会计职能视角下区块链对会计业务的影响

朱琳燚 孙婷婷 张玉

摘要：随着区块链技术不断被关注，区块链+会计成为企业与研究学者的研究热点，区块链技术的应用对会计变革有重大作用。文章通过对德勤Rubix平台案例的研究，以区块链技术结合会计业务的特点为基础，论证区块链技术对会计业务的具体影响。首先对区块链技术进行介绍，接着理论分析区块链技术对会计业务的影响并提出命题，然后以德勤Rubix平台对会计的支付业务、购销业务和记账业务的影响展开论述，论证得出区块链技术能够提高会计业务的效率，降低成本提高安全性。通过研究德勤案例，丰富了区块链技术应用于会计业务的理论和实践，并根据其不足对不同的会计主体提出对应的管控政策，对更好的应用区块链实现会计业务的高效安全提供了理论指导意义。

关键词：会计职能;区块链;Rubix平台;会计业务

一、问题提出

区块链首次提出于中本聪《比特币：一种点对点电子现金系统》中，此后，区块链技术逐渐成长，尤其在近几年蓬勃发展，“区块链+”的概念在各行各业中形成。区块链技术以其强大的去中心化、时序性、公开透明等特点，可以弥补如今企业会计信息系统的问题，那么区块链技术究竟该怎样运用于具体会计业务中，以及会对会计业务处理带来哪些影响，这就给企业等会计主体带来了一些困惑。有关区块链对会计影响分析的文献主要通过应用前景、会计方法变革、新型会计人才培养等角度来解释区块链给会计带来的影响。本文试图通过研究区块链对具体会计业务的影响，从会计职能的角度，将理论与具体的案例相结合，探究区块链技术运用于会计业务以及不同会计主体对区块链技术的管控对策。

二、技术特征和理论分析

（一）区块链主要技术

区块链作为可访问的全球分类账本数据库，采用加密关联数据块，在特定时间范围内各数据块能够实现去中心化的点对点交易，并通过其一致的验证机制，达到对等及防伪交易目的，并在交易链中形成新的验证信息數据。

去中心化：区块链为分布式账本计算机，将各个节点作为中心，省去了中间机构，使交易可靠安全。

非对称加密：区块链对信息的记录主要是通过双重密钥技术来实现。当进行信息交互时，发信方通过“公钥”对发出信息进行加密，实现第一重保护;当信息传送到收信方，“公钥”失效，“私钥”发挥作用，进行第二重加密，两者相互配合，共同实现双重密钥技术。

共识机制：区块链所涉及到的共识主要是机器共识，区块链网络上每个节点都可以完整获得网络中的所有数据并且节点根据机器共识算法来验证新进入的数据（刘滢，2020）。

智能合约：智能合约是可以自我执行的合约，合约中买卖双方确认的条款直接写入程序代码，智能合约赋予了交易可追溯，公开透明和不可逆的特征。

（二）区块链技术对会计业务的影响

1. 区块链对支付业务的影响

区块链下买卖双方不需要借助中间机构就能直接交易，节省了与中间机构相互清算的费用，交易信息都按照价值协议的方式流转于区块链中，这一过程是同时发生而非串行运作，使接入区块链网络的参与方在业务流程上的效率显著提升（邓青，2020）。此外，这些被记录在区块链节点中的交易信息允许参与方随时随地查看，还可以按照时间顺序往前追溯，有利于交易双方互信合作，在一定程度上减少虚假舞弊行为出现的风险。基于以上分析，我们提出：

命题1：区块链技术能够降低支付业务成本与风险并提高支付效率和安全性。

2. 区块链对购销业务的影响

根据区块链不可篡改的特性，将区块链技术应用于物流链，将信息化的商品资产化、价值化， 使物流链可证伪、可追溯，帮助快速解决购销物流的问题提高运输效率（罗杏玲，2017）。区块链技术可以为购销业务提供一个可信的数据交互环境，实现购销主体的可信互联，对购销数据安全性共享性以及可溯源性提供保证（龙萍等，2020）。对于供应链，分布式记录汇集并加密验证生产运输检验等信息，解决信息的不对称性，简化供应链环节的数据交换和作业流程。对于交易，借助去中心化的优势，进行点对点交易，实现产销直通，提高运营效率（严霄蕙，2019）。基于以上分析，我们提出：

