本量利分析在企业经营决策中的应用研究——以A企业为例

■陈丽丽

（福建易道大咖商业管理有限公司）

引 言

随着经济环境的不断变化，现代企业对经营管理的水平要求越来越高，管理会计顺应时代的发展得到广泛重视。企业经营管理对会计的需求从传统的账房先生转化为诊脉的管理会计。本量利分析是一个综合管理工具模型，构建分析成本、销售量、利润三者之间的关系，为企业经营决策提供重要的依据，对企业提高经营决策水平，提高企业经济效益有着重要的意义。

1 本量利分析的概念

本量利分析是通过成本、业务量、利润之间关系进行分析，也称CPV分析。本即成本，是企业为了达到某一目的而放弃或者消耗的资源的投入；量即业务量，是企业为了达到经济目标的产出或者销售量；利即利润，是企业营运的最终价值体现。本量利分析主要通过三者之间的关系，通过结构化的分析，研究企业成本的变动、销售量的变动对企业经营利润影响的大小。

本量利分析的基本公式：

基于成本、销售量、利润基本的假设，本量利的基本公式：税前利润=（销售单价-单位变动成本）*销售量-固定成本，其中盈亏平衡点的销售量=固定成本/(销售单价-单位变动成本）。产品的边际贡献额=销售单价-单位变动成本，边际贡献率=边际贡献额/销售单价，进而推出盈亏平衡点保本额=固定成本/边际贡献率。本量利之间的基本关系如下：

（1）在固定成本和单位变动成本保持不变的情况下，产品的盈亏保本量取决于产品的销售单价，产品的销售单价越高，保本销售量越低，反之则越高；

（2）在销售量和销售单价保持不变的情况下，产品的盈亏保本量取决产品的固定成本和产品变动成本。产品的固定成本越高，企业保本量越高；产品的单位变动成本越高，保本量越高，反之则越低。

（3）在盈亏临界点保持不变的情况下，产品销售量越高，企业的利润越高，产品的销售的单价越高，企业的利润越高，反之则越低；

2 本量利分析对企业经营决策的重要性

本量利分析模型展示了成本、销售量、利润之间相互影响的关系，对于企业优化产品结构升级，降低产品成本，定位市场竞争策略，提升企业经济效益有着重要意义。

2.1 有助于产品结构的合理分配

通过本量利模型分析，可以帮助管理层筛选出在固定成本不变的情况下，侧重生产产品边际贡献额高的产品。不同产品的变动成本的变化情况对于边际贡献的变化，促使企业合理分配产能、优化产品结构。

2.2 有助于降低产品成本

本量利分析的核心是成本的构成结构，通过分析可以帮助企业梳理生产流程，采取有效的措施降低生产成本。引导企业管理者关注企业价值链的全过程，以利润目标为导向，促进业务流程持续改进，提升流程中的增值作业并减少流程中的非增值作业，以此来降低企业的生产成本，从而达到利润目标。

2.3 有助于定位产品市场竞争策略

在企业产品固定成本、单位变动成本保持一定范围内，产品的销售量和销售单价对于企业竞争起关键作用。运用本量利分析，企业可以选择价格差异化竞争策略、成本领先竞争策略、服务竞争等策略。本量利分析工具促使企业制定适合企业自身优势产品竞争策略，从而占领市场，提升企业的经济效益。

3 A企业经营决策中应用本量利分析的现状和存在的问题

3.1 以A企业经营现状

A企业是国内大型汽车玻璃制造原料供应商，其主营产品为汽车玻璃原片。A企业经营情况良好，拥有三条先进生产设备和一流技术水平的生产线。A企业产品的销售单价为内部集团参考现行市场售价定价，销售单价保持在相对稳定水平。基于A企业的客户情况，A企业侧重生产成本降低，提高成本效率。本文拟定A企业的某月的不同产品进行本量利分析：

