政府会计制度下本年盈余与预算结余差异调节表编制探讨

马青青 阜新市气象局

引言

对于事业单位，应该按照政府制定的会计制度的相关要求，对本单位将当年对结余的预算与实际的盈余之间的差异情况进行制表分析，因此在年尾，编制年预算结余与盈余的差异调节表对于反映单位存在于财务与预算两种会计之间的差异具有重要意义，并且为反映在双基础的核算模式所产生的差异情况，非常有必要在财务报告的附注中对该表进行说明。本文将以某事业单位为例，对在实务中如何编制差异调节表，进行举例说明并提出一些建议。

一、造成本年盈余与预算结余存在差异的原因分析

(一)财务会计与预算会计核算：原理差异

在原理上，这两种核算方式具有较大的差异性根据政府会计制度规定，二者实行的核算模式不同，财务会计是全责发生制度，预算会计是收付实现制。这两种核算模式有本质上的差异，前者是以收付款的权利和义务发生的期间为标准，来确定当期的收入和支出，后者是以实际收付现金的期间为判断标准对收入和支出进行核算。并且模式的差异性使得单位在当年的盈余情况与预算中的结余存在不同。

(二)财务会计与预算会计核算：范围差异

在范围上，二者也存在很多不同，其中财务会计的核算范围更广，并且存在于各类业务中，预算会计核算仅在需要收支现金的业务上，和财务会计核算一并进行，比如在某些单位用现金支付水电费，除此之外的其他业务，可以忽略预算会计的核算。比如不需要现金支付的业务上，在单位计提固定资产时，只需要进行财务会计核算。

二、本年盈余与预算结余差异调节具体案例分析

差异调节表是连接“双基础”核算模式下财务会计与预算会计的桥梁和纽带。为了反映单位当年的盈余情况和预算中的结余情况之间的不同，需要对差异进行调节。需要调节的差异具体包括重要项目和其他项目两类差异。其中对重要项目中的差异进行调节是最关键的部分，几乎将涉及到的相关差异事项全部列出来。在会计核算准确的前提下，假如该单位在对重要项目中存在的不同进行调节之后，盈余依旧和预算中的结余存在差异，则还需通过其他事项差异来进行有效调节，直到达到一致为止。本文以甲事业单位为例，结合实务中可能遇到的经济事项，举例说明差异调节表中与财务和预算两种会计存在差异性相关业务，进而帮助财务工作人员理解差异调节表的编制原理。本文假定，甲事业单位2020年本年预算结余数为一百万元，本年盈余数为89万元，假设甲事业单位不存在“其他事项差异”，且除文中列举的业务(文中列举的12项经济业务互不相关)外，本年度没有其他涉及调整的差异事项。

(一)甲事业单位在重要项目中的差异

第一类：不属于预算中的收入但是被认为收入的相关业务

1.应收和预收两类款项中的收入

例①甲事业单位与外单位签订一份专业技术服务合同，甲单位开具事业收入发票5万元，本年未收到该笔款项，假设不考虑相关税费。财务会计分别将“应收账款”和“事业收入”科目借记和贷记为50 000元。在对账务进行处理中，预算会计不参与。

2.接受非货币性资产捐赠确认的收入

例②甲事业单位接受了由其他单位捐赠的一批价格为十万元的电脑，假设不考虑相关税费。财务会计应借记“固定资产”科目10万元，贷记"捐赠收入"科目10万元。在对账务进行处理中，预算会计不参与。

第二类：当期未被认为是费用但是作为预算支出的业务

1.应付、预付账款的支付、支出

例③甲事业单位在上年采购了一批电脑，总共花费2万元，款项未支付，本年以银行转账方式支付。财务会计减少“应付账款”2万元，减少“银行存款”2万元；预算会计增加“事业支出”2万元，减少“资金结存”2万元。

2.物资成本的指出包括取得存货和政府储备的物资

例④甲事业单位买入一批价格50 000元的专业材料，通过银行转账支付。财务会计增加“库存物品”5万元，银行存款减少5万元；预算会计处理方式与例③一致。

3.为构建固定资产等的资本性支出

例⑤甲事业单位购置一台专用设备，价值10万元，通过银行转账支付。财务会计增加“固定资产”10万元，减少“银行存款”10万元；预算会计处理方式与例③一致。

4.偿还借款本息支出

例⑥甲事业单位偿还一笔短期银行贷款的本金10万元，通过银行转账支付，假设不考虑利息费用。则财务会计减少“短期借款”10万元，减少“银行存款”10万元；预算会计需要增加“债务还本支出”10万元，减少“资金结存”10万元。

