强化财政基础设施建设的制度逻辑与实施路径——以财政资金“一体化”内部控制为视角

●杨兴龙

面对新发展阶段的新特征、新要求，发展仍然是我们党执政兴国的第一要务，是解决我国一切问题的基础和关键。财政是宏观调控的重要手段，是推进国家治理体系和治理能力现代化的重要支撑；推进现代财政制度建设在“十四五”时期依然是财政乃至整个经济社会领域重要的任务目标（侯思捷和汪德华，2021）。《会计改革与发展“十四五”规划纲要》要求会计更好地服务政府预算管理，提升“政府部门财务管理水平和财政可持续性”；财政部《关于开展2021年度行政事业单位内部控制报告编报工作的通知》开宗明义，明确了“服务相关改革任务工作”的总体要求，提出“充分发挥内部控制在提升行政事业单位治理效能、服务改革发展大局等方面的重要基础作用”，还要求加强绩效目标编审、运行监控、绩效评价以及评价结果应用等“绩效管理各环节内部控制机制建设”。

财政内控是完善财政权力运行制约和监督机制、不断提高财政治理水平和治理效能的一项长期性制度安排（刘昆，2021）。财政部监督评价局局长、内控办主任杨瑞金在地方财政内控工作视频会议上提出，要着力构建覆盖财政管理全流程的内控制度体系，使内控制度真正成为指导工作的“说明书”、防止出错的“规”和“矩”。综观近年来关于预算执行情况的报告，预算约束软化、执行力不强等问题始终存在，成为制约财政管理提质增效以更好服务国家治理的短板，表明当前强化“财政基础设施建设”已是当务之急。推动实施全过程、一体化的财政内控体系建设以落实和细化预算管理的各项政策法规要求，夯实财政基础设施，赋能财政财务管理，已成为新发展阶段深化预算管理制度改革的可选路径。

一、预算管理中“屡审屡犯”问题制约改革深化和管理提效

《国务院关于进一步深化预算管理制度改革的意见》提出，当前和今后一个时期，预算管理中存在统筹力度不足、预算约束不够有力、资源配置使用效率有待提高等问题，影响了财政资源统筹和可持续性。这些问题在各年度的各类审计报告中反复出现，已成为当前推动预算制度改革和财政提质增效的短板。早在2010年，时任国家审计署审计长刘家义在答记者问时就曾指出：“屡审屡犯的问题确实存在”；2015年12月，全国人大常委会预算工委负责人答记者问时表示，“每年审计查出问题中‘屡审屡犯’的现象仍然比较突出，整改不到位、不彻底的情况也时有发生”；2022年6月《国务院关于2021年度中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告》表明，局部“屡审屡犯”问题依然存在，涉及政府采购、资金管理、财务核算和预算绩效管理等，比如困难群众救助补助资金审计发现“挤占挪用和骗取套取19.74亿元”的问题等。

预算管理“屡审屡犯”问题的深层次的逻辑和治理机制仍然需要加大研究。预算管理的体制机制不完善是一些老大难问题滋生的“土壤”，李若山（2010）发掘“屡审屡犯”的问题根源，提出内部控制是从流程上制约单位“屡审屡犯”的关键；2017年7月，李克强总理在国务院常务会议上对“屡审屡犯”问题作出指示，“不光要对这些问题坚决整改，更要认真研究，建立一个长效机制”；2020年12月，多位代表在十三届全国人大常委会第二十四次会议分组审议时提出，要从源头治理屡审屡犯，避免出现年年审、年年改、年年有问题的现象，进一步整合监督资源，形成监督合力。审计署（2021）对照全国人大常委会关于健全完善审计整改长效机制的相关意见，提出了两点与制度规定和执行直接相关的原因：一是制度规定不健全，预算管理存在制度空白；二是制度执行机制不健全，部门财务管理能力滞后。

综上，导致预算编制和执行中一些问题“屡审屡犯”的重要原因在于预算执行机制的不健全和不巩固。预算管理是治理环境（包含能力建设的因素）、制度规定、执行机制与外部监督等因素综合作用的结果。当前，国家大力推进国家治理体系和治理能力现代化建设，加快优化完善预算管理的体制和机制，不断强化党和国家监督体系建设、推动形成监督合力。相比较而言，影响甚至决定预算制度能否最终落地的执行机制建设，还未得到足够的关注，成为政策制定、实践探索与理论研究中的短板和弱项。

