消费税征税环节后移的改革

巴迪

摘？要：消费税是我国税收制度的重要组成部分，“营改增”之后地方主体税种缺失同时叠加政府对企业的减税降费优惠，地方财政收入增长速度放缓，而地方财政支出规模逐渐扩大，地方面临着巨大的收支压力。在日益加大的地方财政压力下，消费税征收环节的后移改革需要循序渐进，才能更好地健全地方税体系，因此需要研究消费税征收环节的具体改革方向，并逐步推动征收环节后移。

关键词：消费税；征税环节；征收管理

自全面实行“营改增”以来，营业税作为地方主体税种被取消之后，我国地方财政收入的缺口逐步扩大。虽然中央把增值税分享比例从75：25调整到50：50，就是为了弥补地方财政的减少，但是这种做法的效果并不理想，地方财政问题还是没有得到缓解。同时，政府出台了减税降费的政策，为企业提供更多的税收优惠，以促进经济的全面发展，拉动社会消费。在此背景下，本文建议将消费税的征收环节逐步后移，以减小地方财政收入的缺口，而且中央对消费税征收环节后移的想法并非临时起意，早在2014年的中共中央政治局上就提出了消费税的征收环节有待于进一步完善，这意味着将会对消费税的征收环节做出相应调整。2019年9月26日，我国首次明确指出消费税征收环节后移，并逐步下划地方的改革方向。

一、在生产环节征税面临的问题

（一）产销两地的税收收入不平衡

在生产环节征收消费税会让消费品生产地的税收收入大大增加，从而占当地税收的比例也会提高，甚至会高于消费品消费地所占的比例，这会造成生产与销售两地的税收收入不平衡。而在消费税税目中，烟、酒这两类消费税目由于其特殊性，生产的地方是相对集中的，但是消费面较广泛，可以到全国各地销售。以烟和酒两类消费品作为生产地与消费地的税收失衡为例证，分析消费税在生产环节征税会造成生产地和消费地的税收收入不平衡的问题。

就烟这类消费品而言，目前，我国烟叶生产主要集中在我国的南方城市，如云南或者贵州等地，这些集中生产烟草地方的生产总值在全国总体烟草生产总值中的占比较高，同时在别的省份城市也會有比较小规模的烟草生产。而对于烟的销售，主要是在一些经济发展相对较快的地方，如一线城市。一个小规模的烟草生产地，如河南，它的消费税的税收收入为4020亿元，占当地总体税收比重达到16%左右[1]。再看一些消费烟草量很大的城市，如重庆，以2019年的数据为例，总共销售香烟178万箱，并且每年的销售量都在增长，是我国销售烟草的主要地区之一。但在2015—2019年期间，其消费税的税收收入才1197亿元，仅占总税收收入的8.47%。以重庆为例，重庆作为烟草的主要销售地区，是消费烟草的主要地区，但是源于消费税的税收收入远不及一些小的烟草生产地区，这可明显体现出消费税在生产环节征收会造成消费地和生产地的税收收入不平衡的问题。

从酒类消费品这方面分析，我国白酒的生产地主要集中在长江一带，包括河南、安徽以及江苏等地区[2]。当然，除了这些大型生产地区还有一些规模相对较小的地区。全国范围内四川以及贵州是两个生产大省，消费大省是广东，广东凭借其独特的优势，可以达到年消费额过亿元 ，是全国酒类消费的主力军，约占全国总体的11%[3]。然而从税收收入角度考量，从广东省2015—2019年的数据看，其消费税的税收收入为8754772万元，总的税收收入为88165604万元，消费税的税收收入占总体税收的9.93%，占比没有超过11%。而一些生产白酒的地区其消费税的税收收入占比会远高于11%。这也可以明显体现出消费税在生产环节征收会产生产销地税收收入不平衡的问题。

