房地产税设计和改革国际经验借鉴

胡洁 陈双

作为近年来财税体制改革的重中之重，房地产税的立法和实施受到广泛关注。本文在梳理全球房地产税功能定位的基础上，分析了全球房地产税设计原则和特征，总结了各国房地产税改革的经验，并据此对我国房地产税收改革提出政策建议。

广义的房地产税指房地产开发建设、交易和持有等各个环节征收的相关税收；狭义的房地产税仅指持有环节征收的税收。本文关注的重点为狭义的房地产税。目前，全球有140多个国家或地区在征收房地产税。国际上房地产税的功能定位大致分为以下几类：

筹集地方财政收入

从历史经验来看，房地产税已成为地方政府的重要收入来源，有助于稳定地方政府的财政收入、提高地方政府财政自给率。据统计，经合组织国家地方政府征收的房地产税约占地方政府总收入的40%。比较典型的国家有英国、美国、法国等。英国的住宅房地产税名目为市政税，为地方税种，每年由各地区政府“以支定收”，根據当年财政预算的支出缺口来确定基准级别（基准级别：根据评估机构评估的房屋价值，从A至I分为8-9个等级，纳税额以D级住宅为基准）的住宅纳税额，其余级别的纳税额为基准级别纳税额的一定比例或倍数。美国的住宅房地产税名目为财产税，财产税是地方政府的主要收入来源，占地方收入的70%以上。其税率由州及以下各级地方税率之和构成，各级“以支定收”，确定征税总额后倒算税率，部分地方的立法机构设置税率上限或税收增长上限。法国房地产税由于其多税种、高税率的特点，一直作为地方财政收入的主要来源之一，其房地产税分为居住税和地产税，均为地方税种，两者的实际税率之和约为房产价值的1%-5%。

兼顾财政收入和调控房价

土地作为最重要的生产要素，随着经济的发展，一些国家经历了房地产市场的泡沫，部分国家将房地产税作为稳定房地产价格的政策工具，寄望房地产税的调控能降低房价的波动性，以此维持经济稳定。比较典型的国家有韩国。韩国的房地产税收入在韩国税收收入中所占比重不高，约为10%，但也是地方财政收入的主要来源。韩国的房地产税分为地方政府征收的物业税和中央政府征收的综合房地产税。物业税允许地方单独设定税率，但实际上所有市政当局都设定了中央政府建议的标准税率，因此税率较低。综合房产税针对价值较高（6亿韩元以上）的土地和住宅物业等实行阶梯税率，旨在打击囤地囤房，短期产生过一定效果，但长期来看，在国际和国内多重因素的综合影响下，房价调控逐渐失效。由于房价连创新高，从2021年6月1日起，韩国综合房产税税率区间从0.6%-3.2%上调至1.2%-6%，然而，暴涨的税率并未取得实效，反而打破了政策的预期。

调节收入分配的有效手段

房地产税作为一种多功能的政策工具，可以在增加地方政府收入的同时发挥二次分配的作用，缩小贫富差距，遏制投机活动，保障社会公平，其中最典型的代表是新加坡，其房地产税功能明确定位为调节收入分配。新加坡的房地产税名目为财产税，课税对象主要包括土地、房屋、公寓、建筑物等不动产。其财产税税额占税收总额的6.7%，占财政预算总收入的4.7%。新加坡政府将房产分为自住住房、非自住住房、非居住房产三种类型，通过灵活的差异化税收政策来减少贫富分化。自2015年1月1日起，对自住型住房实施7级累进税率，起征点为8000新元，税率区间为4%-16%；对于非自住型住房，无免征区间，实施6级累进税率，税率区间为10%-20%；对于其他非居住房产，如商业及工业房地产，统一采用10%的税率。居住型房产中的刚需住房享受优惠税率，私人高端住房按较高的超额累进税率征收，精细税基和累进税率的设置使得新加坡财产税收入和税收公平均得到有效保障。

房地产税的设计应该使其能为地方政府增加足够并稳定的收入来源，同时以公平和透明的方式尽量减少分配扭曲。大部分国家在房地产税税制设计上具有以下共性：

税基涵盖较广

就房地产税而言，通常情况下政策制定者会尽可能广泛地设定税基，将房地产税设计为宽税基、低税率的综合财产税。宽税基意味着对所有类型的土地使用情形征税，并将豁免保持在最低限度。税基越广、税率越低，就越能在增加税收收入的同时最大限度减少分配扭曲。较为成熟的房地产税制往往税基涵盖较广，如美国财产税课税对象为美国境内（包括城镇和农村）所有的土地、建筑物及其地上的附着物；法国居住税课税对象为具备居住条件的住房及其配套场所（如车库等），其地产税课税对象包括建有房屋的地产和未建房屋的地产；英国对于自用和出租的居民住宅广泛征税；德国对于全部物业的所有权人征收土地税。

