行规定》），为碳排放权交易相关的会计处理提供了参考依据。但随着我国经济社会全面绿色转型的不断深化以及低碳经济的飞速发展，《暂行规定》中的一些内容明显滞后于市场发展，使得碳会计难以充分发挥其职能。并且，在碳会计的确认与计量、列报与信息披露等关键问题上，学术界还存在诸多争议，尚未取得一致的观点。基于此，本文基于绿色、可持续发展理念，围绕“双碳”目标，并结合《碳排放权交易有关会计处理暂行规定》的相关内容，通过总结我国碳会计目前的研究进展以及分析我国碳会计面临的现实问题，进一步提出我国碳会计的未来发展路径，使其在理论的引导下更好地促进碳交易市场的良性发展。

2 我国碳会计研究进展

碳会计作为环境会计的一个重要分支，它主要是指与碳有关的经济活动的核算、计量和报告（徐爱玲，2014）[3]。国内学者主要从碳会计的核算和信息披露两方面对碳会计展开研究。在碳会计的核算方面，涂建明等（2019）从“二元观”出发，提出应当将企业获得的法定碳排放权配额同时等量确认为一项资产和一项负债，并按照后续实际管理情境开展核算[4]。张先治和石芯瑜（2021）则认为，对无偿取得和企业购入的碳排放权采取不同的确认方式会导致会计信息缺乏一致性，因而应当将以两种不同方式取得的碳排放权均确认为一项资产[5]。郑颖等（2021）在主张将碳排放权确认为资产的同时，认为应该按照不同的持有目的将与碳排放权有关的损益分别计入不同的会计科目。同时，针对出于获利目的而购买的碳排放权，企业应当将其确认为交易性金融资产，并将相关损益计入投资收益[6]。对于碳会计的计量方法，主要存在历史成本法、公允价值法以及现值估算三种观点，目前学者们大多偏向于对碳排放权应当采用公允价值计量。刘梅娟等（2021）却认为我国碳市场机制尚不完善，使用历史成本法更符合当前市场运行情况。但从长远来看，公允价值法才是适应我国市场经济发展需求的大势所趋[7]。在碳会计信息披露方面，学者们针对披露标准和框架进行了诸多探讨。蒋祝仙（2018）建议碳会计的披露方式按照企业规模进行区分，中小型企业将碳会计信息在传统财务报告中披露或者在报表附注中予以说明；而大型企业特别是重污染企业应尽量单独编制碳会计报告进行披露[8]。王廷章（2020）主张企业应当在会计报表中披露与碳排放权有关的财务状况、履约情况以及企业节能减排战略等会计信息，并将与碳会计相关的会计政策以及碳排放权的持有变动情况体现在会计报表附注中[9]。张先治和石芯瑜（2021）认为企业应将碳减排成果纳入财务报表中，从财务报告的角度显示企业为碳减排所做的努力，树立良好的企业形象[5]。

总的来看，国内学者关于碳会计的理论研究已经取得了较为丰硕的成果。在碳会计核算方面，学者们的研究核心在于如何界定碳排放权的会计属性；而针对碳会计的信息披露问题尚未形成一致的观点。在“双碳”目标的指引下，我国碳交易市场正在飞速发展，如何细化碳会计的确认与计量规则、如何体现碳减排成效以及如何统一碳会计信息披露标准仍需要进一步探讨。

