人口负增长时代个人所得税育儿成本扣除扩围的理论逻辑与制度优化

闫晴　张欣

关键词 人口负增长 育儿成本 个人所得税 扣除范围

〔中图分类号〕ＤＦ４３２；Ｆ８１０．４２ 〔文献标识码〕Ａ 〔文章编号〕０４４７－６６２Ｘ（２０２４）０４－００９９－１０

当前低生育率已成为多国危机，我国也已出现人口负增长现象。人口是社会进步、经济发展、政府运行的“基石”。日本、韩国、意大利等国家已采取大量措施加强生育保障，对恢复生育积极性有所助益。党的十九大报告明确提出“促进生育政策和相关经济社会政策配套衔接”。《关于优化生育政策促进人口长期均衡发展的决定》进一步阐明要“降低生育、养育、教育成本”。党的二十大报告更是进一步强调要“优化人口发展战略，建立生育支持政策体系”。在生育支持政策“拼图”中，税收与家庭育儿可支配资金密切相关，属于不可或缺的“板块”。如何通过税收为人口负增长危机破解赋能，已成为亟待破解的课题。

一、问题缘起：人口负增长时代个人所得税育儿成本扣除制度实效不尽人意

２０２２年，我国常住人口自然增长率出现了６１年来的首次负增长，① 低生育率逐渐成为阻碍我国社会经济可持续发展的一大障碍。②青年群体生育意愿的低迷具有深刻的时代烙印，③ 家庭育儿负担过重是造成低生育率的重要原因之一。① 个人所得税制度作为政府参与国民收入分配的有力杠杆，直接关系到家庭的税后可支配收入。税收减免对于提高生育率具有积极作用，国家以生育政策为抓手，通过税收利益的减让为促进生育率回升、保障公民生育权创造更多的条件。放眼世界，通过财税制度扩展扣除范围减轻育儿负担已成为多国提升生育率的重要手段。例如，德国个人所得税法为儿童设置了基础免税额；法国个人所得税法以家庭为课税单位，通过家庭系数法使多子女家庭享受更多税收优惠。② 我国２０１８年以来也开始探索降低家庭育儿成本的个人所得税扣除制度（见表１），为降低育儿成本、提振生育意愿、保障家庭福利提供制度保障。遗憾的是，上述个人所得税育儿成本扣除规则并未覆盖育儿全流程且适用家庭数量较少，生育成本降低实效不尽人意，难以充分激发家庭生育意愿。经过对国家统计局的１６万户样本进行分析发现，能够享受个人所得税专项附加扣除政策的人口只占５．１３％，对社会生育意愿和生育率的影响微弱。③

針对人口负增长难题，国内外学者在个人所得税育儿成本扣除扩围方面不断加强研究，成果主要集中在：第一，个人所得税育儿成本扣除扩围的实践逻辑。人口负增长会带来劳动力规模的缩减④与经济发展活力的减损。⑤ 税收属于育儿成本的重要组成部分，⑥个人所得税育儿成本扣除扩围可减轻家庭育儿经济负担并提振家庭生育意愿。⑦ 第二，个人所得税育儿成本扣除扩围的理论证成。税收应为生育预留必要的经济空间，⑧这不仅提升了纳税人保护程度，⑨也体现了税收公平原则，⑩提高了税收的社会效率。⑾第三，个人所得税育儿成本扣除的制度缺陷与完善建议。在人口负增长危机下，个人所得税课税单位失当，⑿子女教育等项目的扣除范围偏小，难以覆盖育儿成本。⒀对此，我国需设置课税单位自由选择制度，①提升个人所得税专项附加扣除标准的灵活性，②提升家庭应纳税额与其税负能力的契合度。③