第三类：当期不是收入但是预算中的收入的业务

1.收取到的应收和预收款确认的预算收入

例⑦甲事业单位向外单位提供专业技术服务，按合同约定收取预收款10万元，假定不考虑相关税费。财务会计增加“银行存款”10万，增加“预收账款”10万元；预收会计需要确认“事业预算收入”10万元，同时增加“资金结存”10万元。

2.将收取的借款作为预算收入

例⑧甲事业单位从某银行取得一笔20万元的长期贷款。财务会计将银行存款”和“长期借款”都增多20万元；并且预算会计将“资金结存”增加20万元，将“债务预算收入”确认为20万元。

第四类：当期未被认定成预算中的指出但是被认为是费用的业务

1.存货发出以及政府对物资进行储备等费用

例⑨甲事业单位的相关部门领了一批价格为20 000元的库存备件。财务会计增加“业务活动费用”2万元，减少“库存物品”2万元；在对账务进行处理中，预算会计不参与。

2.计提的折旧费用和摊销费用

例⑩甲事业单位对固定资产计提折旧，折旧金额10万元。财务会计增加“业务活动费用”10万元，增加"固定资产累计折旧"10万元，由于没有涉及到现金收支，在对账务进行处理中，预算会计不参与。

3.确认的资产处置费用

例⑪甲事业单位经批准报废一台不能继续使用的专用设备，该设备原值20万元，已提折旧10万元，假设无残值变现收入，不考虑报废过程中的相关费用。首先需要将固定资产的账面原值20万元和累计折旧10万元冲销，转入“待处理财产损溢”10万元。等到批准报废时，增加“资产处置费用”10万元，冲减“待处理财产损溢”科目10万元。预算会计不做账务处理。

4.应付和预付两类账款项认定的费用

例⑫甲事业单位对车辆进行维修，需支付1万元的维修费用，假定本年未支付该笔维修费，则预算会计并不需要进行账务处理；财务会计需要确认负债，增加“业务活动费用”1万元，增加“应付账款”1万元。

(二)甲事业单位差异调节表编制思路

结合上述列举的12类经济业务，在2020年，应列式在甲单位编制的差异调节表的相关的具体数据如下所示：

本年预算结余数填列100万元

加：第一类经济业务(例①②)合计15万元

加：第二类经济业务(例③④⑤⑥)合计27万元

减：第三类经济业务(例⑦⑧)合计30万元

减：第四类经济业务(例⑨⑩⑪⑫)合计23万元

通过以上四类差异调节，得出本年盈余数89万元。

三、提升编制差异调节表的具体操作能力的对策分析

(一)加强政府会计制度学习，提高财务人员专业素养

在政府制定的会计制度下，要求相关从业人员需要深入学习会计核算在双基础核算体系中的相关理论，并且在具体实践中，处理相关业务时，需要正确应用和理解收付实现和权责发生两类制度。在实务工作中，对于每一笔经济业务，财务人员要结合政府会计制度，通过职业判断，选择财务会计和预算会计，并应通过自学与培训相结合的方式，加强政府会计制度的学习，提高自身专业素养，以便更好地完成财务工作。

(二)自动分析与手工调整相结合，高效编制差异调节表

在实务工作中，大多数单位应用的财务软件都能够在期末自动生成差异调节表，但是自动生成的差异调节表往往是本年的汇总数，不利于财务人员分析形成差异的具体原因，建议在财务软件中增加自动识别定位功能，使得差异调节表中的数据能够定位到具体的经济业务中。

如果在财务软件中没有自动识别的功能，这就要求财务人员在日常的会计核算中手工调整，采取在凭证中备注的方式，或者运用Excel表格加以记录差异事项。此外，财务人员还可以结合财务软件中生成的会计科目余额表，在Excel中设置相关表格，反映本年预算收入与本年收入的差异，以及本年预算支出与费用的差异，并通过细致的通过分析与汇总，进而得出总差异，最终高效编制出差异调节表。