二、预算执行机制不健全成为建立现代财政制度的瓶颈

党的十九届四中全会《决定》提出，“健全强有力的行政执行系统，提高政府执行力和公信力”，要求“健全权威高效的制度执行机制，加强对制度执行的监督，坚决杜绝做选择、搞变通、打折扣的现象”，在中央全会文献中明确提出构建“行政执行系统”和“制度执行机制”。随后，习近平总书记在十九届中央纪委四次全会上发表重要讲话，首次将“财会监督”纳入以党内监督为主导、有机贯通和相互协调的党和国家监督体系的行列，强调“完善全覆盖的制度执行监督机制”，表明财会监督在保障制度执行方面将发挥更加重要的作用；同日发布的《坚持和完善党和国家监督体系 为全面建成小康社会提供坚强保障》指出，纪检监察机关“充分发挥监督保障执行”，就是要“推动完善全覆盖的制度执行监督机制，强化制度执行力”。不难看出，健全保障制度执行的体系机制、强化制度约束，正在成为推动实现国家治理体系和治理能力现代化的关键。

预算管理的能力水平很大程度上反映地区治理水平（肖文舸，2021）。《国务院关于2020年度中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告》揭示了预算管理执行机制不健全不完善所导致的系统性问题：一方面，一些预算相关领域旧制度已废止，但新制度未及时建立，出现管理盲区；另一方面，中央财政推出全面预算绩效管理、三年支出规划、预决算公开、政府会计制度等改革举措，但一些部门财务管理建设相对滞后，财务人员能力不适应，难以精准把握和落实政策意图。上述问题不但制约着预算管理能力的提升，还将严重影响党和国家经济方针政策与决策部署的贯彻执行。譬如，中央纪委国家监委在2020年年初发布的调研报告就曾指出，资金集中、项目集中、干部集中、工作集中与工作落实不到位、监督管理跟不上的现状并存，成为提升脱贫攻坚质效的“短板和薄弱环节”。

党中央、国务院高度重视预算管理，针对建立现代财政制度、强化预算约束作出了一系列重大决策部署：党的十八届三中全会《决定》提出“财政是国家治理的基础和重要支柱”的重要论断；党的十九大报告和十九届四中全会《决定》反复强调，要“建立全面规范透明、标准科学、约束有力的预算制度”；在此基础上，国务院接连发布《预算法实施条例》（中华人民共和国国务院令第729号修订，以下称《实施条例》）和《国务院关于进一步深化预算管理制度改革的意见》（国发〔2021〕5号）等重磅法规，就强化预算执行、增强预算约束等作了“三令五申”和部署安排。

党的十九大报告就“建立现代财政制度”作出如下设计：“建立全面规范透明、标准科学、约束有力的预算制度，全面实施绩效管理”，具有深刻的制度逻辑和丰富内涵。首先，就预算制度而言，“规范透明”和“标准科学”是制度规定的层面，“约束有力”是制度执行的层面，体现出预算管理“始于规定、成于执行”的制度逻辑（彭和平，2015）；其次，将“全面实施绩效管理”的诉求置于建立预算制度之后，表明“绩效管理”的基础和前提是要建立约束有力的“预算制度”。旨在保障预算制度“约束有力”的预算执行机制成为建立现代财税金融体制、深化预算管理制度改革的关键环节，而预算单位尤其是基层单位的财政财务管理能力建设是这个关键环节的主要“短板”，亟待深入研究和突破创新。

结合预算管理的需要，《实施条例》完善了财政部门和各部门、各单位在预算执行中的主要职责规定，进一步厘清财政部门和预算单位的职责分工，强化了各部门、各单位的部门预算执行主体地位（刘昆，2020）。这一举措具有很强的针对性，有助于进一步规范和固化我国预算管理中财政部门、行业部门和预算单位三者间的基本关系，但未提供具体的执行和保障机制。广东省牢牢扭住预算管理改革的“牛鼻子”持续深化财政改革创新，2021年印发《关于加强统筹进一步深化预算管理制度改革的实施意见》关注市县管财理财水平提升，从业务指导、队伍建设和协同机制三方面提出具体措施，但系统性和操作性仍有所欠缺，建立长效机制的路径还有待探索、验证和确立。