整体而言，通过降低个人所得税税负应对人口负增长危机已成为国内外学者的共识，但既有研究多止步于提出扩展个人所得税育儿成本扣除范围的粗略建议，而未系统探索其理论依据并进一步提出扣除主体、项目、标准、申报等方面的精细化方案。这减弱了实践中个人所得税促进生育的效果，降低了生育保障税制的社会公信力，难以有效破解人口负增长的时代难题。基于此，本文的边际贡献主要在于：一是立足于人口负增长危机审视我国个人所得税育儿成本扣除制度，全面、系统、客观地分析其缺陷；二是梳理我国个人所得税育儿成本扣除扩围的理论逻辑，为其实践效能的提升奠定坚实的理论基础；三是从个人所得税育儿成本扣除制度的主体、项目、标准及申报维度探索规则优化方案，提升个人所得税保障生育的实践效能。

二、问题检视：人口负增长时代个人所得税育儿成本扣除制度的缺陷分析

个人所得税通过部分育儿成本扣除降低了生育家庭的应纳税额以提振生育意愿，但也存在主体不当、项目不明确、标准不合理及申报规则不健全的问题，限制了其缓解育儿经济压力与激发家庭生育潜能的福利效应。

１．个人所得税育儿成本扣除制度的主体不当

（１）个人所得税育儿成本扣除主体的范围偏小

《个人所得税专项附加扣除暂行办法》（以下简称《暂行办法》）规定的个人所得税育儿成本扣除主体为父母以及父母之外担任未成年人监护人的其他人。该规定将扣除主体的资格限定于与子女形成监护关系的范围，造成了扣除主体范围的遗漏。若纳税人承担了抚养子女的费用，但是在该纳税人与子女之间又未形成上述法律上的监护关系，那么纳税人则因不具备主体资格而丧失扣除权利。例如，在父母外出务工、离异或者死亡的情况下，该子女与他人共同生活，由与其共同生活的人承担育儿支出。此情形下主体对于育儿支出并无适格的身份申报扣除。以一起抚养费纠纷案件为例，在子女父母外出务工的数年内，两个子女均由其祖父母照料，④折射出了我国实践中广泛存在的隔代照护现象。据统计，２０２０年，我国农村留守儿童为４１７７万人，城镇留守儿童为２５１６万人。在城镇留守儿童中，有大约１６．９万儿童与祖父母一起居住，有大约８．９万儿童与其他成年人一起居住。⑤ 因此，实践中育儿成本并非由子女的法定监护人承担的现象广泛存在。父母外出务工与担任子女法定监护人之间虽非必然存在矛盾关系，但可能带来育儿实际成本承担人与税收优惠享受人的错位，与个人所得税扣除制度的立法意图相违背，增加了家庭生育、养育、教育的阻力，难以提升家庭育儿的积极性。

（２）个人所得税育儿成本扣除主体的单位不适格

个人所得税育儿成本扣除主体单位是衡量家庭税负能力的重要标尺。目前我国个人所得税以个人为课税单位，这与专项附加扣除所体现的综合所得税制背离。综合税制充分考虑纳税人的家庭整体负担，①体现了对家庭生计的保障，与减轻家庭税负、激励家庭生育与促进生育率回升的目标更加契合。以个人为纳税单位强调自然人负担能力为课税基础，虽然婴幼儿照护个人所得税专项附加扣除可在夫妻双方间进行选择，应纳税额高的夫妻一方可享受到的实际税收优惠更高，但欠缺对家庭因素的整体考量，削弱了个人所得税育儿成本扣除制度减轻家庭整体经济负担的作用，难以有效提振家庭生育意愿。

２．个人所得税育儿成本扣除制度的项目不明确

（１）个人所得税育儿成本扣除项目的确立标准模糊

明确个人所得税扣除项目的确立标准能够更加有效地实现育儿成本扣除以减轻家庭育儿负担。但是，我国尚未有立法对育儿成本扣除项目的确立标准作出明确规定。公民权利大部分的创新都是通过立法实现的。② 扣除项目的设定缺乏法律依据不仅与税收法定原则的要求不符，而且导致扣除项目的确立标准难以类型化和系统化，实践中仍然存在不具备税负能力的财富被征税的情形，③难以客观、真实、可信地衡量纳税人的育儿成本承担能力，增加了实践中家庭育儿税收负担过重的风险。