3 我国碳会计面临的现实问题

3.1 法制建设滞后，监管体系缺失

习近平总书记在二十大报告中强调“加强重点领域、新兴领域、涉外领域立法”“强化行政执法监督机制和能力建设”，这为碳会计领域建设完备的法律法规体系和有力的法治监管体系提供铺垫[10]。近年来,我国坚持通过立法促进生态环境保护领域的改革与发展,并不断完善相关法律制度,在相关部门的不懈努力之下成效显著。然而，当前碳会计相关法律法规建设和监管体系还存在很大的不足：一方面，我国现有碳会计领域的法律法规体系尚不完善，缺乏明确的指导性文件和规范性文件。首先，早在2009 年8 月27 日，第十一届全国人民代表大会常务委员会第十次会议通过的《关于积极应对气候变化的决议》就要求“加强应对气候变化的相关立法”。此后，我国在2018 年修订宪法时，明确了生态文明的宪法地位，为我国低碳经济转型发展奠定了基础。但是，目前我国尚未出台专门针对碳会计的法律法规，且关于应对气候变化的规范依据仍停留在国家政策层面，相关举措也主要依靠国家政策和部分地方立法规范来进行，尚未完成向国家专门立法的转变（王江，2021）[11]，这不仅导致碳会计在实践中存在许多模糊不清的问题，而且使碳会计与其他领域的法律法规之间缺乏衔接和统一的标准与规范。其次，除我国《会计法》《注册会计师法》中缺乏关于“碳会计”的规定之外，《企业财务会计报告条例》作为我国会计核算的重要依据，也未能对碳会计的概念、计量属性及具体会计要素等内容进行明确规定。尽管《暂行规定》填补了这些方面的空缺，但尚未满足现有的碳会计相关经济业务需求，且法律法规的不规范导致碳会计相关的会计处理方法仍处于多样化且相对混乱的状态。另一方面，我国碳会计的监管体系尚不健全，监管职责和权限不明确。当前，我国会计监管体系虽已逐步完善，但碳会计的相关内容却尚未加入《会计法》中。《暂行规定》对试点地区的重点企业及其他企业的会计信息披露内容及格式进行了明确的规定，但仍存在政府、社会与单位内部共同监管力度薄弱及分散等问题。此外，试点地区仍处于碳会计核算的初试阶段，监管机构和监管措施都尚未加强和完善，这导致碳会计数据的真实性和准确性无法得到有效保障。尤其是对于试点地区的中小企业来讲，信息披露成本增加、专业财务人员缺乏等问题会大大降低碳会计监管工作的质效。最后，现行法律对碳会计违法违规行为的处罚方式与力度均未形成合理有效的规定，这会在一定程度上阻碍我国碳市场的规范运行和“双碳”目标的实现。

3.2 核算体系和信息披露制度尚不完善

纵然现有研究已对碳会计的核算体系和信息披露作出了较多探究，但从理论层面来讲，当前研究主要是借鉴西方碳会计的理论模式对我国碳会计的理论与实践展开探讨，缺乏针对我国具体情境下的碳会计理论模式（颉茂华等，2022）[12]。一方面，我国碳会计的核算体系尚不完善，缺乏统一的核算标准和方法。首先，《暂行规定》中依然有很多不够明确且合理性不足的地方。例如，其主要适用于重点排放企业，而对于试点地区中小企业的适用性还有待探究。再如，其未对非重点排放企业进行明确规定，核算范围还不够广泛。其次，我国碳市场的快速发展以及不同行业对碳排放交易权的差异化需求使得传统的会计核算方法已不能满足现实需求，这造成在碳排放的核算过程中存在着很多争议和难题，而如何准确计量和核算碳排放量成为了亟待解决的问题。此外，当前碳会计体系与传统会计体系之间的衔接缺乏紧密性，部分规定细则偏离碳排放交易权的总体思路，这也导致碳会计数据的不完整和不准确（叶丰滢等，2021）[13]。最后，我国碳会计的会计要素确认虽与国际通用方法接轨，但事实上在碳排放权确认、部分会计要素的阐述、会计要素货币计量量化等方面与国际中成熟的碳会计核算体系相比，仍存在明显的差异。另一方面，我国碳会计的信息披露制度尚不健全，缺乏透明度和规范性。一是企业对碳会计信息披露的积极性不足。当前我国碳会计的相关政策法规未能与我国绿色低碳发展方式、企业低碳发展战略目标相匹配，也没有强制要求企业披露碳会计信息。而一些企业为规避可能的行政处罚以及吸引潜在投资者，会倾向于向市场传递有利于企业发展的正面信息，对不利于企业发展的碳排放相关负面信息就会选择少披露或不披露。同时，碳会计信息的披露会产生额外的成本，这将会进一步导致企业碳会计信息披露不主动，披露信息失真等问题。二是缺乏统一的披露准则与要求。我国现有监管机构职责不明晰、遇事相互扯皮推诿，再加上缺乏有效的信息披露制度和第三方鉴证审核机制，严重限制了碳会计信息的可信度、时效性和使用效果，阻碍了碳会计的有效实施和监管。同时，大多数企业也尚未建立起规范的碳会计监管机制，信息披露存在多样化、随意性、主观性等问题。例如，企业以董事会报告、管理层内部会议等不同形式进行碳会计信息披露；组织结构不健全导致董事会的信息披露监管机制失效；管理人员在企业利益的约束下选择性地披露一些失真的会计信息等。