产品生产成本、销售单价、利润情况：A企业生产玻璃原片产品的厚度2.1mm-3.5mm，A企业2.1mm产品销售量11万吨，单位成本1943元/吨，其中变动成本1587元/吨，固定成本256.63元/吨，销售单价2400元/吨，毛利率34%，利润5040万元；2.8mm产品销售量948吨，单位成本2605元/吨，其中变动成本1456元/吨，固定成本109元/吨，销售单价2345元/吨，毛利率38%，利润-24万元；3.5mm产品销售量1327吨，单位成本5119元/吨，其中变动成本1500元/吨，固定成本480元/吨，销售单价2289元/吨，毛利率34%，利润-375万元；

不同产品保本点销售额情况：2.1mm产品保本销售量4.84万吨，保本销售额11617万元；2.8mm产品保本销售量0.12万吨，保本销售额287万元；3.5mm产品保本销售量0.61万吨，保本销售额1393万元.

A企业的2.1mm至2.5mm的产品销售量均大于保本销售额，2.8mm至3.5mm的产品的销售由于产品生产率低于平均生产水平，在固定成本一定的情况下，单位分摊的总成本高。2.8mm至3.5mm的销售量低于保本销售量，产品利润为亏损状态。由于A企业主要客户为内部事业部供应，产销处于基本平衡状态。对于2.8mm至3.5mm产品生产，A企业首先加大产品研发力量投入，集中力量攻关生产技术难关；其次避免产品生产波动，降低品缺陷损失，提高产品生产率；再次加强和客户沟通，提高对应产品售价，合理的产能分布和协商替代产品以提高企业整体经济效益。

3.2 本量利分析在经营决策中运用的现状

近年来A企业产品单位变动成本逐渐上升，利用本量利分析工具寻找主要原因和措施如下：

首先，直接材料价格不断上涨，产品的直接材料主要为纯碱，生产结构占比15%。价格方面，纯碱材料供应为大宗物料供应，其价格受市场供应水平变化影响。A企业一方面加大纯碱材料采购储备，保证原材料生产安全储备量，另一方面与供应商签订年度采购协议，保持长期供应商伙伴关系，稳定采购供应价格。纯碱用量配比方面，A企业稳定生产工艺，熟练掌握了生料、熟料配比规律，侧重减少生产事故，稳定生产，避免由于生产事故造成废品损失。

其次，燃料动力材料价格不断上涨，主要燃料动力为天然气和电力。燃料动力采购单价由于天然气和电力的受政府政策管控，单价变动幅度较小。A企业通过不同产能地分布，将企业的部分产能转移至海外生产，寻求天然气资源丰富，采购单价低于国内的国家生产。在单位能耗上，A企业改进生产工艺，改变不同产品的受热点及生产熔窑保温，以降低产品单位能耗。

再次，辅助制造费用方面，由于人工成本和物流运费不断上涨，造成包装物流成本上涨，A企业通过改进包装流程、提高员工包装技能，合理布局产品下线位置和包装物流点，改装物流车型，优化产能计划和销售出库计划实现集中发货等措施降低包装物流成本。

3.3 本量利分析在A企业应用中存在的问题

3.3.1 成本性态的划分不准确

本量利的分析是基于成本性态的划分，模型将成本性态划分为固定成本、变动成本。但在实际企业经营过程中，成本不仅仅限于固定成本、变动成本、还有部分无法区分的混合成本。如何准确的区分固定成本、变动成本、混合成本是非常难的，如果成本的形态划分不准确，对于本量利的分析就会失真，对于决策选择的导向作用就会失去价值。

3.3.2 财务人员基础素质良莠不齐

本量利分析模型的建立和分析要求财务人员具备较高的财务综合素质。首先，财务人员理论基础不扎实，无法有效区分不同成本性态，准确的分析本量利模型之间的关系。其次财务人员的角色侧重传统的核算职能，将精力耗费在基础的成本核算，无法站在企业业务流、价值链的角度梳理本量利之间的关系，更没有精力分析不同决策对于企业经济效益的影响。再次，财务人员不熟悉公司的生产工艺、产品结构，对于成本的分析流于形式，无法深入了解每一项成本变动背后的真正原因。财务人员事前无法准确预测不同决策方案的影响，事后无法准确分析影响利润变动的因素。