（２）个人所得税育儿成本扣除项目的范围过窄

个人所得税育儿成本扣除项目的范围是实现育儿成本有效降低的关键。《暂行办法》对于个人所得税育儿成本扣除项目的范围作出了严格的限定，导致扣除范围未能适应纳税人的实践需要。一方面，个人所得税教育成本扣除项目认定范围与现实脱节。目前《暂行办法》中关于子女教育育儿成本的扣除范围为接受全日制学历教育的相关支出。但随着素质教育的普及，子女教育范围往往远超基础教育而指向全面发展。除学费、书本费、学杂费方面支出外，素质教育课程、配套设备、校外补习等必需的育儿支出远超目前的认定范围。数据显示，７０．７％的素质教育课程消费用户选择２—３个兴趣班，年均花费约为４７３８．５元。④ 若家庭养育多个子女，该笔费用可能造成较大的经济负担。个人所得税教育成本扣除项目认定范围偏小使其难以满足纳税人降低税负的需求，从而难以有效缓解家庭育儿经济压力。另一方面，子女生活费用作为育儿必需成本未被纳入个人所得税的扣除范围。实践中，子女的日常生活支出与教育费用、婴幼儿照护费用同样是育儿必需的成本，却未能被纳入扣除范围。例如，子女在大学教育阶段生活费仍需由父母承担，若每月生活费用为２０００元则年度生活费用支出为２．４万元。对于多子女家庭而言，该笔费用将带来较大的经济压力。个人所得税育儿成本扣除项目范围偏窄阻碍该制度发挥减轻家庭经济负担的作用，难以提振家庭生育意愿。

３．个人所得税育儿成本扣除制度的标准不合理

（１）个人所得税育儿成本扣除标准的额度较低

个人所得税育儿成本扣除标准额度的高低直接影响纳税人的实际税负，其能否根据生存成本变化而进行动态调整是实现税收实质公平的关键。⑤ 虽然我国目前在０—３岁婴幼儿照护、学前教育、全日制学历教育等时期均设置了个人所得税扣除额，但扣除标准仍存在明显不足。这主要体现在：第一，子女抚养各阶段个人所得税育儿成本扣除额度较低。在０—３岁阶段，婴幼儿的支出主要为奶粉、尿不湿、玩具、服装、疫苗等，而在学前教育阶段，全国３—５岁儿童年均育儿成本约为３．４万元，①与每年２．４万元的扣除额度之间仍有较大差值。同时，全日制学历教育阶段是培养子女特长并提升整体素质的黄金时期，此阶段的教育费用也属于必不可少的育儿支出。虽然现行的扣除标准额度对于减轻家庭教育负担有一定作用，但其实效仍待进一步提升，难以充分激发家庭生育潜力与育儿积极性。第二，个人所得税育儿成本扣除制度的额度固化。目前，我国个人所得税育儿成本扣除的标准采用定额方式，但实践中不同时期家庭育儿成本的差异巨大。近年来我国育儿成本持续上升，定额扣除的方式难以适应经济发展和通货膨胀带来的育儿成本变化，造成现有扣除额度带来的福利效应缩水，②难以有效缓解育儿成本相对较高家庭的生育经济压力。

