MLCC单位产品理论制造费用的核算和管控模式研究

肖成光

【摘  要】MLCC陶瓷电容的精细化成本管控一直是国内MLCC行业的难点，由于MLCC的工艺复杂，规格众多，制造费用占比较高，如何精细化核算和管控单位产品制造费用更是目前行业内财务部门面临的紧要问题。论文通过MLCC的生产模式与理论成本的结合探讨研究一种如何得到单规格MLCC产品单位理论制造费用的核算模式，并希望通过此模式达到成本管控和指导销售报价的目的。

【关键词】MLCC陶瓷电容；理论成本；成本模型；制造费用

【中图分类号】F426；F275.2                                             【文献标志码】A                                                 【文章编号】1673-1069（2023）02-0108-03

1 MLCC行业的成本特点

MLCC（Multi-Layer Ceramic Capacitors）是片式多层陶瓷电容器的英文缩写，是由印好电极（内电极）的陶瓷介质膜片以错位的方式叠合起来，经过一次性高温烧结形成陶瓷芯片，再在芯片的两端封上金属层（外电极），从而形成一个类似独石的结构体，故也叫独石电容器。其具有高可靠、高精度、高集成、高频率、智能化、低功耗、大容量、小型化等特点，因为其结构特点，MLCC在成本上也具有与其他电子产品明显的区别。

第一，直接材料成本占比与容量特性紧密相关且占比较低，中低容类产品材料占比20%～40%，而制造费用占总成本比超过60%。而国内企业在全球MLCC产业链中处于中低端，即主要生产中低容产品，对于制造费用的敏感性相比非常高，如何更加合理地计算单位制造费用是MLCC企业面临的迫切问题。

第二，产品极其微小且趋势是不断研发更微细的产品，目前国内MLCC主流型号的尺寸为0.6 mm×0.3 mm，头部企业已经可以生产0.1 mm×0.05 mm的产品。如此精细化的产品其成本计价一般不再以单个计价，而是以每1 000个（行业称之为每K）计价。如此对制造费用的分摊计量的准确性提出了新的要求。

第三，规格众多，MLCC存在尺寸、电容、电压、厚度、频率等不同特性要求，不同特性都有十几种甚至几十种数值，相互组合后规格可达上万种，而不同规格产品使用设备或者工艺路线等都不尽相同，如此如何将制造费用精准分摊到不同的规格也是MLCC企业财务目前面临的一大挑战。

鉴于此，本文提出一种在满产条件下如何将制造费用分摊到某特定规格产品的核算模式。直接材料的理论成本计算不在本文探讨范围。

2 MLCC行业单位产品理论制造费用的核算方法模式

2.1 理论制造费用的假设前提

我们通俗理解认为理论成本是企业在理想的生产条件下，在各种人为不利因素都不考虑只考虑客观不可抗因素前提下计算的产品成本。故理论成本模型必然有一些基础的原则性假设逻辑，本文理论模型主要建立在以下假设基础上：①假定生产处于满产状态；②假定满产状态下只生产某一种特定规格的产品，即剔除不同规格产品产线切换的管理与批次等成本；③假定产品生产按照市场较成熟且公认成本较低的工艺或设备来生产，而不一定是企业现有的设备；④所有制造费用基于一定的理论模型标准测算得出，而非企业财务账面实际制造费用。

2.2 分成本要素的理论制造费用模型测算

制造费用从成本要素上看主要划分为人工、低耗、能耗、折旧以及其他。从影响因素上看可归纳为量与价的影响。以下我们主要从这五大成本要素的量与价方面分类探讨：

第一，人工方面。首先看人工数量，按照MLCC行业的生产模式特点，人工主要分为操作工人、品质检验人员、工序管理人员、设备检修人员4类。

我们先看操作工人，MLCC行业产品生产基本实现了自动化生产，95%的工序全部都是高端机器自动化生产，操作工人的主要作用是监控机器异常状态以及必要的开关机等时间，在满产状态下，操作工人数量的决定因素主要是与生产设备有关，同时，既然是计算理论成本，我们需要假定，操作设备的都是熟练工人，因此，对于操作工人数量，可列出公式：

操作工人数量=操作生产某规格产品的单台设备需要的月度熟练工人数量（因为操作工人主要工作是必要的设备开关、监控异常等操作而非直接组装产品，因此工人数量的确定需要依据工厂管理人员的经验判断值结合设备的操作指南研究确定，并区分不同工序以及不同设备）

而品质检验人员主要与产品检验时间相关，据此列出公式：

品质检验人员数量=（某规格产品月度理论产量×单位产品检验时间）/30（假定1个月30天）

设备检修人员主要与设备的计划保修保养时间有关。因此，设备检修人员应主要与设备挂钩，假定日常的保养维护做到位，理论模型下，可不用考虑设备的突发故障维修占用人工等，据此可列出公式：

设备检修人员数量=生产某特定规格产品的设备月度计划保修保养天数/30（假定1个月为30天）

工序管理人员数量主要与以上3类人员的数量有关，我们可以根据企业的历史情况，参照历史最大產量月份的工序管理人数占比或者咨询同行业先进工厂相关管理人数占比数据，据此列出公式：