三、财政基础设施建设的制度逻辑与涵义阐释

归根到底，财政财务管理是要解决规范和服务的问题，需要服务中心工作，在保障合规的基础上尽可能提升效率，促进单位履职和各项业务活动开展，促进目标实现。除了顶层设计、外部监管，组织内部管理能力提升和监督体系健全同样值得关注。不断完善权力运行和监督制约机制，确保各项履职行为和经济活动都能按照既定的规范和标准顺畅运行，是财政财务管理能力的核心。

综合审计和巡视巡查等通报问题以及笔者所做的实地调研，强化预算执行所要求的“财政财务管理能力”至少涵盖以下三个方面：

一是贯彻落实能力，即学习领会和贯彻执行党和国家经济方针政策与决策部署的能力，尤其是与财政紧平衡、全面预算绩效管理、预算编制和预算执行等体制改革和机制建立有关的具体要求，该能力欠缺将对发展规划及政策措施制定环节形成制约。要求及时、系统、深入学习党中央有关决策部署、预算法及条例规定、国务院和财政部等的有关制度文件，“逐步细化为具体的操作办法，形成系统化的配套制度”。

二是规划发展能力，即项目策划和论证能力，包括项目策划、可研论证、评审以及过程控制等，该能力欠缺将对财政资金“分配”环节形成制约。审计报告显示，项目前期工作不充分、规划不合理，成为制约预算执行进度和预算绩效的主要症结，《国务院关于进一步深化预算管理制度改革的意见》强调实施项目全生命周期管理，要求“预算支出全部以项目形式纳入预算项目库，未入库项目一律不得安排预算”，对财政和行业部门项目规划管理能力提出了更高要求。

三是精细化管理能力，尤其是预算精细化管理和约束能力，该能力欠缺将对财政资金“使用”环节形成制约。预算制度最终目标是规范和服务各级政府及其部门的履职行为。无论中央政策性要求，法律法规和部门规章，还是上级部门的规范性文件，所提出的程序和标准往往具有一定原则性，需要结合本地区本部门实际进行细化、实化。近年来，不少地方将精细化管理理念和标准化管理方法引入预算管理，研发了一些操作规程和工作指引，更多的地区仍然是简单转发或复制上级文件，缺少对文件的本土化和精细化加工，导致实际执行操作中存在大量模糊地带甚至盲区，不利于提升工作效率，甚至由于自由裁量权的存在导致舞弊或腐败行为。

本文将上述能力归结为“财政基础设施”。

抽离纷繁复杂的治理和业务逻辑看资金流转，强化预算执行的关键是打通财政资金运行的“最后一公里”，核心是规范基层政府财政部门、行业部门和预算单位在财政资金分配和使用方面的基本关系，实质是疏通和建造财政资金运行的管道及终端，健全和完善预算资金运行的“财政基础设施”（杨兴龙，2019）。

管道是城市重要基础设施，财政资金运行同样需要“管道”和“终端”建设，这就是“财政基础设施建设”。长期以来，基层财政管理不足造成财政资金尤其是财政专项资金运转的“管道”不畅通、“终端”不健全甚至有缺失，财政资金经过层层拨付达到基层后往往处于“失联”和“失控”状态，导致“财政资金低效无效、闲置沉淀、损失浪费的问题较为突出，克扣挪用、截留私分、虚报冒领的问题时有发生”。

四、强化财政基础设施建设的实施路径

理论和实践都表明，以“预算管理”为线索的内部控制体系建设是夯实财政基础设施建设的常规手段及长效机制。推动地区和部门整体层面的内部控制，是贯彻党和国家方针政策及决策部署、落实预算管理有关政策法规要求、系统提升财政财务管理能力的重要手段。但当前内控信息化未做到整体推进、协同贯通，各系统之间难以实现对接和数据共享，系统“提示预警风险、强化自动控制的功能尚未得到有效发挥”（杨瑞金，2022），有必要进一步强化财政资金“一体化”内部控制体系建设。所谓财政资金“一体化”内部控制，指的是将财政部门“财政管理”和行政事业单位“预算管理”两个“端”的内控制度流程及标准进行“一体化”设计与建设，打通财政和预算单位间的衔接点，保障业务流程运转畅通，提升管理效率（杨兴龙，2020）。财政部鼓励各地依托预算管理一体化建设推进财政内控信息化工作，通过信息采集、风险预警等技术手段，在系统中嵌入内控流程并固化控制措施，目的也是实现对财政资金的“一体化”管控。