（２）个人所得税育儿成本扣除标准的差异性不足

个人所得税育儿成本扣除标准采用统一的定额扣除方式，难以适应不同家庭结构与地区的差异化税负承担能力。其表现在于：第一，个人所得税育儿成本统一的扣除额度未充分考虑家庭结构差异。多子女家庭中纳税人往往比一孩家庭承担更重的经济压力，但现行扣除额度计算采用的是简单的叠加方法。然而，对于多子女家庭，养育每个子女的成本并不是等額的。在生育二孩、三孩时，父母相对年长，一般享受的薪资相较于一孩时期处于较高水平，此时在照护子女方面所需付出的机会成本比一孩时期更重。③ 调查数据显示，与生育之前相比，一孩母亲就业率下降约６．６％，二孩母亲则要再降９．３％，生育一个孩子将使家庭劳动力市场总收入下降约５．６％，继续生育第二个孩子的家庭劳动力市场总收入再次下降约７．１％。④ 即，多子女家庭同时面临着育儿成本增加与家庭收入减少的风险。依据子女数量简单叠加个人所得税扣除额度未充分考虑多孩家庭育儿成本指数上升的实践情况，难以有效降低多孩家庭的税负压力。第二，个人所得税育儿成本统一的扣除额度未充分考虑不同地区的育儿成本差异。我国地区间经济发展程度差异较大，这一定程度上决定了育儿成本存在较大差别。例如，０—１７岁孩子的平均养育成本，北京市与上海市分别为９６．９万元与１０２．６万元，而贵州省与西藏自治区分别仅有３３．３万元与２９．３万元。⑤统一的扣除标准忽略了不同地区纳税人育儿成本的巨大差异，造成税收不公现象，⑥制约个人所得税育儿成本扣除制度对家庭生育的激励作用，增大了我国破解人口负增长难题的阻力。

４．个人所得税育儿成本扣除制度的申报规则不健全

（１）个人所得税育儿成本扣除涉税信息的共享机制不完善

税务部门对个人所得税育儿成本扣除申报信息的采集、清洗、甄别、汇总，需要与民政、教育等部门建立完善的涉税信息共享机制。《暂行办法》以及《个人所得税专项附加扣除操作办法（试行）》（以下简称《操作办法》）都对有关部门的协助核实义务作出了规定。⑦ 但是，现行规则多为原则性指引，尚未形成健全的多部门信息共享协作机制。这表现在两方面：第一，家庭育儿成本涉税信息共享规则模糊化。当前涉税信息共享机制缺少对信息提供方权利、义务与责任的详细规定，容易导致其怠于履行信息共享的义务。例如，《暂行办法》第２６条第３款规定有关部门或单位未按规定要求向税务部门提供涉税信息的，主要负责人及相关人员承担相应责任。显然，该项规定过于粗略，无法对上述主体形成有效约束。而个人所得税育儿成本扣除制度所涉及的家庭信息构成复杂，包括但不限于子女受教育信息、纳税人工作单位及收入信息、家庭成员信息。若未能进行涉税信息的充分共享，则难以扣除家庭育儿的真实成本并降低家庭整体税负，家庭必需的生育经济空间可能遭受税收侵蚀。第二，我国尚未建立统一的家庭育儿成本涉税信息共享平台。《操作办法》第２８条规定若纳税人提交的备查资料不足以证明相关情况的，需要纳税人补充提交证明材料，否则不得享受相关育儿成本扣除。在实践中，纳税人可能因多种客观原因无法提供相关证明，从而丧失对部分育儿费用的扣除权利。涉税信息共享机制的缺陷增大了家庭育儿成本不能扣除的风险，削弱了育儿成本扣除制度的福利效果，难以有效破解人口负增长难题。

（２）个人所得税育儿成本扣除申报涉税争议解决困难

个人所得税育儿成本扣除的申报信息涉及纳税人及其子女的诸多生活领域，时常陷入真伪难辨的困局。然而，目前我国立法中并未明确规定纳税人陷入涉税信息争议时应当如何维护自身权益。一方面，我国个人所得税育儿成本扣除信息申报争议救济路径不明。《税收征收管理法》第８８条将涉税信息争议排除出纳税人可以提起行政复议和行政诉讼的案件范围，①纳税人容易因信息争议而陷入“求告无门”的困境。救济路径模糊化增大了家庭育儿成本扣除信息存疑时纳税人争取税收优惠的难度，难以通过征管程序的优化保障生育家庭获得税收优惠的权利。另一方面，个人所得税育儿成本扣除申报涉税争议解决成本高。目前税收争议的解决方式主要为复议与诉讼，若纳税人提起行政复议后再提起行政诉讼将付出较多的时间与金钱成本。这迫使部分纳税人不得不放弃维权，降低了家庭生育促进税收制度的社会公信力，削弱了个人所得税育儿成本扣除制度的福利效果。