工序管理人员数量=（品质检验人员数量+设备检修人员数量+操作工人数量）×工序管理人数占工序总人数百分比

再看人工薪酬，由于MLCC行业的高度技术性，行业人才不管是产业工人还是管理人员整体上属于紧俏型人才，因此，单位人工薪酬建议参考本地区同行业上市企业的单位人工薪酬制定，也可以本地区政府部门发布的各行业蓝领工人的平均工资数据，选取其中的高新技术行业作为标准参考。实际测算时还必须按以上各岗位分别确定不同的薪酬标准。

以上所有人工数量和薪酬标准出来后，可分别计算出各岗位的月人工费用总额，汇总得出：

月人工费用总额=操作工人月人工费用+品质检验人员月人工费用+设备检修人员月人工费用+工序管理人员月人工费用

则某规格产品单位人工=月人工费用总额/某规格产品月度理论产量

第二，折旧方面。从企业的财务核算来看，不同企业对同样的设备会存在折旧期间的区别，新会计准则并没有对企业的固定资产折旧年限作出明确规定。但企业所得税对于各类固定资产规定了最短折旧年限，如机器设备最低按10年，实务中，企业财务从简化核算角度，一般会把折旧年限设置成不低于税法的最低折旧年限，以避免纳税调整。但从MLCC行业来看，产品迭代快，使得产品所使用的设备更新换代速度也快。因此，在计算MLCC企业的理论成本时，对于机器和生产设备建议按较短年限如5～8年计提折旧，其他类型固定资产折旧年限可保持与财务账面一致。

对于资产原值，我们需要假定生产某规格产品只用某一台特定的固定设备，该设备可生产该规格产品且生产稳定且成本最低（综合考虑生产效率最高，设备耗能最低，操作人工最少等），不一定选用企业的设备，如市场有更成熟的设备，可参照该设备市场价作为折旧基础。

MLCC的机器设备等一般在到期或报废后无较大回收价值，可假定残值为0。

则某规格产品单位折旧=（生产某规格产品设备单台原值/年限×12）/某规格产品月度理论产量

第三，低耗方面。数量上，我们可以将低耗分为3种类型，生产产品用低耗：可归属到具体的产品规格，如印刷用的丝网等。工序公共用低耗：公用的非特定设备或产品用的低耗，如整个工序用的记录本等。人员用低耗：可归属到特定的人员，如劳保用品等。对于3种不同类型的低耗，其理论成本计算方式各不相同。

其中生产产品用低耗，可再细分为具体规格产品耗用低耗和设备耗用低耗，不管哪种低耗，其本质都是为了生产特定规格产品而准备的，因此其耗用数量与生产特定规格产品次数直接相关。另外对于MLCC行业来讲，对产品品质要求高，有些低耗即便未达到生产次数但到了固定时间也需要更换，因此，生产产品用低耗主要与两个因素相关，即到期更换时间和可使用次数，如此，我们可以列出公式：

生产产品用低耗数量=MIN{某规格产品用低耗品可使用次数/（某规格产品月度理论产量×单位产品使用某低耗品次数），30/配件到期更换天数}（注：假定按月计算，每月30天）（此仅举例计算某1个低耗品数量，如需消耗多个低耗品，应分别计算并累加）

其中配件可使用次数、配件到期更换天数、单位产品使用某低耗品次数为理论测定数，可根据低耗品生产厂家提供的技术参数制定，很多企业一般都会制定配件的可使用次数理论值，而忽略配件到期更换天数，因为考虑此参数，成本过大。而对于MLCC行业来讲，因为产品的精细化和高度技术性，低耗的任何细微质量变化都可能影响到下游产品的性能，因此，必须制定到期更换天数，理论消耗数量取以上二者最小值。

对于工序公共用低耗，金额相对较小且品类较多，且与产品产量相关性较小，测算理论消耗值的管理成本过大，可考虑采用工序历史最大产量期间所消耗的公共低耗为依据，即假定所有规格产品公共低耗消耗金额相同，可列出如下公式：

工序公共用低耗数量=历史最大产量月份消耗公共低耗

对于人员用低耗，则直接与人员数量绑定，其理论耗用则应参照公司或同行的福利相关制度，确定每人每月需要的低耗数量，因此，可得出公式：

人员用低耗数量=确定的人员数量×每人每月需要各类低耗数量

以上3种低耗数量都得出后，低耗的价格我们可以参考最近3个月的市场采购平均价，进而得出以下公式：

某规格产品单位低耗=（生产产品用低耗数量×单价+工序公共用低耗数量×单价+人员用低耗数量×单价）/某规格产品月度理论产量

第四，能耗方面。MLCC行业主要的能耗是电、氢气和氮气、水，以上我们假定生产某种规格产品使用某一台特定设备，理论能耗则为该特定设備剔除必要计划保养时间外不间断生产所耗用的能耗，对于特定设备的月度耗电量，可以采用设备的额定功率来计算，用电单价一般变动不大，可直接取最近1个月数据，则可得出公式如下：

