会计师事务所审计质量控制存在的问题及对策研究

张志红

（广州理工学院 广东广州 510540）

会计师事务所审计质量，既有外部监控又有事务所内部控制，既涉及审计过程又涉及审计成果的质量管理。会计师事务所有效的审计质量控制能将审计风险降至可接受的低水平，实现审计的目标和任务。

一、会计师事务所审计质量控制存在的问题

（一）审计质量控制环境方面

当前，会计师事务所审计工作有诸多外部监管部门的监督和管理，但监管效果却不理想，监管过程中缺少横向信息沟通，出现多头领导，监管机构之间职责不清、权责不明的现象。如此一来，便出现了监督重复，监管无效，外部监管乏力的局面，导致没有形成有效的监管效果。不仅如此，现阶段对违法行为的处罚力度不强，例如，警告、没收违法所得、罚款等。罚款对于一些小型会计师事务所来说有一定的警示作用，但对于一些大型会计师事务所来说，惩罚结果对他们影响不大。没有严厉的惩罚，导致法律法规对会计师事务所没有强烈的威慑力，无法督促会计师事务所提高审计质量。

（二）会计师事务所承接业务方面

1.业务承接制度执行不严谨

会计师事务所通常有一套完整的业务承接流程，包括首先对会计师事务所的自身状况进行评估，确定风险评价标准，然后对审计对象的业务性质、经营规模、财务状况、是否存在违法行为等方面进行分析，考虑审计对象的可信度和正直因素，确定其各方面的审计风险程度；再与审计对象沟通，对业务细节洽谈；再考虑独立性、审计收费、审计工作人员等情况，最后决定确认是否承接这项业务。一些会计师事务所在与委托客户沟通时，缺乏谨慎态度，不考虑审计质量控制，进行业务承接时减少必要的工作流程。例如，调查审计对象时制作简单的信息调查表；对于连续审计的审计对象，直接忽略前期的调查步骤，若在相关业务条款方面能与审计对象达成一致意见，则签订委托协议，这种现象直接导致会计师事务所审计风险。

2.对被审计单位审前调查不足

会计师事务所在承接项目前，必须对审计对象进行足够的调查，具体包括审计对象的委托目的和目标；查阅被审计单位提供资料的真实性、完整性、可靠性，必要时进行实地考察；对审计对象的企业背景、经营性质、管理层组织结构、社会口碑和所处行业状况等情况进行全方位了解；要求审计对象提供相关批复文件、营业执照、税务登记资料等等。只有具体了解审计对象，才能在出现问题时及时解决，才能确保证审计质量。但是，在实际工作中，会计师事务所在对审计对象开展工作前没有进行深入的调查，没有进行严格的评估程序，在没有完全足够的了解下，直接与审计对象签订审计业务约定书。

3.审计项目收费过低

目前行业竞争十分激烈，会计师事务所为了增加业务量而保持着较低的收费标准。过低的审计费用，令会计师事务所在审计成本方面也大大缩减，影响着审计质量。为了提高经营效益，会计师事务所将大量承接审计业务，导致审计小组人员工作量大且积极性不高，面对工作敷衍了事，难以把控审计质量，对会计师事务所的未来发展也有不利影响。

4.缺乏对自身能力的认识

会计师事务所在接受业务时，通常更关注与客户建立关系而没有认真考虑自身是否真地有胜任此次工作的能力。比如，自身的专业能力是否足够、审计组工作人员能否安排得当、审计时间是否充裕、能否保持应有的职业谨慎、独立性评价是否充分、审计资源是否足够等。

（三）会计师事务所业务操作方面

1.审计程序实施不当

一些会计师事务所进行审计工作时，会删减一些他们认为不重要的审计程序，导致会计师事务所的审计步骤不完善、不够合理。比如，获取审计证据的时候，审计工作人员没有亲自去获取会计凭证、往来账项等审计证据，对抽查样本也没有打印复印，而是委托审计对象工作人员取得。通过审计对象工作人员获得审计证据后，也没有二次复核该证据的真实性和可靠性。在审计工作中，存货监盘也是重要的审计程序之一，这项步骤的工作量大，耗费的时间、人力等审计资源较多，审计工作人员常常以时间、人力不足为理由而省略此项步骤，审计工作底稿只有通过审计对象提供资产明细表和盘点表来记录存货情况。工作人员为了贪图方便降低成本，对银行往来账项的审计直接通过账账核对、账表核对，而不是银行存款函证程序。与企业函证时，为了减少工作量，审计人员直接委托被审计单位发放和接收回函，没有收到回函也没有执行相关的替代程序。

2.审计工作底稿记录不全

审计工作底稿记录不完整或者不准确，没有在工作中同步记录审计程序细节，而是在工作完成后一次性记录审计工作底稿，若有遗忘的细节则根据以往经验填写或者随意编造。不仅如此，个别审计人员不够了解审计工作底稿的记录方法或者工作经验不足，无法准确记录审计工作底稿。现场审计完成后出具审计报告前，有数据发生改变，工作人员为了如期完成工作，未对审计工作底稿进行修改，严重影响审计工作底稿的准确性。