三、理论剖析：人口负增长时代个人所得税育儿成本扣除扩围的逻辑证立

个人所得税育儿成本扣除制度的缺陷减弱了其促进生育的效果，难以有效提升家庭生育意愿。面对人口负增长危机，通过扩展个人所得税育儿成本扣除范围缓解家庭生育经济压力成为必然选择，而分析其理论逻辑属于必要前提。

１．量能课税原则与个人所得税育儿成本扣除扩围的需求适配

量能课税原则是指依据纳税人税收负担能力的不同对其征收差异化的税收，以实现税收负担在纳税人之间的公平分配。作为税法基本原则，量能课税原则是社会共同责任原则和平等原则在税法中的具体化，②有纵向和横向两个维度。量能课税原则的纵向维度调整政府与纳税人之间的关系，强调有节制地课税，也即政府仅对纳税人收入中具有税负能力的部分课征税款。其横向维度则调整平等纳税人之间的关系，指相同情况的纳税人给予相同对待，不同情况的纳税人给予不同对待，纳税人缴纳的税款应与其税负承担能力相符。量能课税原则通过纵向和横向双维度的考量兼顾纳税人的不同情况，对纳税人的净所得进行课征，更大限度地保障和改善民生。

在国家促进生育的过程中，量能课税原则能够通过对国家征税权的限制和纳税人生育经济空间的保护减轻家庭育儿的经济负担，从而提振生育意愿，破解人口负增长难题。一方面，量能课税原则纵向维度的要求与个人所得税育儿成本扣除扩围降低家庭税负的目标一致。个人所得税育儿成本扣除制度要求将国家的课稅之手限制在家庭育儿经济范畴之外，减轻家庭育儿成本负担从而激励家庭生育。贯彻量能课税原则纵向维度的要求能够合理扩展个人所得税育儿成本的扣除范围，将不具备税负能力的育儿成本进行税前扣除，降低生育家庭的实际个人所得税负，缓解家庭育儿的经济压力，提升家庭生育的积极性。另一方面，量能课税原则横向维度的内涵与个人所得税育儿成本扣除扩围实现税负公平的目标一致。个人所得税育儿成本扣除制度要求实现纳税人之间的税负平衡，保障不同税负能力的纳税人的家庭福利，实现税收的横向公平。对于因地区经济发展水平造成的育儿成本差异，我国有必要调整各地个人所得税育儿成本的扣除标准，确保个人所得税育儿成本扣除契合量能课税原则的横向维度精神，提升税收公平度。

２．税法激励功能与个人所得税育儿成本扣除扩围的需求契合

法律激励理论是指法律运用其激励功能，基于契约形式与法律遵从实现对主体行为的促进和鼓励。激励性法律也曾引起国外学者的探讨。边沁认为，法律通过创造驱动力，也即惩罚与奖励，来激励人们争取获得更多的财富。① 法律的激励功能主要是通过对收益与成本的配置来实现的，包含增加收益型激励与减少成本型激励。② 前者的表现形式包括但不限于增加财政经费投入和直接规定行为人获得一定的经济利益。后者则是通过对税收和费用等的减免来实现法律对人们行为调控的目的。法律通过为行为人增加实施某一行为的收益与减少成本引导人们实施符合立法者期待的行为，从而实现对法律行为的调控。③

在国家促进生育的过程中，法律的激励功能主要通过将增加收益与减少成本的激励相结合，形成一定的利益诱导机制，使得公民对自己的生育行为作出合理预期，进而实现对公民生育行为的促进。一方面，增加收益型激励的逻辑与个人所得税育儿成本扣除扩围增加家庭可支配收入的预期相符。此处所指的增加收益应作广泛理解，不仅仅限于直接增加收益，而应扩展至间接增加利益。增加收益型激励能够引导个人所得税育儿成本扣除扩围，降低家庭个人所得税应纳税额，满足纳税人减轻生育负担的需求，间接增加家庭育儿可支配收入，实现个人所得税育儿成本扣除制度设立目的与促进家庭生育行为需求的统一。另一方面，减少成本型激励的内涵与个人所得税育儿成本扣除扩围降低家庭生育成本的目的相符。个人所得税育儿成本扣除扩围将教育、生活等育儿基本支出纳入课税禁区，通过税收利益减让将家庭育儿部分成本间接转移为国家负担，降低家庭整体生育成本，从而激发家庭生育潜能，推动人口负增长难题的破解。