命题2：区块链技术通过透明化、自动化购销过程提高购销业务的运营效率。

3. 区块链对记账业务的影响

在区块链中的纠错机制要求区块链每个节点中的信息需要全部参与者的同意才能录入，由此保证了记账信息的准确与可靠（季春红，2018）。共识机制下，当在区块链网络某个节点进行记账时，该数据将在整个区块链网络中进行流传，从而使得每个节点每个部分接收并根据相应规则进行记账任务，首先完成的节点继续参与区块链网络记账数据的流传，使得所有节点都能够完成记账任务。该机制能加强对会计业务的监察作用，并且能提高会计真实性。基于以上分析，我们提出：

命题3：区块链技术加强了会计事项中数据的可信度和透明使得记账业务更具真实性以及准确性。

三、研究方法与案例介绍

（一）研究方法

案例研究能够在数据及对象较少的情况下对于典型对象进行深入分析，案例研究也一直是管理理论建构和理论改进的重要研究方法之一，因此，基于研究对象的复杂性和典型性，本文采用案例研究的方法。本文选取的分析对象是德勤Rubix平台，主要原因是：1. Rubix平台成功将区块链技术与会计业务处理融合引起了无数学者、企业高层以及会计师事务所的注意，该案例将区块链在会计业务中的应用方式具体地体现出来，为进一步分析区块链对会计业务的影响提供基础。2. 对平台进行分析，便于企业、监管机构等不同会计主体了解区块链技术在处理会计业务中的优势与缺陷，使得这些会计主体能够制定合适的管控策略。

（二）案例介绍

Rubix公司创立于2014年，由德勤会计师事务所主导，一年后该公司推出了“一站式区块链软件平台”服务Rubix平台，其大部分工作集中于Ethereum。Rubix平台作为一个区块链基础架构，致力于提升区块链技术的协同工作能力、运行性能以及安全系数。为了应对企业级区块链系统独特的要求，公司研发团队对Rubix Core进行了全方位的完善，使平台具备了任何运行企业区块链应用所需的工具包括：控制面板、区块浏览器、节点监控器、合约编辑器等。

Rubix主要有四类业务模块：交易对手确认、实时会计和审计、土地登记和忠诚度积分。基于Rubix平台而设计的应用可以实现区块链技术运用于会计业务，从而提高会计业务处理的效率与安全性。其中最为典型的成功例子是：Deloitte’s Perma Rec，一个世界性的分布式账本，它通过对接SAP和Oracle与多种财务系统链接，授权用户在账本中访问与记录交易数据，能够使得购销过程透明化。在购销过程中，借助区块链技术，数字签名以及共识机制，用户通过平台发布订单信息后，制造商进行数字签名一致性验证，生成物流订单运输请求并广播订单数据，物流公司进行联盟链数据协同匹配物流车辆，物流车辆接受订单并将订单转换为HARSH值放入新的区块中，通过共识算法接受验证写入区块链，最后共识验证到达客户集，此流程能够赋予运单不可篡改的特性，确保了单据的可靠性。此外该分布式账本能够增加财务信息透明度，通过多节点共同验证，对异常的数据进行自动判断处理，对会计事项进行实时监督，降低成本同时简化了审计工作与纳税申报流程。

四、案例分析结果

（一）支付业务——传统跨境支付VS Rubix平台支付

传统跨境支付的成本很高。银行电汇是最常用的一种汇款方式，跨境支付主要就是通过银行电汇进行的，在这过程中银行通常会收取一定的手续费。下表为国有大型商业银行办理国际电汇业务的费用收取情况。

从表1中數据可知每笔银行电汇需要的手续费为20～300元不等，中间银行除了收取一定数量的手续费之外，也会通过其系统进行的电文交换收取较高的电讯费用。以我国为例，通过中国银行进行跨境汇款，会收取单笔150元的电讯费。