应税价值通常低于评估价值

在部分征收房产税的国家，由于对房地产的定期评估频率较低，房地产的应税价值往往远低于当前市场价值。同时，大部分国家通常将房地产应税价值设定低于房地产评估价值，旨在有效缓解房地产重估可能出现的增税压力，减轻部分税收负担。如芬兰建筑物和土地的应税价值为评估价值的75%；智利土地的应税价值为评估价值的60%；美国财产税应税价值因州各异，一般为应税不动产的评估价值的30%至70%；法国地产税对于未建成建筑物的地产按地皮年租赁价值（地皮年租赁价值：按1970年的地皮租金价值作为基础，每年根据通胀幅度提高）的80%计税，对于有建筑物的地产按地皮年租赁价值的50%计税。

税率设计呈现差异化特征

大部分国家税基涵盖较广，房产类型较多且所处地域不同，使得税率的设计呈现出差异化。通常有四种类型：一是多重结构，即在同一个国家内，各司法管辖区自定税率。如土耳其的税率随房产所在地的特点而变化，税率从0.1%-0.3%不等，在大城市和毗邻大城市地区的房产税税率加倍。二是差别税率，即根据房地产或所有者的类型差别设计不同税率，如上文提到的新加坡对自住住房、非自住住房、非居住房产分别制定税率。三是复合型结构，即不同级别的政府征收各自的房地产税，目前仅荷兰采用；四是单一税率，税率不随房产用途、特征、所有者或管辖权而变化，这类税率设置仅个别非洲国家和亚洲国家采用。

普遍使用税收优惠政策

大部分国家的房地产税税率随着资产价值的增长而增长，但由于房产价值与业主的收入关联并不紧密，因而各国普遍借助税收优惠政策提高房地产税的累进性，减轻低收入家庭资金流动性不足的负担，进一步保障社会公平。各国税收优惠政策有以下几种：一是直接抵免，对政府、社会公益机构、学校和第一套自用住宅可以免征房产税，如日本、巴西、澳大利亚、英国、芬兰、爱尔兰等；二是特殊补助，残障人士等特殊群体房产所有者可以享受优惠税率，如斯洛伐克、英国等；三是一次性减免，纳税人一次性缴纳房产税可享受折扣税率，如墨西哥等；四是基于收入的税收优惠，主要针对低收入纳税人或家庭，如智利、以色列、葡萄牙等；五是延期征税，将纳税义务延迟到未来某个时期而纳税义务不变，如美国等。

房地产税改革通常会受到税收显著性（税收显著性：在征税时，相较于其他税种，民众对房地产税的征收感受更加明显）、流动性限制（流动性限制：对于住房价值较高但收入贫乏的群体而言，如老年人群体，可能面临现金流不足的问题）、感知回归性（感知回归性：对于低收入纳税人而言，税收占收入的比例可能更高）、不稳定的波动性（不稳定的波动性：当地籍价值重估时，纳税义务可能会突然变化，部分纳税人的税收可能大幅波动）等阻力影响。近年来，世界上很多国家都进行了房地产税改革，部分国家通过调整重估方案、增加税收减免优惠、提供政府激励、把握改革时机等举措解决了上述阻力，取得了较好的改革效果。

调整房产价值重估方案准确度量应税价值和税率

为保证应税价值的准确性和税率的有效性，部分国家对房产价值评估制度和税率政策进行了相应改革，比较典型的代表有丹麦、美国等。丹麦2021年起对住房税进行了重大改革，结束了自2002以来的房产估价冻结（房产估价冻结：从2002年起，地籍价值的增长上限为2001年价值的5%），取消了对地籍价值的增长限额。房产的重新估值显著增加了房地产应税价值，纳税人税收负担增大。面对这一现实问题，丹麦通过降低财产税法定税率、给予纳税人退税、延缓增税后税款缴纳时间等措施，较好地使得此次改革实现“软着地”。美国对房地产价值重估的频率取决于州和地方政府，大多数州遵循国际估税官协会的建议，每六年重新评估一次房产。加利福尼亚州因民众出现税收反抗，于1978通过公投实施房产税改革，限制房产税税率为1%，并将地籍价值的年度增长限制在2%，此外，还规定只有在房产所有权发生变化时才进行重估。