３．税收法定原则与个人所得税育儿成本扣除扩围的需求协调

税收法定原则是现代国家通行的税法基本原则，④是指税法的构成要素以及征纳主体的权利（力）、义务、责任应当以法律规范为基础。若无法律依据，任何主体无权征收、减少或免除税收，能够有效限制征税机关权力并保障纳税人利益。税收法定原则包含形式税收法定与实质税收法定两个方面。前者要求相关税收制度符合法律规定的要求，后者则包括税收公平和生存权保障等方面的内涵。⑤ 税收法定原则形式与实质的相互配合提供了税法运行的“指南针”。

在国家促进生育的过程中，税收法定原则要求个人所得税育儿成本扣除制度不仅要符合法律的形式要求，而且应当充分考虑家庭税收负担能力，为个人所得税法发挥保障家庭生育、减轻税收负担、提升福利水平的作用提供立法保障。一方面，形式税收法定原则的要求与个人所得税育儿成本扣除扩围规则明确的需求切合。税法的安定性与可预见性是税收法治的基本要求。① 具体到育儿成本扣除扩围领域，形式税收法定原则要求育儿成本扣除必须依照法律规定进行，即育儿成本扣除主体、项目与标准的规定应符合法定性与明确性的要求，为家庭育儿成本扣除扩围的持续进行提供稳定、具体、可预期的保障。另一方面，实质税收法定原则的要求与个人所得税育儿成本扣除扩围净所得课税的要求切合。税收公平、净所得课税与纳税人福利保障是税收法定原则的实质要求。由于资料提供的不完全或不充分，部分生育家庭面临着育儿成本不能扣除的困境。实质税收法定原则要求以纳税人诚实推定为导向允许其在资料存疑的情况下争取扣除权利，降低生育家庭的个人所得税负，实现同等税负能力的纳税人缴纳相同税款，从而提升家庭生育意愿与福利保障水平。

四、路径探索：人口负增长时代个人所得税育儿成本扣除扩围的制度优化

量能课税原则、税法激励功能与税收法定原则为个人所得税育儿成本扣除扩围奠定了坚实的理论基础。面对人口负增长的危机，我国应从主体、项目、范围与申报等多维度推动个人所得税育儿成本扣除扩围，进一步缓解家庭生育经济压力，促进整体生育率的回升。

１．调整个人所得税育儿成本扣除制度的主体

（１）扩展个人所得税育儿成本扣除主体的范围

扩展个人所得税育儿成本扣除主体的范围是保障纳税人充分享受税收优惠的要求，也是促进税收公平的应有之义。面对人口负增长危机，个人所得税育儿成本扣除制度应将实际承担育儿费用但未由于经常性照料形成法律上监护关系的主体囊括在其扣除主体的范围内。具体而言，我国立法应明确个人所得税育儿成本的扣除主体分为三类，即子女的父母、父母以外与子女形成法律上监护关系的其他监护人、没有监护关系但实际支付了相关育儿成本的纳税人。扣除主体范围的扩展能够保障个人所得税育儿成本扣除制度惠及更多纳税人，提升扣除主体与育儿成本承担人的契合度，从而提升家庭生育、养育、教育的积极性。