3.审计复核工作执行不够

在实际工作中，有些事务所由于审计工作人员数量有限、审计资源不足、审计时间不充裕、审计人员专业性不够等原因，复核制度几乎流于形式。比如，一些规模较小的会计师事务所缺乏具体复核工作经验，未能根据不同的审计项目安排审计复核工作，从而难以控制审计风险，无法保证审计质量。

（四）会计师事务所人员综合素质方面

有些会计师事务所的工作人员拥有较强的业务能力但职业道德不高，他们更重视自己的工资高低而不是职业素养，可以为了自身利益铤而走险干违法的事情。或者由于资金不足，会计师事务所没有能力招聘足够的综合素质高的工作人员，缺乏全面的专业知识，在审计工作中无法提出专业的判断和见解。

二、会计师事务所审计质量控制存在问题的原因分析

（一）审计人员专业胜任能力不足

1.职业道德素质缺乏

审计人员在执行业务时为迎合被审计单位，接受审计对象不合理的要求，没有独立的开展工作，违背独立性立场。或者为了一己私利，接受被审计单位除审计费用以外的报酬，出具不真实的审计报告。

2.工作人员专业培训较少

一些规模较小的会计师事务所对工作人员培训的重视程度不高，培训制度仍有很大的完善空间。虽然一些会计师事务所会定期开展培训，但无论培训内容、形式还是培训时间都不够到位，导致工作人员专业知识欠缺，经验不足，对于最新的制度政策没有全面的了解，执行工作时审计质量难以保证。

3.审计人员知识结构单一

审计人员应拥有会计、财务管理、审计、税务、电脑技术等专业的知识信息，并在工作时运用得心应手。不仅如此，会计师事务所中的被审计单位所属行业多种多样，比如，房地产、制造业、工业、医药、金融、服务业等，完成审计工作的首要任务应该是对审计对象的行业背景情况进行了解，这就要求审计工作人员应对各行业的专业知识都有一定的认知。一些知识结构单一的审计工作人员，对审计对象所属行业的背景、发展状况认识不足，导致审计人员无法对审计对象进行全面分析，在编制审计计划、风险评估、审计报告时，都有可能出现疏漏。

（二）内部质量控制制度不完善

现阶段许多会计师事务所的发展刚起步，组织结构构建不完善，无法建立清晰、完善的内部质量控制制度。没有制度的约束，审计人员的工作也会变得十分随意。或者一些会计师事务所没有设立相应的质量控制监督小组，使内部质量控制制度的规范性和执行力不足，让制度流于形式，发表不恰当审计意见的可能性显著增加，并且极大提高了审计风险。

（三）审计风险意识淡薄

有些会计师事务所为了生存发展，成功承接审计业务，对业务进行风险评估程序时，未能严格执行审计风险评估程序，做出错误的审计风险评估，没有控制好这一程序，审计时间、审计资源、专业能力、审计程序都将受到影响，最终影响审计质量。

三、案例分析——以A会计师事务所为例

（一）A会计师事务所简介

A 会计师事务所成立于1993 年，在深圳、广州、福建、南京、武汉、北京等地区设有分支机构，业务覆盖全国，并于2011年改制为特殊普通合伙会计师事务所。在业务总收入、业务经营规模、执业品质等方面都有不错的表现，社会口碑和信誉度比较高。

（二）A会计事务所审计质量控制现状

1.审计风险评估与控制

A事务所建立多年，规模庞大，根据不同工作性质设立了几个专业委员会，相互联系相互制约。其中，在审计业务风险评估方面，有着重要影响作用的是审计风险管理委员会，对审计项目中的审计风险评估类负责，比如，在业务承接阶段合理评估接受该项业务的风险，在审计执行阶段评估被审计单位是否存在高风险的业务。

2.人力资源政策

社会招聘和校园招聘是A 事务所的两类招聘形式，为了聘请有能力、有经验的工作人员，通常会采用笔试和面试相结合的方式考核人员的专业知识、道德素质、应变能力、团队协作能力等，最后选取合适的员工。为了让工作人员不断提高自身的专业知识，提升专业技能，增强专业能力，A 事务所会对员工进行岗前培训和后续教育。利用案例教学等方式，令工作人员快速熟悉工作模式和流程，邀请专业人员授课、部门组织培训等方式安排工作人员学习，了解最新颁布的相关政策和法律法规。

3.业务质量监控

A事务所制订了较全面的监控制度，例如，建立外派复核人制度。外派复核人制度是指A 事务所各分所挑选一位业务专家担任外派复核人职位，监督审计工作执行情况，是否符合审计质量控制要求。每年审计工作结束后，外派复核人还会对审计工作底稿进行检查，查看是否记录完整全面，是否存在记录不到位的情况。最后发布监控结果，使工作人员及时发现存在的工作问题并改进不足之处。监控制度旨在保证审计人员能够按照要求完成工作是否有违反相关规定，同时监控审计质量控制制度是否有效运用，能否有效降低审计风险。