3.3 碳会计法治观念与诚信意识淡薄

当前，我国碳会计法律法规体系正在逐步形成，但企业对碳会计核算体系和监管体系的重视程度不够，导致碳会计法治观念与诚信意识淡薄。一方面，公众对于碳会计的重要性和必要性认识不足。一是各级政府在教育和宣传方面对碳会计法治观念的普及力度不够，导致社会公众对碳会计法律法规的认知和了解程度相对较低。尽管社会公民在心理上会严重抵制企业过度碳排放的行为，但往往因为缺乏相关的维权和监督意识，从而不会向监管机构及时反映情况，导致无法起到相应的监督责任。二是碳会计的法律法规体系建设不健全。当前我国缺乏明确、具体和可执行的法律法规，限制了全社会对碳会计法治观念的认知和遵守，导致许多企业碳会计行为的不规范和不合规。另一方面，由于对碳会计的诚信意识相对缺失，部分企业和个人在碳会计实践中存在着失信行为。一是企业从业人员缺乏对碳会计法律法规的认识和遵守意识，甚至无视和漠视相关法律法规，导致一些企业和个人对于碳会计的重要数据进行篡改和隐瞒，严重影响了碳会计数据的真实性和可信度。二是受利益冲突和利益诱导，部分会计从业者会配合企业实施舞弊造假的行为，例如篡改碳会计数据、虚报碳排放量、违规交易碳排放权等。同时，因碳会计涉及到企业和组织的利益问题，一些利益相关者可能出于追求利益最大化的目的，授意碳会计从业人员伪造碳会计数据、掩盖真实的碳排放情况。此外，企业作为碳会计管理主体，碳会计框架的构建工作还未能引起许多企业的重视，再加之法律法规建设的不健全、公众法治观念与诚信意识的淡薄，这些均会严重阻碍碳会计的可信度和公信力，也会阻碍碳市场的健康发展和我国“双碳”目标的实现。

4 “双碳”目标下我国碳会计的发展路径

4.1 法律制度层面

法律是治国之重器，良法是善治之前提。健全的碳会计法律制度不仅能推动碳会计的实施和发展，为实现“双碳”目标提供坚实的法律保障，而且有助于促进碳减排工作的落实和推进，进一步推动可持续发展的实现。在不断推进 “双碳”目标的过程中，可以从以下几个方面完善我国碳会计相关的法律制度。

第一，完善碳会计标准和方法体系。从我国的实际情况出发，建立统一的碳会计准则，明确各行业和部门的碳排放计量和核算方法，确保企业和组织在碳会计实施中具有一致的标准和方法。同时，通过推广和宣传这些准则，促使企业和组织广泛采用，并提高碳会计数据的可比性和可信度。第二，建立强制性的碳排放数据披露制度。促使企业充分认识到碳减排的重要性，要求企业按照规定的标准和频率报告其碳排放情况，包括其碳排放和吸收的数据、碳减排目标和计划以及碳会计报告等，进而确保信息的透明度和易获取性。第三，建立健全的碳会计监管制度。加强对碳会计数据的审核和验证，成立独立的碳会计核查和审计机构，对企业和组织的碳会计数据进行核实和审核。同时，规定碳会计核查和审计的程序和要求，明确核查和审计的标准、方法和程序，确保核查和审计的独立性、客观性和可靠性，进而提高碳会计数据的可信度和合规性。第四，建立碳会计违法行为的处罚机制。明确违反碳会计要求的行为和相应的处罚措施，对故意提供虚假数据、篡改碳排放记录等违法行为进行严厉打击，促使企业和组织遵守碳会计法律法规，维护碳会计的诚信和公正性，进而打造出公平、有序的市场环境。第五，建立碳会计培训和认证体系。为从业人员提供相关的培训和认证机会，提高碳会计人员的专业素质和能力，确保碳会计工作的质量和准确性。同时，加大政策激励和支持力度，通过减税、奖励和补贴等方式鼓励企业积极参与碳会计工作，为企业提供经济和政策支持，推动碳会计发展。第六，加强国际合作与交流。借鉴国际上的碳会计法律制度经验和最佳实践，制定符合国际标准的法律法规，推动我国碳会计与国际接轨。同时，积极参与国际碳市场和碳会计组织，与其他国家和地区共享碳会计的标准、方法和经验，提高国际间碳会计数据的可比性和可信度，推动国际间碳会计的一致性和互认性，促进全球碳市场的运行和交流。

4.2 市场层面

尽管我国碳交易市场的建立已经取得了一些成效，但仍面临一些挑战和问题。随着双碳目标下碳减排力度的进一步增强，我国需要持续完善碳排放权交易市场机制，为全球应对气候变化提供有效的工具和机制，进而推动低碳经济全面转型、实现经济增长与环境可持续发展的良性循环。完善我国的碳市场机制，可以考虑以下方面：

