司法会计鉴定的困境与纾难

任增亮 （吉林 长春 130000）

［内容提要］

随着近年来国内法律法规发生变化，司法会计鉴定报告由鉴定意见类证据转变为证人证言类证据，办案机关也将司法会计鉴定报告和审计报告混淆，使证据证明力受到削弱。对此，国家司法机关应当将司法会计鉴定明确为司法鉴定业务，成为案件证据。并强化鉴定人出庭作证，以增强司法会计鉴定报告的证明力。

贪污贿赂案件 司法会计鉴定 结论证明力

贪污贿赂犯罪是我国重点打击的犯罪类型，在司法实践中很多贪污贿赂犯罪往往都以看似合法的财务手段进行伪装掩饰。他们利用个人账户之间、个人账户与对公账户之间的巨量财务往来，把合法收入与非法所得混杂在一起。如果仅依靠查询银行流水、核对会计账簿等一般手段很难有效地展现出案件的全貌。因此，司法会计鉴定的重要价值不仅能提高办案效率、缩短办案时间，更能与案件其他证据相互印证，形成完善证据链条，提升案件质量。司法会计鉴定对于贪污贿赂犯罪案件的办理有着极其重要的意义。

一、司法会计鉴定报告认知的的混乱

（一）司法会计鉴定报告与审计报告存在混淆

案例一：

湖南省益阳市赫山区人民法院在（2018）湘0903刑初781号判决书中认定：本案中出具审计报告的会计师事务所并无进行司法会计鉴定的相关资质，本院没有作为证据采信。但对于被告人段某某的贪污犯罪数额的认定是根据段某某的供述和其他证人证言，结合相关书证来认定的，无须进行司法会计鉴定。

由案例一可知，司法实践中存在办案机关将审计报告充当司法会计鉴定报告的情形，但实际上二者在本质上存在很大不同，具体差异如下：

1.检材获取方式存在差异。司法会计鉴定工作中需要的相关材料须由侦查人员严格按照刑事诉讼法的规定依法获取并提供给鉴定机构，而审计报告相关材料的获取则相对自由，包括审计人员直接获取、被审计单位提供等诸多形式。

2.工作对象范围存在差异。司法会计鉴定报告仅能对鉴定范围内的事项发表意见，不允许超范围鉴定，即工作对象范围受限。而审计报告的审计范围包括资产负债表、损益表、现金流量表在内的全部财务报表，工作对象范围相对宽泛。

3.操作流程顺序存在差异。司法会计鉴定工作要求“先结论后验证”，即通过“演绎论证”的方式对检材的充分鉴定来验证结论的真伪。而审计报告则不然，它的流程是“先审计后结论”，以“归纳论证”的方式得出结论。

4.报告结论形式存在差异。根据规定，审计报告的审计意见包括五种结论形式，即“标准的无保留意见、带强调事项段的无保留意见、保留意见、否定意见、无法表示意见”，而司法会计鉴定报告只能有一种结论。

（二）司法会计鉴定报告的证据类别存在争议

【案例二】

广西壮族自治区武宣县人民法院在（2017）桂1323 刑初42 号判决书中认定：武宣县审计局根据办案机关武宣县人民检察院的委托，依法对政府投资的**村建设项目进行预算执行和决算审计，符合法律规定，审核结果仅供司法机关参考，不是司法鉴定结论，并没有要求审计单位必须具备司法鉴定资质，也没有要求审计人员必须在审计报告上签名。至于审核结果报告是否可以作为司法会计鉴定依据和最终定案依据，应当由司法机关结合其他在案证据综合认定。

正如前文提到的，自2017年以后司法会计鉴定业务已不属于司法鉴定业务中的一类，根据《最高人民法院关于适用<中华人民共和国刑事诉讼法>的解释》中第九十七条第一款及第九十八条第一、二款的规定：在对鉴定意见审查时应当着重审查鉴定机构和鉴定人是否具有法定资质，如不具备法定资质的，鉴定意见不得作为定案依据。同时结合案例二也可看出在司法实践中，作为鉴定意见证据使用的鉴定结论必须符合法定资质要求。综上所述，司法会计鉴定报告已无法作为鉴定意见这一刑事诉讼证据类别出现。也正因如此，部分办案机关便将司法会计鉴定报告作为书证的一种向法庭出示，希望借此规避鉴定意见证据类别中严格的资质要求，但这其实是非常不合理的。

1、司法会计鉴定报告与书证的区别

一是二者形成时间不同。书证是以其内容来证明待证事实的文字材料，它应当形成于案件发生前。而司法会计鉴定报告是鉴定人员根据相关检材在案件发生后作出的相关意见。

二是二者审查标准不同。书证的审查重点在于判断其是否为原件、内容是否存在涂抹更改并能否作出合理解释说明等情况。而司法会计报告的审查重点则在于鉴定机构、人员资质是否齐备、检材的获取是否充分可靠、鉴定结论是否正确等方面。

2、司法会计鉴定报告应属于证人证言类别

就本质而言，司法会计鉴定报告是对具有专业知识的人就案件某一特定问题采用科学方法分析检材、进行论证，并得出唯一结论的操作过程进行文字记录，即鉴定人就自己所知道的案件情况向法院作出的书面陈述。当提供司法会计鉴定报告的机构及主体符合法定资质要求时，因具备权威性可作为鉴定意见类证据出示，反之只能以证人证言类证据进行出示。