对此可从以下五个方面来诠释：

（一）内部控制规范和固化预算管理系统中的基本关系

根据预算法及其实施条例等相关的法规、政策和规范性文件等，结合预算管理实践，梳理、规范和固化财政资金运行过程相关主体的权责关系以及资金、业务和信息等的流转次序、渠道和单据，畅通运行程序、明确执行规则和标准，界定部门单位职责和工作边界，为强化预算执行夯实基础和提供抓手。

（二）内部控制建设将“合规性”作为体系设计基本目标

通过对标、风险评估和梳理风险清单等方式，内部控制建设首先保证内部各项制度规定与外部政策法规要求保持一致，将党和国家经济方针政策、决策部署以及各级政府部门实施业务财政管理的各项举措和要求，在单位层面通过制度流程予以规范和固化、进而贯彻和执行。这是法治政府建设得以落地并持续推进的有力保证，同时也是一种常规且有效的管理机制，是国家治理能力现代化的重要体现。单位层面的合规，恰是对贯彻执行党和国家经济方针政策与决策部署、各级政府部门预算管理有关要求的具体承接和落实，这是预算执行的最后一公里，也是最难啃的“硬骨头”。

（三）内部控制建设强调内部一致性测试和知识萃取

内部控制建设通过专业的手段和工具方法，识别单位各项活动运转中存在的痛点和堵点，有针对性设计风险管控措施以保障单位的职能职责、部门分工与其管理规定、业务流程和岗位职责等匹配，相互衔接和相辅相成而非相互冲突和相互掣肘；着力萃取单位各个内控关键岗位的管理实践和优秀经验形成制度、程序、标准或者表单，确保各项正式的规章制度体现单位自身的属性和管理要求，强化和提升内控制度的“规范要求”“工作指引”和“标杆量尺”等功能，从而对单位经济业务活动产生约束、指导和促进，提升单位预算管理的规范性和法制化水平，为实施数字化转型奠定基础。

（四）内部控制建设搭建“技术”赋能“制度”的桥梁和纽带

广东省人民政府印发的《关于加强统筹进一步深化预算管理制度改革的实施意见》明确以“制度+技术”为预算管理赋能：制度上，不断健全和完善预算管理法规制度和规则标准；技术上，加快“数字财政”系统建设和应用，规范预算管理要素、业务流程和控制规则，弥合了各级预算管理信息化“鸿沟”。实际上，“制度”与“系统”之间也隔着一道“流程+标准+业务场景”的鸿沟。内部控制建设将“信息化建设”作为内部控制的高阶形态，将“信息系统管理控制”作为重要控制方法，将“信息系统嵌入”作为梳理、建设和优化控制流程、标准和表单的指引，主张“管理制度化、制度流程化、流程信息化”，强调“分事行权”，注重在具体业务场景梳理业务流程、萃取执行标准，为预算管理“制度”和“系统”的有机融合和落地执行提供保障。

（五）内部控制建设打造党和国家监督体系的“根据地”

内部控制是财会监督的组成部分，是法定的监督形态。内部控制同时注重“问题导向”和“忧患意识”，既注意对审计纪检查处问题和反馈意见的整改落实，也注重风险评估、强化对重点风险的排查识别、评价分析和防控应对。内部控制是将党和国家的各项政策要求及财经纪律等融合、嵌入经济业务活动全过程的机制和手段，其核心是制衡、本质是赋能、载体是制度规定与实施证据（比如会计凭证及其他档案资料），通过组织机构设置、岗位职责描述、归口管理和审批决策程序等一系列程序、方法和机制，对权力运行进行规范和制约、对潜在风险实施管控，强化财务管理、规范会计基础工作，为纪检监察和审计等其他监督提供高质量数据信息和基础资料。

五、结语

《国务院关于进一步深化预算管理制度改革的意见》要求各地区结合本地区实际，“细化各项政策措施，切实加强制度建设，夯实改革基础，推进人才队伍建设”，实质是要求提升财政财务管理能力。实践表明，内部控制的方法论和工具包的组合运用，能够为大多数的治理和管理问题提供有效的解决方案。鉴于内部控制已开展的实践和形成的知识积累，可以作为先导组织开发和成果转化，形成经验、取得成效后再做推广。

当然，这里所指的内控，已经不再局限于某个单位或者部门，而是将“财政资金”视为整体所实施的全覆盖、全流程、一体化的过程控制体系（杨兴龙，2020）。