第一，完善碳定价机制。通过对碳排放权进行定价，将企业的碳排放内化为其生产成本，激励企业主动采取减排措施，降低碳排放。同时，要重点关注高碳排放行业和地区，针对性地对其开展碳税减免和补贴等政策，提高资金利用效率，实现碳减排效益最大化。此外，还可引入碳价格弹性机制，根据市场供需情况灵活调整碳价格，激发碳排放市场活力。 第二，鼓励金融机构开展碳信贷、碳保险等碳金融业务，构建多层次立体的碳交易与碳金融市场。碳金融作为碳市场的有益补充，不仅能够提高碳市场的流动性，而且可以为企业提供融资支持和风险管理工具，促进低碳技术和项目的发展，进而确保“双碳”目标顺利完成。第三，加强碳排放数据的收集和监测能力。整合现有的“中国碳事”“广东碳交易”等地方碳交易平台，建立全面、连续和实时的碳排放数据收集系统，有效跟踪和监测碳排放源，提高数据的可靠性和时效性。同时，利用先进的监测技术和方法，如遥感和卫星监测，实现对碳排放的精确测量和监控。第四，健全碳交易和碳市场监管体制。建立独立专业的碳排放权交易监管机构，负责监督和管理碳排放权市场的运行。同时，要明确监管机构与其他有关部门的协调和合作机制，确保监管职责的协同推进，此外，要加强碳市场信息的公开和透明，降低信息不对称，增加市场参与者的信心和积极性，进而推动碳市场的规范运行，为实现“双碳”目标提供更好的支持和保障。

4.3 企业层面

作为碳排放的主要来源和社会经济活动中最重要的参与者，现代企业在减少温室气体排放方面发挥着重要的驱动力和引领作用。在愈发激烈的低碳转型浪潮下，企业应采取更加积极的态度，主动承担起低碳减排的任务，提高低碳管理能力与效率，增强自身竞争力和可持续发展能力，同时推动企业在经济、社会和环境方面的协同发展。为进一步推动碳会计在我国的发展，助力“双碳”目标的实现，企业应当重点关注以下几个问题：

一是要建立完善的碳排放数据收集和管理系统。对企业内部各个环节的碳排放进行测算和监测，确保数据的准确性和可靠性。同时，建立有效的数据管理体系，包括数据的存储、备份和更新机制，提高碳管理的效率和精确性，以便进行碳会计和报告。二是要积极报告和披露相关信息。企业应积极响应和遵守碳减排政策和法规，通过可持续发展报告、环境影响报告等形式，定期向内外部利益相关方公开企业的碳排放情况和碳会计成果，提升企业的信息透明度和可信度，满足投资者和消费者对环境责任的需求。三是要加强会计人员的碳会计培训和意识提升。从碳会计原理、实际操作、职业道德等多方面对企业会计人员开展教育，同时结合工作实际需要，科学设置相应的培训课程，通过提升会计人员的专业能力，推动碳会计在企业中的广泛应用。四是积极参与碳市场和碳交易，探索碳减排机会。企业可以通过购买和销售碳排放权、参与碳交易活动、推广清洁能源以及改进生产工艺等方式减少碳排放，进而降低碳会计成本和风险，实现经济效益和环境效益的双重收益，为“双碳”目标的实现贡献力量。

5 结语

在推动经济社会发展全面绿色经济转型的进程中，传统会计准则体系受到诸多方面的挑战，随着全球对碳排放的关注与重视，中国的碳会计发展正处于关键阶段。然而，我国碳会计面临着法制建设滞后、监管体系缺失、核算体系和信息披露制度尚不完善，以及碳会计法治观念与诚信意识淡薄等一系列现实问题。因此，我国亟需采取诸多措施来解决这些问题，推动碳会计在我国的发展。首先，加强法律法规的建设，明确碳会计相关的法律责任和规范，为碳会计提供更加明确的法律依据。其次，完善碳会计的监管体系，建立健全的监管机构和机制，加强对碳会计的监督和管理，确保碳会计的规范运行。此外，推动碳会计核算体系和信息披露制度的完善，包括建立统一的碳会计核算标准和指南，提升碳会计信息披露的透明度和质量，为企业和利益相关者提供可靠的碳会计信息。同时，也需要加强社会对于碳会计的法治观念和诚信意识的培养，通过教育、宣传和培训等方式，提高公众对碳会计的认知和理解。只有通过以上措施的综合推进，我国碳会计才能更好地为企业和政府提供准确的碳排放数据和信息，发挥其在应对气候变化和实现“双碳”目标中的作用，推动低碳经济的发展，为可持续发展提供有力支撑。