（二）消费税的调节功能被削弱

1. 消费税矫正外部性职能被削弱

在生产环节征收消费税，生产商出于自身利润空间考虑，会根据自己的利润空间对消费品进行定价，导致消费税与生产企业的利润水平挂钩，而与消费者没有太大的关系。此外，从消费税本身来看，消费税作为价内税，商品的购买价格中包含着消费税，没有将商品的税款和商品本身的价款分离开，消费者在购买消费品时同时会支付税款和商品价款，但消费者并不知道自己为购买这些消费品承担了多少消费税，这样不利于发挥消费税的调节作用。作为消费者，应知晓自己所支付的款项中商品的消费税和商品的价款各自为多少。因此，消费品价签上的税款和价款应分别列明，这样消费者在购买消费品的时候可以清晰看到自己如果购买此消费品需要负担多少消费税。消费者是否愿意为购买这件商品而去支付此项税款，在一定程度上决定了消费者最终是否购买此消费品。

2.消费税收入分配职能被削弱

消费税具有调节收入分配的作用，市场失灵会导致收入与财富分配不公，进而对社会的收入公平产生影响，在这种情况下可通过征收税收来调节收入的分配。对应税消费品中属于危害环境类的消费品而言，以成品油为例，在生产环节征收消费税，部分企业为了获取更多的利润，就会通过改变成品油的名称来达到少缴纳税款的目的。这些企业主要是将自己生产的应税产品改为非应税产品，从而逃避缴纳税款，但是这些商品实质上并无差别，用途也是一样的，仅仅是因为更换了名称，如将汽油改为沥青，汽油是应税消费品的品目，而沥青却不是，企业就会抓住这个漏洞去逃税[4]。他们与需求方联合，以一种相对较低的价格出售，只是商品的品目名称更换并不影响其实际的使用，这样双方都会有一定的利益可图，但是这样并没有保证国家的税款足额及时缴纳国库。此外，在车类的消费品中，大排量的车会污染环境，但是在生产环节征收消费税时并不容易被察觉，因为还没有实际使用，不会注意到实际使用时给环境带来的一系列问题。如果在后移的征收环节征税，就可以通过价格的变动来调控。

二、消费税征税环节后移的具体改革设想

（一）危害健康类消费品

對于烟类消费品而言，我国现行的卷烟定价是由烟草专卖局和国家税务总局共同制定的，包括调拨价、批发价、零售指导价。卷烟从生产到销售过程中，价格会不断变化，而最终影响消费者的就是零售指导价。因此，在零售指导价中可以考虑将价格与税款相互联动，将商品的价签上分别注明商品的税款和不含税的金额。卷烟是复合计征，可以考虑将从价按比例的部分，仍然作为中央政府的收入，而定额的部分和批发环节征收的分配给地方，收入归地方财政[5]。在税收征管方面，卷烟的征税相对复杂，在征收时要区分甲类还是乙类。烟草行业具有一定的特殊性，合法的烟草生产者要有专卖许可证，政府要加强对烟草专卖许可证的把控，提高进入烟草专卖行业的要求，设置一定的行业壁垒。同时，充分利用互联网技术，利用信息平台加强对数据的交换。

就酒这类消费品来说，可以先考虑双环节征收，增加一道批发环节征收，然后再逐步移向零售环节。一方面，原本的征税环节为批发环节，啤酒、白酒的批发企业，在每个省市都可以数得过来，这样征管方面比较便利；另一方面，可以通过批发环节的征税实践，度过平稳的过渡期，不断克服征税环节中遇到的困难，从而逐步转至零售环节征收。

（二）危害环境类消费品

对于成品油类的消费品而言，如果将成品油的征收环节后移至销售环节，这样一来消费税与资源税都在零售环节征收，可以缓解日益严重的环境污染问题。可以先将成品油类的消费税征收转移至生产和零售环节，然后再逐步过渡到零售环节[6]。在征税环节后移改革的过程中防止出现混乱的现象，可以根据实际情况选取税源容易管控的试点，通过试点发现其中的问题，然后改进后再逐步推开。在税收征管方面，成品油的销售对象有企业和个人，其中销售给个人的渠道主要有加油站。在生产环节征收时，生产企业一般都证件齐全相对比较容易管控，而加油站布局分散，征管难度相对较大，增加每个城市加油站缴税机的设置可以准确记录销售额。可以先进行试点，在实践的过程中总结问题，然后成熟后再推向全国范围内。