（三）A会计师事务所审计质量控制存在的问题

A 会计师事务所对DW 股份有限公司年度报表进行审计工作时，审计质量控制不严，导致审计失败。通过证监会的处理结果及回顾对该公司审计的具体过程，发现A 会计师事务所审计质量控制存在以下问题。

1.审计程序实施不当

首先，未对已关注到的异常事项及时实行必要审计程序，甚至虚构审计程序，即审计程序没有落实到位。例如，A会计师事务所对DW 股份有限公司执行审计工作时，发现被审计单位对部分客户用不合理价格销售软件产品，导致虚增巨额销售收入。虽然关注到了这个情况，但A 事务所审计人员没有在审计工作底稿中记录，也没有执行进一步审计程序获得充足的审计证据，寻找异常收入存在的问题。A 事务所发现异常情况没有实施相应审计程序，甚至虚构审计程序，最终出具虚假的审计报告，违背客观、诚信的原则，降低审计质量。

2.审计人员执业经验不足

部分审计工作人员经验不足，未保持应有的职业态度。在审计过程中，A 会计师事务所发现DW 股份有限公司资产负债表日前收入大增、日后大规模的销售退回情况。面对这种状况，工作人员只实施了基本的审计程序，例如，查验合同、销售收款凭证、退款协议、原始销售凭证。对销售退回只调整了相应收入，没有记录调整原由，没有怀疑是否存在不合理退款，也没有重新评估确认收入的合理性。对DW 股份有限公司收入大增大减的案例未保持应有的谨慎，没有怀疑这些业务是否存在虚假情况，没有更深入研究真实情况，导致做出不恰当的审计意见。

（四）A会计师事务所审计质量控制存在问题的原因分析

1.审计质量控制制度执行不到位

A 会计师事务所建立了三级复核制度，但在DW 股份有限公司审计过程中，没有按照制度规定执行。尽管在质量控制方面有严格的规章制度，但从审计失败的结果来看，会计师事务所监管工作不到位，对工作人员的失职没有及时指正，复核工作没有到位，审计质量控制制度未充分落实，缺乏对审计过程的监督。

2.审计工作人员专业能力不足

从A 会计师事务所审计失败的案例发现，审计过程中明显存在工作人员专业胜任能力不足，比如，对资产负债表日前后的异常情况，给予的关注度不够，没有对退货原因深入调查了解，没有实施更具针对性的审计程序。如果审计人员有足够的专业能力，遇到异常情况，应扩大审计样本量获得更充分审计证据，从而降低审计风险，保证审计质量。

四、加强会计师事务所审计质量控制的对策

（一）营造良好审计质量控制环境

对于任何一个会计师事务所来说，未来想要拥有高质量的审计业务及稳定的业务资源，从而不断发展壮大，良好的审计质量控制环境是必不可少的。国家层面，营建良好的审计外部环境，健全审计监管体系，完善审计监管的法律法规。事务所层面，建立科学合理的审计质量控制制度，完善内部治理结构。建立以质量为根本的内部文化，在会计师事务所中树立品质高于一切的核心理念。

（二）充分了解审计对象，制定合理审计计划

在承接业务前，充分了解客户，进行风险评估，确定风险级次，对连续审计客户，及时更新调查资料，检查自身的审计资源，确定是否拥有能力承接业务。在审计计划阶段，确定审计流程，保证审计计划涉及每一个细节，确保每一件可能发生的事情都有解决方案，为审计实施阶段做足准备。

（三）执行审计过程质量控制，确保审计工作质量

审计实施阶段是决定审计质量最重要的阶段，更离不开审计质量控制。完善业务执行制度，为审计行为提供依据。审计项目负责人对审计工作实时监督管理，大力加强审计工作过程管理。审计工作组须严格依照工作安排实施审计程序，不任意删减必要审计程序和流程。规范审计工作底稿编写，保证审计工作底稿形成于审计全过程。高度重视审计复核工作，贯彻落实复核制度。保证审计证据来源的真实性及可靠性，对每项审计业务均严格按照质量控制制度执行，不但业务能力能够快速提高，而且审计质量也有保证。

（四）加强人力资源管理，提高审计人员综合素质

会计师事务所应加强人力资源管理，提高审计人员综合素质。首先，在人员招聘方面，应根据业务情况确定工作人员需求数量，制定招聘方案，挑选德才兼备的工作人员，工作人员要拥有较高的道德素质，以客观的职业态度执行工作，具备较高的职业技能完成审计工作。其次，在员工薪酬方面，大多数会计师事务所会以“底薪加提成”的方式发放工资并且底薪不高，那么员工需要完成许多业务才能获得较高的工资，这样审计人员有可能会为了提成而不考虑审计质量，导致审计风险提高。因此，改变目前的薪酬发放方式，也是提高员工综合素质的方法之一。最后，在员工培训方面，可以加强培训力度，对新员工和老员工采取不同的培训方案，并对培训质量进行监督，增强培训效果。