Rubix平台基于区块链技术，在跨境支付流程中，提供了区块链支付网络，用户登陆Rubix平台使用该网络，支付业务在该网络中实行点对点交易，Rubix平台将传统支付过程中的汇出行、外汇做市商、收款行等中间代理机构纳入其中，汇款人提出付款申请后，区块链的共识机制能够使得支付结算业务同时进行，省却第三方验证交易以及银行处理的流程，因而能够快速完成跨境支付。在Rubix上，企业间的跨境支付流程如图1所示。

区块链技术实现了点对点交易，因此与传统的支付平台相比，Rubix平台不依赖中介机构，具有去中心化的优势。并且个人与企业均可作为节点，门槛较低，大大便利了小额跨境支付，为电子商务的发展提供了巨大的发展空间。此外，去中心化以及分布式账本实时全额结算的特点也赋予Rubix平台更高的运作效率，基于区块链技术的支付处理速度是传统支付系统不可比拟的，基于区块链技术的支付最快可在5～7秒之内完成，这降低了资金的占有率，提高了使用效率。受益于以上两点优势，更为突出的是企业支付成本的降低，传统的支付模式由于繁琐的处理流程会产生高昂手续费用，汇率变动也可能带来汇兑损失成本，在Rubix平台，交易双方点对点交易都能够有效的避免以上的成本，能够为企业节省成本，更好的配置资金使用。Rubix平台支付业务相比较传统的支付业务更具有安全性，区块链技术公开透明、可追溯、不可篡改，数据由分布式节点计算机共同维护，大大降低了支付业务的安全风险。上述结论验证了本文的命题1。

（二）购销业务——提升物流链效率与透明度

Rubix平台提升了物流链效率。基于Rubix平台，利用区块链技术，企业、供应商和客户三方签订智能合约，企业在供应商处完成采购后，签订销售环节完成付款，智能合约将下游客户也纳入，在销售业务后，企业自动偿还供应商货款，提高资金流转效率。购销过程供应链数据共享在客户供应商与企业之间建立可信互联，降低了风险。此外，在Rubix平台利用分布式账本能够实现数据共享，区块链上的信息由各个主体共同维护和监督，解决了传统购销业务的数据分散问题，提升了整体的效率。

Rubix平台提升了物流链透明度。在Rubix平台采购合同管理模块，购销业务过程的产品数据通过区块链数据网络传输至区块链，验证后作为产品信息区块的数据，确保信息完整真实。交易信息经验证后作为交易信息区块的数据，产品的交易、合同签订以及生产等信息存储在物流链区块中，购销过程的数据全流程可查阅追溯。分布式账本技术能够确保购销过程的数据未经其他节点的同意，不可修改数据，并且对接企业系统使得购销过程透明化;Rubix平台能够增加购销信息透明度，减少欺诈和错误，解决信用背书问题，使得购销产品信息可溯源，防止购销数据篡改。综上结论验证了本文的命题2。

（三）记账业务——区块链下会计职能优化

1. 会计确认。在Rubix平台上，由交易环节的一方发起会计信息，涉及这个交易活动的其他多方均能通过分布式账本进行确认，每次确认完毕会生成一个节点，只有取得了全部节点的统一，会计信息才会被最终录入分布式账本中，并将信息传输至每个节点，便于相关的企业进行查看。Rubix平台还设有节点监控器，能够任意监控区块链中的所有节点。这就形成了一套及其严谨的纠错机制，保证了会计确认的真实与准确。

2. 会计计量。在Rubix平台上，每个交易过程的所有数据都经过严格的确认后被保留在每个节点中，并且每一次录入的信息都注明了时间，可以随时快速的查看。这就使得需要会计计量的对象变得公开透明，企业在选择是否使用历史成本、公允价值、可变现净值等计量属性时会更倾向于做出客观、公正的决定，这在一定程度上避免了虚增利润行为的发生，使计量数据更加具有说服力。

3. 会计记录。区块链下的三式记账法将平面二维借贷记账转向三维记账，增加的一维是借贷方主要货币信息加上时间的综合体现。三式记账法包含两种类型，分别是时间三式记账法和微分三式记账法，时间三式记账法在传统复式记账法的二维（财富=资本）的基础上增加了预算数据的记录，而微分三式记账法则是增加了一维“动力”因素。例如，A公司销售一批货物给B公司，取得销售收入两百万元，假设用借、贷、收记录。