3.3.3 信息系统建设水平落后

现代经营管理中，信息系统建设发挥着重要的作用。企业信息系统建设水平落后，成本数据收集仍以纸质单据为传输工具，统计数据依赖财务人员的手工统计；成本分配结账以传统EXCEL计算，容易造成成本结转错误；销售单价的定价无系统支撑，造成销售单价变动频繁；成本预测、销售量预测、利润预测依靠财务人员的经验进行预测，缺乏有效的数据信息系统支撑。

3.3.4 未建立经营责任制

本量利分析的意义在于指导企业经营决策，在实际经营中，企业未建立有效的经营责任制，本量利分析工具未发挥有效的指导意义。财务人员只重视本量利分析的结果，未真正将分析的结果运用于生产、销售。生产员工只重视生产，未能不同成本性态分析生产问题，思考如何有效的降低生产成本、合理安排产能结构，造成成本浪费和产能不平衡。销售人员中不了解产品的成本构成和产能结构，造成销售定价不合理和错误的产品竞争策略。

4 提升企业应用本量利分析成效的对策建议

4.1 提升成本性态分析准确性

成本性态分析是本量利分析模型中最基本、最重要的环节，准确的成本性态分析，对于提高本量利分析结果的准确性有至关重要的关系。首先，要仔细根据业务的实际情况区分固定成本、变动成本、混合成本的真正属性，对于难于辨别的成本属性要依据分析模型进行合理的定义。其次建立成本性态分析动态数据库，建立本量利数据分析模型，并根据经营动态不断进行修正，以保证分析数据的准确性。

4.2 加强财务人员综合素质

财务人员在本量利分析模型中处于主导作用，输出有效的本量利分析模型，是财务人员业务和思维水平的成果转化。财务人员不仅要懂的核算，更要具备管理的思维。加强财务人员的综合素质从以下三个方面入手：

财务人员要加强自身财务专业知识储备，定期完成财务继续教育，加强管理会计学习，重视培养管理思维。

企业要定期举行财务培训，组织不同形式的财务分享会，从理论和实践分析不同实践案例，拓宽财务人员眼界，促进财务人员业财融合。

财务人员要深入业务一线，熟悉了解企业产品生产工艺，业务流、价值流，站在企业战略的角度分析企业的运营情况，做到能把脉，能开药，真正做好当家理财的角色。

4.3 建立健全信息系统

健全的信息系统是本量利分析模型中的重要工具。先进的信息系统对于提升本量利分析模型的准确性和效率有关键的影响。首先要建立工业生产信息系统，替代传统的人工统计，提高统计数据准确性，建立智能生产模式，使成本性态分析更加直观和明了。其次建立成本结转系统，提高成本结转分配的准确性。再次建立生产供应链系统，集成采购、生产、物流、销售为一体化的供应链大数据，为企业管理控制和管理决策提供有效的数据支持。

4.4 建立经营责任制

建立经营责任制是本量利分析结果落地的有效保证。建立绩效考评制度，责任落实到人，不断激发员工的积极性和创造性。将本量利分析的目标和员工的年度绩效考评指标挂钩，为经营目标的实现提供有力的保障。加强不同部门的协助作战，建立不同的沟通渠道，提高不同部门的沟通效率，各部门在发现问题、解决问题、改善问题过程中及时校正分析模型，提升模型的准确性。

5 结 语

本文介绍了本量利分析的概念以及本量利分析的重要性，介绍本量利分析在A企业中的运用，A企业运用本量利分析工具进行保本性分析和产品结构分析，最后介绍了本量利分析模型存在的问题及后续改进建议。

本量利分析是一种综合的管理工具，本量利通过分析成本、销售量、利润三者的关系，该工具运用于盈亏临界点分析、边际贡献、敏感性分析，为管理者在规划生产产品结构、产销水平、成本管控等提供理论依据和技术支撑，有利于提高决策的准确性和有效性。本量利分析在实际运用中仍存在部分问题，企业应根据企业实际情况，合理的运用本量利分析工具，理性面对本量利分析过程中的问题，运用理论联系实际，最大程度的运用本量利分析工具为企业降本增效，促进企业高质量发展。