新税制下全年一次性奖金政策的纳税筹划应用研究

付永波

摘要：2019年1月1日起正式实施的新个人所得税法已发生重大变化，但新个人所得税制度保留了全年一次性奖金政策，执行期为2019年1月1日至2021年12月31日，为应用该政策进行个人所得税纳税筹划提供了制度空间。文章从选择恰当的计税方式、避开无效的跳档区间、利用税率级距区间的最优值等方面深入分析了全年一次性奖金政策在个人所得税纳税筹划中的应用，以最大限度地降低个人所得税税负水平，让纳税人充分享受税制改革带来的红利。

关键词：个人所得税;全年一次性奖金;纳税筹划

一、纳税筹划相关知识

纳税筹划是纳税人在遵守税法的前提下，充分利用税收优惠及减免政策，为达到节税目的而提前制作的一套完整的纳税方案的总称。随着我国税制改革的深入，纳税与每个人的生活息息相关，纳税筹划的作用越来越明显，它可以堵塞税收漏洞，对企业发展有益，减少纳税人的税收支出，减少违法乱纪的问题发生。

纳税筹划是一种高智力、高层次的财务活动，是对国家各项税收政策的灵活应用，在实施过程中要遵循合法性、经济效益性及方案切实可行性的要求。

二、新个人所得税制改革的主要内容

（一）新个人所得税法修订的主要内容

与原个人所得税法相比，自2019年1月1日起施行的新个人所得税法已发生重大变化，主要体现在以下几个方面。

1. 个人“综合所得”概念的提出

原个人所得税法按照收入来源将个人取得的应税所得划分为十一类，实行分类所得的征管税制;新个人所得税法提出“综合所得”的概念，实行综合所得与分类所得相结合的征管税制，将工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费合并为综合所得，生产经营所得、财产租赁所得等仍采用分类税制。

2. 计税方式及免征额

原个人所得税法采用按月计税方式;新税法采用按年计税、月度预缴、年度清算的计税方式，兼顾了均衡与公平。新个人所得税法将免征额从3500元/月提高到6万元/年，减税进一步扩大。

3. 优化税率级距

新个人所得税法对居民个人取得的年度综合所得，适用3%～45%的七级分档超额累进税率，优化了部分税率级距，三档低税率3%、10%、20%的级距扩大，中档税率25%的级距缩小，而三档较高税率30%、35%、45%级距则保持不变，减税进一步向中低收入者倾斜。

4. 扣除范围的扩大

新个人所得税法在原减除费用及专项扣除范围的基础上，增加了专项附加扣除和依法确定的其他扣除等项目，扣除范围从个人支出扩大到兼顾家庭支出，进一步降低纳税人税收负担。

（二）全年一次性奖金政策修订的主要内容

2005年1月21日，国家税务总局发布《关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发（2005）9号），对个人取得的全年一次性奖金如何计税进行了规范。2018年12月27日，财政部、国家税务总局联合发布《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号），修订了全年一次性奖金政策，规定居民个人取得的符合规定的全年一次性奖金，可以并入当年综合所得计算纳税，也可以单独计税。选择单独计税的，个人取得的全年一次性奖金以12个月平均折算的数额，按照换算后的综合月度税率表，确定适用税率和速算扣除数，计算缴纳个人所得税。

三、全年一次性奖金政策在个人所得税纳税筹划中的应用

为便于表述，假设全年一次性奖金为x（x>0），综合所得应纳税所得额为y，个人所得税筹划时可从以下方面来应用全年一次性奖金政策。

（一）选择恰当的计税方式

全年一次性奖金实质上属于工资薪金，应归属于综合所得，财税〔2018〕164号文件规定纳税人可自主选择合并计税或单独计税，在应用全年一次性奖金政策进行纳税筹划时，不同的计税方式计算的个人所得税应纳税额大不相同，应充分考虑计税方式的影响。

当y≤0时，有（x+y）≤x，合并方式可充分享受各项税前扣除的优惠政策，且合并后的应纳税所得额可能落入更低的税率级距区间，此时应选择合并计税方式。

当y>0且（x+y）∈（0，36000）时，有x∈（0，36000），y∈（0，36000）。合并计税方式下，应纳税额=（x+y）×3%-0=0.03x+0.03y;单独计税方式下，全年一次性奖金应纳税额=x×3%-0=0.03x，综合所得应纳税额=y×3%-0=0.03y，合计应纳税额=0.03x+0.03y。两种方式的结果相同，此时无论采用哪种计税方式均可。

当y>0且（x+y）∈（36000，+∞）时。应根据具体情况确定计税方式，下面举例说明：

例1：某企业员工取得2019年全年一次性奖金50000元，当年其综合所得应纳税所得额为30000元，问其取得的2019年全年一次性奖金应采用哪种计税方式？

合并计税方式下，应纳税额=（50000+30000）×10%-2520=5480元;单独计税方式下，全年一次性奖金应纳税额=50000×10%-210=4790元，综合所得应纳税额=30000×3%-0=900元，合计应纳税额5690元。因为5480元<5690元，所以其取得的2019年全年一次性獎金应采用合并计税方式。

例2：接例1，某企业员工取得2019年全年一次性奖金50000元，当年其综合所得应纳税所得额为35000元，问其取得的2019年全年一次性奖金应采用哪种计税方式？

合并计税方式下，应纳税额=85000×10%-2520=5980元;单独计税方式下，全年一次性奖金应纳税额=50000×10%-210=4790元，综合所得应纳税额=35000×3%-0=1050元，合计应纳税额5840元。因为5980元>5840元，所以其取得的2019年全年一次性奖金应采用单独计税方式。