（２）增加个人所得税育儿成本扣除主体的单位选择

引入家庭课税是税法重视和发挥个人背后的家庭伦理基础和传统惯习的表现，能更加有效地发挥个人所得税扣除降低家庭育儿负担的作用。从国际经验来看，法国采用家庭课税制促进了本国生育率稳步提升，德国等国也通过采用个人课税、家庭课税或夫妻分别申报相结合的模式赋予家庭选择权。②因此，一方面，我国应允许个人所得税纳税人就扣除主体单位进行选择。以个人还是家庭为个人所得税的课税单位并非完全对立的关系。我国应当保留个人课税单位制度，允许纳税人在个人与家庭两种课税单位中进行自主选择从而更大程度地保障纳税人权益，灵活降低家庭育儿税收负担，提升家庭生育意愿，推动人口负增长难题的破解。另一方面，我国应明确《个人所得税法》中家庭的范围。我国实践中普遍存在着三代甚至四代同堂的家庭，直接适用《民法典》中家庭概念的范围无疑会增加税收征管的难度。因此，我国可参考其他国家的相关规定，将家庭的范围限定为夫妻双方及其子女，若父母离异或去世则为父亲或母亲及其抚养的子女。这能够综合考虑家庭收支并准确衡量纳税人的税负能力，促进税收公平度的提升，为家庭生育持续扩展经济空间。

２．明确个人所得稅育儿成本扣除制度的项目

（１）明晰个人所得税育儿成本扣除项目的确立标准

明确个人所得税育儿成本扣除项目的确立标准是落实税收法定原则的要求，也是提升家庭福利的保障。虽然个人所得税育儿成本扣除制度无法事无巨细地列出纳税人所有可能的育儿支出，但我国仍有必要在《个人所得税法》中为其扣除项目的确立设置原则性规定，如以家庭生育促进与福利保障为导向。这有利于保障家庭育儿扣除项目的合理性与稳定性，优化家庭生育保障税法体系，更好地减轻家庭生育负担、缓解育儿经济压力并释放家庭生育潜能，逐渐破解人口负增长的难题。

（２）扩大个人所得税育儿成本扣除项目的范围

个人所得税育儿成本扣除项目的认定范围对于减轻家庭税负发挥着关键作用。一方面，我国应适度扩充个人所得税教育育儿成本扣除的范围。为保障扣除范围满足纳税人降低税负的需求，个人所得税教育成本的扣除范围应当延伸至校外教育，包括但不限于素质教育课程、配套设备、校外补习，允许纳税家庭依据发票金额在一定范围内进行个人所得税扣除，更大程度地减轻家庭教育支出的负担，降低家庭育儿的经济压力，提升家庭生育意愿，推动人口负增长难题的破解。另一方面，我国应增设个人所得税子女抚养生活成本扣除项目。考虑到子女生活成本随年龄的变化，我国可分阶段设定差异化的扣除标准，如子女小学阶段设置每月８００元的生活费用扣除额，中学与大学阶段则适度提升至每月１０００元与１５００元。这有利于减轻家庭育儿经济负担，提升家庭生育的经济能力与积极性，促进人口负增长危机的破解。

３．优化个人所得税育儿成本扣除制度的标准

（１）提升个人所得税育儿成本扣除标准的额度

个人所得税育儿成本扣除标准的额度直接影响着其福利效果。为避免因通货膨胀等经济因素造成育儿成本扣除的福利效应缩水的情况，国际常见做法为对扣除标准额度进行指数化的动态调整。参考国际做法，我国也应适度提升各学段个人所得税教育成本扣除标准的额度。我国应积极利用大数据分析各学段育儿平均成本，并以此为据适度提高０—３岁、学前教育、义务教育等阶段育儿成本扣除标准的额度，提升个人所得税对子女抚养的保障力度，进一步发挥个人所得税育儿成本扣除制度激励家庭生育的作用。同时，我国还应引入个人所得税扣除标准动态调整机制。我国可确定一定的调整周期，并依照居民消费价格指数对个人所得税育儿成本扣除标准额度进行指数化调整，①从而有效避免通货膨胀吞噬家庭福利的经济空间，②更大限度地降低家庭育儿税负压力，提振家庭生育意愿。