就小汽车这类消费品，大排量的车会加速消耗资源和环境污染，应适度降低小排量乘用车税[7]。将小汽车类的消费税征收后移至销售环节，税收的高低可以直接表现在价格的变动上，能够更好地增强其调控功能。在销售环节征收税款时，销售车辆主要是专门店，如4S专卖店，4S专卖店的数量可控，所在地区可控，因此在小汽车征税环节后移的时候可以采取一次性全部到销售环节征收。在税收征管方面，因为车辆管理部门掌握着小汽车较多的信息，可以联动车辆管理部门加强对小汽车消费税的监管，与其进行数据资源共享，从而对消费税进行有效监管。

（三）高档奢侈类消费品

对于贵重首饰和珠宝玉石而言，因为金银首饰的消费税在零售环节征收已经有一段时间了，钻石、铂金及其制品的消费税也分别在2002年、2003年开始在零售环节征收。金银首饰的消费税在零售环节征收的原因是金银的价格很高，进入市场后，不同于一般的生活用品，金银的销售速度慢。此外，金银制品的做工、品牌也会影响其销售量和销售价格，这样一来，生产厂商在金银饰品出厂时并没有获得较多的收益。如果按照生产环节缴纳消费税，就不符合受益性原则，会造成消费地和生产地的税收收入不平衡。同时也会使企业的负担加重，影响企业正常经营的现金流，不利于企业的生产经营。贵重首饰和珠宝玉石与金银首饰具有相似性，价格也比较高，在生产环节征收消费税也会产生与金银首饰类似的问题，因此，可以考虑将贵重首饰和珠宝玉石的消费税参照金银首饰后移至零售环节征收。

对于高档化妆品而言，高档化妆品是由品牌商批发给门店销售，化妆品行业的品牌效应比较明显。如果将高档化妆品的征收环节后移至销售环节，可增加税基，扩大税源。对高档化妆品征收消费税主要是为了调节收入分配，随着社会进步和经济的发展，高档化妆品的消费群体逐步扩大，在后移至销售环节征收时，因为销售环节的计税价格会比生产环节的计税价格高，所以应将税率保持在一定合理的范围内，避免由于价格的上升，造成消费者大幅度地减少对高档化妆品的购买，从而影响政府的税收收入。

三、结语

在消费税征收环节后移的改革过程中，要逐个对消费品的税目进行分析，循序渐进，不可一蹴而就，可以先从比较容易开展后移工作的入手，一步步引导，先设置试点城市然后在全国范围内推广，给大家一定的适应过程。一方面，要考虑在征税环节后移之后征管方面可能会遇到的困难，如增加征税成本；另一方面，应针对每一个消费品制定适合其后移之后适用的税率和对应的有效监管。同时，也要遵循一定的原则，在后移的过程中合理划分收入，使每个地方的收入都能够保持相对均衡。

（作者系河北经贸大学硕士，单位：河北经贸大学财政税务学院，研究方向：税务）

参考文献：

[1] 马蔡琛，管艳茹，白铂.促进高质量发展的消费税改革探索[J].税务研究，2023（2）：37-44.

[2] 张德勇. 多维背景下深化消费税改革的思考[J].税务研究，2022（8）：28-33.

[3] 万莹，王山.我国消费税改革相关问题及应对[J].税务研究，2022（3）：93-99.

[4] 胡绍雨，刘晨钰.基于绿色发展视野的消费税改革探研[J].税收征纳，2021（3）：9-12.

[5] 杨晓妹，唐金萍，王有兴.消费税改革与地方财力均衡——基于后移征收环节与调整收入划分的双重视角分析[J].财政研究，2020（10）：89-101.

[6] 厉荣，孙岩岩.改革完善成品油消费税制度浅议[J].税务研究，2019（3）：15-19.

[7] 李成，林颖.小汽车消费税征收环节后移并下划地方改革研析[J].税务研究，2021（9）：43-49.