A公司三式记账法下的账务处理为：

借：银行存款      226万元

贷：主营业务收入 200万元

    应交税费—应交增值税（销项税额）  26万元

收：001号商品销售收入200万元

  税务代收 26万元

区块链下的三式记账方式使得交易中的具体商品信息、一些特定的业务行为通過第三维记录直观的展现出来，在录入区块链的过程中，这笔账务处理还会被盖上专属的时间戳，这样一来，这笔销售业务就以交易金额加时间的形式完整的记录了下来。

此外，Rubix平台下的分布式账本Deloitte’s PeRma Rec具有去中心化的特点，没有了管理层级和权限的制约，中心和每个末端节点处于同等级别，为平等公正地记账创造了条件，克服了二维记账模式下记录会计信息不连续的难题，可以对会计业务进行跟踪记录，对应收账款的追回和应付款项的管理都有很大的帮助。

4. 会计报告。Rubix平台的控制面板允许用户以直观的交互方式查看区块链网络状态，区块浏览器的一键式查询功能使用户能够方便快捷的检索到想要关注的企业的财务报告，而且规避了信息不对称的风险，增强了披露信息的可信度和透明度。同时，对于一些企业来说，配方的采购和使用信息属于商业机密，区块链技术下，平台可以为这些企业创设私有链，进而通过授权的方式对财务信息进行权限设置，不同的对象对应不同的权限，这样就避免了出现财务数据泄漏的风险。综上结论验证了本文的命题3。

五、研究结论

区块链对会计业务处理带来了很多积极的影响。在支付业务中，区块链的去中心化特性使得会计信息需求者能够获取完整准确的财务数据，避免了中间机构对信息的垄断，此外，分布式账本的实时记录、自动结算使得会计工作人员的效率明显提升。在购销业务中，区块链智能合约技术使购销过程透明化，有利于增强交易环节各方的受信度。在记账业务中，区块链技术的使用保障了会计确认与计量的真实准确，使会计记录能够以借方、贷方和时间三维呈现，最终减少了会计报告中虚假数据出现的概率。

当然，由于区块链技术发展还不够成熟，不可避免的会出现一些缺陷。如何有效运用区块链技术，如何对其进行监管也是社会面临的全新的挑战，针对这些问题与挑战，不同的会计主体应该制定相应的管控策略。

企业应用区块链技术处理会计业务正处于尝试探索阶段，行业的发展没有标准的规范，真正落地应用还需要技术的改进和时间。对此企业可以加强与同类企业间的合作，共同开发研究技术难题，加大研发力度，建立区块链技术部署联盟，交流攻克技术难题。实行“试点”战略，总结经验再推广。基于现有的会计准则规范分析潜在风险，研究应用策略。根据业务结构和业务规则，建立新型会计业务处理流程，利用区块链自身优势完善不足，充分发挥区块链在促进会计数据共享、简化流程、提高效率等方面的作用。面对区块链技术人才缺乏的困难，企业可以通过聘请专家对财务人员进行培训来缓解。此外，企业还应时刻关注国家对于区块链技术的管理政策，顺应国家政策结合企业的业务规范合理地应用区块链。

政府可以通过向区块链网络发布特殊指令，当区块链其他节点确认指令合法后才允许智能合约执行的方法进行监管。区块链的本质是去中心化，正是由于这一特性，导致传统法律规章难以应用到区块链系统中。要大力发展区块链，就更应该加快制定相应法律法规，为区块链的发展提供保障。政府部门应对于区块链核心技术进行地毯式立法，明确各部分问题，做到各细节有法可依，加快建设完备的计算机安全网络以及进行软件的后期不断开发和维护。

监管机构可以进行分类监管，各个行业各个具体领域进行分类监管，突破区域界限的限制，在经济全球化的现状下，进行国际合作，实现监管合力，共同建立有效监管平台。除此之外，监管机构应该加强对于政府颁布的法律的执行力度，实行外部审核和内部联合相结合。

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*基金项目：江苏大学2020年大学生实践创新训练计划项目，项目编号：202010299858X。

（作者单位：江苏大学）

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