特定设备月度电费=额定功率×用电单价×24 h×（30天-计划保养天数）

MLCC行业工序的特点是除了排胶和烧结工序外，其他车间都需要不间断维持恒温状态，因此空调的电费占比较大，同样的，空调的电费也同样可用上述方式计算，不同的是，空调的配备一般是车间公共的，而非特定设备专用，因此，可按上述公式计算出整个工序空调电费后，按照某特定设备额定功率占工序所有设备的功率比值进行分摊，公式如下：

特定设备月度分摊空调电费=（车间空调额定功率×用电单价×24 h×30）×该设备额定功率/车间所有设备额定功率之和，氢氮气只有排胶、烧结、烧端3个工序的炉类设备需要耗用，其耗用与不同的设备和产品规格都具有相关性，因此可与工艺或者参考设备厂家技术参数确定每种设备不同产品规格的单位分钟内进气流量，从MLCC产品质量稳定性要求，特定规格产品的单位分钟内进气流量一般需要严格控制，因此可作为理论基础数据。氢氮气单价则可参考最近3个月市场采购平均价，则可得出公式：

特定设备月度氢氮气消耗金额=单位分钟内进气流量×60 min×24 h×30天×单价

水费在MLCC行业主要是电镀工序设备耗用，理论消耗量主要与产品数量相关，因为水费在总成本中占比较小，我们简化处理，可以用企业历史电镀工序最大产量月份的用水量除以产量得到单位产量用水量指标（此简化的单位产量用水量即假定了所有规格单位用水量全部相同），据此可得出公式：

某规格产品月度水费=某规格产品月度理论产量×单位产量用水量×用水单价

某规格产品单位能耗=（特定设备月度电费+特定设备月度分摊空调电费+特定设备月度氢氮气消耗金额+某规格产品月度水费）/某规格产品月度理论产量

另外车间还会发生必要的其他辅助制造费用，如环保费、生产人员办公费差旅费等，这些费用金额小且相对固定，可参考历史最大产量月份的总发生额占总制造费用比例估计理论数。

第五，某规格产品月度理论产量的测算。以上探讨我们看到在计算单位成本时是需要计算某规格产品月度理论产量数据的。一般而言，每个公司工厂不可能生产一种规格的产品，且同一时间段会同时生产多种产品，这样势必增加生产管理人员的管理成本以及机器设备调试、转规格、搬运等成本，但成熟且规模化的工厂会尽量减少这种方式生产，以保证效率最高，成本最优。在本文研究的模式下，我们是假定某设备在同一时间段只生产一种规格产品，从而得出最优的理论成本。因此，我们可以根据选定的技术较为先进的特定设备的工艺参数计算出该设备当月的最大理论产量，如印刷工序印刷机，假定印刷机每印一张某规格膜片的时间是5 s，则某规格产品月理论产能=（（（24 h×3 600 s）/5 s）×30天/某規格产品层数）×每月芯片数量。当然这里我们是按该机器1天24小时、1个月30天计算，实际上即便是极限理论值也不可能做到每台设备可以全年不停地运转，因此，在测算时，有必要根据设备情况剔除必要的设备计划维护保养时间等。以上只是针对印刷工序印刷机的理论产量测算，同样的原理，可以计算出某规格产品在所有工序某选定的特定设备的最大理论产量。

第六，单位产品理论制造费用测算。按以上方式测算后得到每个工序的单位人工、单位折旧、单位低耗、单位能耗，相加后得到单个工序理论制造费用，将所有工序累加后考虑辅助制造费用占比即得到该规格产品的全流程单位理论制造费用，公式如下：

某规格产品单位理论制造费用=（A工序某规格产品单位人工+A工序某规格产品单位折旧+A工序某规格产品单位低耗+A工序某规格产品单位能耗+B工序某规格产品单位人工+B工序某规格产品单位折旧+B工序某规格产品单位低耗+B工序某规格产品单位能耗+C工序…+D工序…+E工序…）/（1-其他辅助制造费用占总制造费用比）。

3 结论

经过笔者搜集数据验证后，以此模式计算的单位产品理论制造费用相比财务账面结转的实际单位制造费用在特定情况下更具有指导性，其通过假定单台设备满产条件下生产特定规格产品的条件，计算出来的单位MLCC产品成本剔除了各种主观人为因素，工厂管理水平的影响，可作为MLCC企业控制单位制造费用的极限参考值。

其在核算上以工序为起点，结合MLCC企业的特点和作业成本法，分析不同成本要素消耗的作业动因，以作业动因为依据并对成本要素进行分摊，能更加合理地分摊制造费用，从而计算出更加准确的单位制造费用。

其在工厂产能不足的情况下，能避免固定成本分摊过高，产品历史成本加权对现有单位产品成本的影响，结合理论材料成本得到的单位产品全成本能为销售或管理层提供一个可参考的成本价，为产品销售报价提供依据。

【参考文献】

【1】解雪莉.关于企业成本管理中固定制造费用标准成本计算的分析与探讨[J].经济师，2022（6）：3.

【2】广东医药价格协会课题组.医疗服务项目理论成本测算法[J].中国物价，2013（3）：3.