房产税改革搭配激励政策保障税改政策平稳落地

为避免造成市场恐慌和引发舆情，降低民众抵触心理，大部分国家在房地产税改革阶段会同时对部分现有税种进行调整或删减，其中意大利、韩国等国改革经验值得参考。意大利在2013年引入市政服务税，该税包括市政税、不可分割服务税、垃圾税。从2020年起，意大利政府取消市政服务税并将其与地方财产税合并，统一了地方财产税，费率之和保持不变。韩国2005年引入针对不动产征收的综合房地产税，新税种通过扩大税基、降低税率、建立公平的估价体系，提高了公平性，得到了公众的支持，改善了韩国的财产税结构。

加大房地产税减免力度缓解课税对象税费压力

一些国家通过改革税收政策对特定企业和课税对象减轻或免除房产税税收负担。比较典型的代表有法国、爱尔兰等。法国自2018年起逐步取消居住税，其横向原因是同类房产在不同城市有效税率不同；纵向原因是原有税收结构对低收入家庭征收了更多的税，导致出现了税收累退效应（税收累退效应：有效税率随着收入增加而递减），不利于社会公平。爱尔兰自2012年起全面实施房地产税改革，政府为民众提供分期付款、工资预扣、推迟或部分推迟房地产税付款直至房产出售等多种缴税方式，旨在解决因个人资金周转困难、疏忽性漏缴等原因造成的税款滞纳金、个人征信等问题。

把握房地产税改革时机提高改革成功率

经济复苏和房地产市场繁荣可以为房地产税改革创造一个有利时机，相反，在经济衰退时期推行改革不仅仅降低了成功性，还会产生顺周期效应（顺周期效应：改革成果与经济波动保持正相关关系）。意大利在经济危机时期进行了两次房地产税改革。第一次是1992年，政府为增加地方财政收入，对房地产征收临时税，然而此次征税引发民众反感，政府被迫于2008年取消对自住房屋的征税，导致了地方收入的巨大损失；第二次是2011年，为提高财政可持续性，政府实施财产税改革，民众的主要住宅被重新纳入税基，然而2013年该项改革又因不受民众欢迎被迫暂停。意大利的两次房产税改革都是在严重危机之后实行的，民众接受程度低，政策无法得到有效实施。韩国2005年的房产税改革，扩大了原房产税税基，降低了有效税率，取得了较好的改革成果。这得益于改革期间的韩国正处于经济强劲增长时期，政府财政状况良好，2003年至2007年期间GDP平均每年增长近3%，而同期的实际房价每年却上涨了5%至10%，这种经济环境对于民众减少对房产税改革的抵制十分有利。实际上，在改革实施后，韩国城市地区60%的住宅评估价值增加，而有约80%的民众居住在该区域，评估价值的增加不仅弥补了税率的降低，增加了财政收入，也让民众相信房产税的基本规则是公平、累进的。

建全房地产价值评估体系促进市场健康发展

建议出台房地产应税价值评估制度，鼓励第三方评估平台发展壮大，加快制定市场化第三方评估行业标准，填补市场空缺。同时，尽快开展全国性住房普查，对空置房、开发商捂盘房等现象摸清根底，统一纳入房产税征收口径，有效调节住房资源，提高住房使用率，促进房地产市场平稳健康发展。

税收减免与激励政策并举保障税改平稳落地

一是设立免征额。可考虑人均享受一定标准的房产税免征面积或实行首套房免征房产税政策。二是实施配套优惠政策。在房地产税开征初期设定适当期限，针对税基群体，于期限內可以依据缴税水平相应减免市政物业性费用或挂钩水电阶梯收费基数等，同时降低房地产交易手续费，多措并举消除民众抵触心理。

设置阶梯税率机制兼顾二次分配公平

建议根据地区发展水平，同时区分多套住宅与刚需，对房产税征收设立阶梯税率，充分发挥房产税的收入调节分配作用。政府统筹税收资金使用，将房地产税收入投资于地方公共事业发展和福利性支出等，有效做好居民收入再分配。

把握房地产税收改革时机稳妥推进错峰安排

国际形势动荡叠加后疫情时代或不是房地产税全面开征的好时机，且政策出台时间要错开金融和房地产业的跨周期调整期，避免税收义务的突然和扭曲性变化。建议在房地产业和经济蓬勃发展时期再考虑全面开征房地产税。

（中国人民银行长沙中心支行）

参考文献：

[1] Organization for Economic Co-operation and Development （2021）. Making Property Tax Reform Happen in China[PDF file]. Available from： https：//www.oecd-ilibrary.org/taxation/ making-property-tax-reform-happenin-china_bd0fbae3-en.