（２）细化个人所得税育儿成本扣除标准的分类

细化个人所得税育儿成本扣除标准能够适应不同家庭育儿经济负担的差异，进一步发挥个人所得税法激励生育的功能。在扣除标准的制度设计上，匈牙利采取的累进式扣除方式能够为我国优化扣除标准提供一定的借鉴思路。③ 第一，我国应根据家庭结构的不同设定差异化的个人所得税育儿成本扣除标准。面对多子女家庭的育儿经济压力，我国应在立法中规定其扣除额度根据子女数量累进递增。如一孩家庭每月个人所得税育儿成本扣除额度为Ａ元，则二孩家庭、三孩家庭中每个子女的扣除额可分别为其１．１倍与１．３倍。即二孩家庭每月个人所得税育儿成本扣除额为２．２Ａ，三孩家庭为３．９Ａ。这能够为多子女家庭提供更大力度的税收优惠，切实减轻多子女家庭的育儿负担，提升家庭生育意愿。第二，我国应根据地区经济发展差异细化个人所得税育儿成本扣除标准，即应以量能课税原则为指引综合考虑不同地区的经济发展水平确定差异化的扣除额度。进言之，我国应以大数据测算出的各地育儿平均成本为据设置不同的扣除额度，提升个人所得税育儿成本扣除额度与实际费用的契合度，并积极运用金税四期等系统处理育儿成本扣除申请事项，提升差异化育儿成本抵扣标准的可操作性，从而进一步发挥个人所得税扣除提升税收公平度、促进家庭生育、保障社会福利的作用。

４．健全个人所得税育儿成本扣除制度的申报规则

（１）完善个人所得税育儿成本扣除涉税信息的共享机制

提升税务机关与其他部门之间的涉税信息共享度是实现我国个人所得税育儿成本充分扣除的重要保障。一方面，应提升个人所得税育儿成本扣除涉税信息规则的明确度。我国应在立法中明确家庭育儿成本涉税信息共享的具体协助部门，阐明各部门涉税信息共享的范围、义务与责任，提高其共享家庭育儿成本涉税信息的自觉性，提升个人所得税育儿成本扣除审核的效率与准确度，助推家庭育儿成本的精准、有效、及时扣除，缓解家庭育儿经济压力，提升家庭的生育意愿。另一方面，我国应构建统一的个人所得税育儿成本扣除涉税信息共享平台。全国统一的涉税信息共享平台能够为实现各部门信息的互联互通提供基础和支撑，消除各个部门之间的信息壁垒。① 各信息共享部门应自觉上传相关数据至涉税信息共享平台，并通过信息清洗、比对与补充核实育儿成本扣除家庭申报信息的真实性，从而提高育儿成本扣除纳税申报效率，保障家庭育儿成本得以充分扣除，缓解家庭经济压力，提升家庭整体生育率。

（２）优化个人所得税育儿成本扣除申报涉税争议解决机制

构建完善的涉税争议解决机制是保障纳税人获得优惠权利与生育经济空间的必由之路。一方面，应在立法中明确个人所得税育儿成本扣除申报涉税争议的救济途径。我国应在《税收征收管理法》中明确纳税人对个人所得税育儿成本扣除申报涉税争议可申请行政复议或开展行政诉讼，提高对纳税人扣除权利的保障力度，减小家庭育儿成本扣除的阻力，提升个人所得税对家庭生育的保障力度，从而提升家庭生育的积极性。另一方面，我国应降低个人所得税育儿成本扣除申报涉税争议解决成本。面对育儿成本扣除申报争议解决成本偏高的现实，我国应鼓励复议机关与法院对此事项适用简易流程，依据案件情况建立科学的分流机制，降低家庭生育成本扣除申报争议的时间与经济成本。而且，复议机关与法院应积极利用信息化工具，通过家庭育儿成本扣除信息共享平台获取辅助信息，提升对上述争议进行处理的效率。面对难以核实的申报信息，复议机关与法院应依据纳税人诚实推定原则做出更倾向于保障纳税人权益的判断，从而有效防控家庭育儿成本不能扣除的风险，加强家庭生育的税收保障，促进人口负增长危机的破解。

作者單位：合肥工业大学文法学院

责任编辑：牛泽东