二、司法会计鉴定报告证明力的削弱

司法会计鉴定工作发端于上世纪八十年代初，后来随着社会经济的不断发展，案件类型和数量与日俱增，司法机关对于该项工作的需求也越来越大。2000 年司法部明确将司法会计鉴定归类为十三种司法鉴定业务中的一类。2017 年司法部将司法鉴定业务限定为“其他类”。至此，司法会计鉴定业务已不具备准入登记条件，司法鉴定人的资质认证管理工作也就此停止。

刑事诉讼中证据的证明力是指某一证据对证明案件待证事实存在与否所起到的作用大小，故证据证明力大小的判断其实是证据存在价值高低的判断。

根据法律规定，“原始证据优于传来证据”“鉴定结论、现场笔录、勘验笔录、档案材料以及经过公证或者登记的书证优于其他书证、视听资料和证人证言”。这明确了不同证据之间证明力比较的一般规则，以此约束自由裁量权，防止权力滥用。司法实践当中。笔者认为以证据三性（关联性、合法性、客观性）为标准来判断证据证明力大小，是一种易于操作的比较规则。

1.证据关联性。案件待证事实与证据内容之间必须存在一定联系。较大的关联性代表证据与待证事实之间的联系更紧密，自然证明力就会更大，反之，证明力就会变小。

2.证据客观性。证据应当是对已经发生的案件事实客观真实的反应，是不以人的主观意志为转移的。客观性证据，如鉴定意见、物证、书证等。客观性证据由于具备更好的稳定性和可靠性，它的证明力自然大于主观性证据。

3.证据合法性。证据的形式以及证据收集的主体、方法和程序应当符合法律法规的规定，重点强调证据收集手段、方法的合法性。其证据的取证程序、质证方式等方面相较于其他类证据更加严格，在裁量过程中认为该类证据的证明力更大。

综上，司法会计鉴定报告的证据类别由鉴定意见类变更为证人证言类，尽管在证据关联性方面并无差异，但从客观性证据变为主观性证据、同时缺少了对鉴定机构、鉴定人在资质认证方面的法律约束，导致证据客观性和合法性降低，因此，变更为证人证言类证据的司法会计鉴定意见证明力被削弱了。

三、司法会计鉴定困境破解的基本思路

（一）明确司法会计鉴定报告为证据

正如前文所论述的，不同种类的证据在关联性、客观性、合法性上的差异决定了证明力的大小。鉴定意见是针对案件本身核心问题展开的，其与案件待证事实之间的关联性自然不言而喻。鉴定意见是对案件检材进行科学分析判断，并得出最终结论的一种证据种类。所以，依据科学标准做出的鉴定意见在客观性方面也是有保障的。另外，从办案机关委托鉴定到鉴定意见最终得出，相关的法律法规都作出了较为明确的规定，故依法得出的鉴定意见在合法性方面自然也毋庸置疑。

因此，面对鉴定意见类证据与证人证言类证据在证明力方面存在的巨大差异，国家司法机关应当通过部门规章的形式明确将司法会计鉴定业务纳入登记管理范围，向司法会计鉴定机构及相关鉴定人员发放资质证书、执业证书，以此来恢复司法会计鉴定报告在刑事诉讼中鉴定意见类证据地位，强化司法会计鉴定报告的证明力，为贪污贿赂犯罪案件的办理提供重要支持。

（二）强化司法会计鉴定报告的证明力

在相关法律法规未作出改变的前提下，强化司法会计鉴定报告作为证人证言类证据的证明力是破解困境最有效的办法，可通过如下几种方式来实现：

1、建立行业自治协会

尽管国家已经取消对司法会计鉴定工作主体资质认证，但这并不意味着此类业务就可以脱离监管。目前司法会计鉴定业务存在从业人员水平良莠不齐、缺乏行业技术标准、鉴定业务和审计业务混同等问题，这些问题不仅制约司法会计鉴定行业未来的发展，更影响到了司法会计鉴定报告的公信力。因此，应当建立司法会计鉴定行业协会，并由协会出台行业标准、对从业人员进行业务培训，约束执业行为，以此强化司法会计鉴定报告的证明力。

2、强化鉴定人出庭作证

通过鉴定人出庭作证的方式，可以强化审判人员对鉴定报告的认同感，进而增加鉴定报告的证明力。在目前涉及司法会计鉴定的贪污贿赂犯罪案例中，并无鉴定人出庭作证的先例。除了办案机关重视程度不足以外，造成该局面的另一个重要原因是办案机关专业财务知识匮乏，对司法会计鉴定采用的技术方法及所得鉴定结论难以提出专业质证，最多仅能从程序上提出些许质疑，没有申请鉴定人出庭的必要。因此，在提高对鉴定人出庭作证重视程度前提下，提高办案人员专业知识水平也对强化鉴定人出庭作证大有裨益。

3、通过考察确定鉴定资质

由于目前司法会计鉴定行业并无法定资质要求，故只能通过其他方式证明鉴定机构、鉴定人具备足够专业的行业知识。如鉴定人可提供相关专业本科以上学历证书，注册会计师证、高级会计师证等执业证书，或从事司法会计鉴定行业五年以上的工作证明文件。又如鉴定机构可提供年检证明、营业执照等证明材料。以此来增强司法会计鉴定文书的可信度，补强证据证明力。