依法治国背景下《行政单位财务规则》修订之思考

毛成银， 施永霞

(1.南京工业职业技术大学， 南京 210023； 2.江苏经贸职业技术学院， 南京 211168)

党的十九届四中全会把“坚持和完善中国特色社会主义法治体系，提高党依法治国、依法执政能力”纳入中国特色社会主义制度建设的重要内容，清晰地擘画出新时代法治中国建设的路线图，为以制度建设开创全面依法治国新局面把航定向。近年来，为全面推进法治财政建设，我国先后修订了《会计法》《预算法》，制定了《行政事业单位内部控制规范(试行)》《政府会计准则——基本准则》《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》等一系列具体的规章制度。《行政单位财务规则》(以下简称《规则》)，是行政单位制定内部具体财务管理办法的重要依据。但自2013年1月1日施行以来，《规则》未能根据外部环境变化以及行政单位经济活动的调整和管理要求的提高而及时修订完善，早已不能适应我国财政体系改革发展的新要求以及新时代行政单位财务管理的需要。为此，本文从依法治国视角提出修订《规则》的必要性及建议，期望能为财政部在修订《规则》时提供一些有价值的参考。

一、现行《规则》存在的问题

(一)理念不能适应新时代的新要求

随着我国政策环境的不断变化和现代信息技术的不断发展，2013年实施的《规则》与新时代依法治国的要求及理念无法很好地契合，主要有以下原因：新时代要求建立全面规范透明、标准科学、约束有力的预算制度，建立以权责发生制下的政府会计核算为基础的政府综合财务报告制度；依法治国建设面临的新形势、新任务要求提升政府财务管理水平，促进政府会计信息公开，推进国家治理体系和治理能力现代化；新法规、新要求倡导廉政建设,行政单位经费支出更加注重合规性、合理性、效益性；国家对《预算法》《会计法》等进行了修订,制定了一系列新的规章制度；现有《规则》对法治财政理念的体现程度还需要强化。因此，2013年实施的《规则》已不能适应我国财政体系改革新变化，调整和完善势在必行。

(二)操作不能满足政府会计要求

2019年1月1日起正式施行的政府会计制度变化大、要求高、政策性强、涉及面广、技术难度大，创建了政府会计核算新模式。其中，预算会计(收付实现制)和财务会计(权责发生制)适度分离又相互衔接。进入新时代，行政单位财务管理的内外政策环境、任务、条件、要求等都发生了巨大的变化，而现行的《规则》在收支计量与确认处理上仍然采用收付实现制，收入、支出等会计要素的分类及定义与最新施行的《政府会计准则》有较大出入。同时,现行《规则》的核算范围、科目设置、借款利息费用处理、应收款项核算、长期股权投资核算、负债确认，以及对固定资产、无形资产、公共基础设施的处理等，与政府会计的要求亦有明显出入。此外，《政府会计准则》正式在政府会计核算中引入权责发生制，决算报告与财务报告的“双报告”制度更是《政府会计准则》的亮点之一。将权责发生制和财务会计内在结合，能够进一步强化财务会计职能，提供有关资产权属及负债责任的“存量”信息。因此,现行《规则》的会计要素、报告所反映的信息都滞后于政府会计准则制度，难以满足当下行政单位财务管理工作的需要，亟须尽快修订调整[1]。

(三)改革不能跟上法治财政建设要求

2016年，财政部印发《法治财政建设实施方案》，统筹谋划法治财政工作，加快推进法治财政建设。按建设任务，各项改革需要在2020年基本落实到位，基本建成现代财政制度。2020年是我国财税体制改革及法治财政建设的收官之年，但如今，《规则》迟迟得不到修订，已严重拖延了法治财政建设的进程。

二、《规则》修订的思路

(一)明确本质

现行《规则》的内容主要基于收付实现制下的预算管理。在修订《规则》时，应增强财政立法的及时性、有效性、协调性和针对性，明确权责发生制的本质和业务范围，将政府会计准则制度中的“双基础”“双体系”“双目标”的思想在《规则》中予以明确，突出绩效管理导向，以此提升行政单位的综合治理能力，使《规则》的修订与改革相衔接。

(二)服务治理

修订后的《规则》应当体现系统性思维，可作为法治财政建设中财政管理体系的重要组成部分。《预算法》等相关法律法规的细化，是行政单位规范经济活动和财政管理的准绳，也是行政单位从事经济活动的重要遵循。因此，《规则》修订要站在推进国家治理体系和治理能力现代化的高度，将近年来出台的相关法律法规融入其中，对行政单位财务管理提出一系列新要求[2]。在世界经济日益全球化的今天，加快《规则》的修订，也是提升政府财政透明度、展现国家良好形象、融入全球化竞争的必然要求，为此，修订后的《规则》也要与国际会计准则有效对接。

(三)扩大范围

修订后《规则》的适用范围可以扩大，从国家层面提升《规则》对规范各级行政事业单位财务管理行为的通用性，使之类似于《政府会计准则》。其实，制度的精髓不在于强制,而在于对适用对象利益的拉动，因此可以考虑将《事业单位财务规则》与《行政单位财务规则》的适用范围合并，统一制定《政府财务通则》，构建与政府会计制度改革方向保持一致的统一的政府财务制度体系。

(四)融合发展

《规则》修订时需要充分认识现阶段我国全面深化改革的宏观背景，依据《预算法》与政府会计准则制度等2013年以后修订或制定的相关法律法规，全面系统地吸收融合近阶段出台的行政单位会计核算、经费管理、管理会计、内部控制、成本核算、绩效评价等系列制度的要求和精神。

(五)超前规划

“不谋万世者，不足谋一时；不谋全局者，不足谋一域。”当今世界，数字经济时代正加速到来，物联网与移动互联网经济快速发展，大数据与云计算相伴相长，区块链与人工智能技术突飞猛进，促进了思维变革、商业变革和管理变革，给人们带来了全新的工作方式、管理模式。经济发展格局和管理模式的重塑，将对会计行业和会计人员产生深远的影响。重构现有的管理模式已经成为时代主题，作为行政单位内部财务管理的重要依据，《规则》的修订必然要适应新需求、新变化。因此，修订《规则》时，在制度设计及具体体系构建方面要有前瞻性，做到超前谋划、精准布局，以适应新思想、新理念、新技术、新业态、新要求以及未来发展趋势。

三、《规则》修订的建议

(一)完善制度体系，确定功能定位

《规则》相关设计架构在逻辑上要以动态经济活动为主线，对相应科目的概念和分类做出明确要求。针对近年来行政单位财务管理规定变化较大的特点，有效整合行政单位现有的财务管理规定，通过规范流程达到管控财务行为的目的。当然，《规则》的简明化并非旨在减少必要的管理环节或内容，也不是缩小《规则》管控的范围，而是通过技术性处理使得修订后的《规则》更加适用、更加有效、更加可持续。

(二)吸收新的法规，完善相关管理

《规则》修订时，要吸收《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》《预算法》《会计法》等近年来制定或修订的法律法规的内容，并在相关条款中予以体现，做到和现行法律法规高度融合，形成系统完备的行政单位财务管理规范化制度体系。

1.预算管理方面

要充分体现预算改革新思想、新思路，除政府预算会计外，尽可能结合财务会计要求对《规则》进行适当完善和补充，突出财政预算编制，改变目前相关部门在预算编制时参与不足、主动谋划不到位的现状，事前要做好必要的调研、论证、预测、规划等工作。同时，预算管理要从强调合规向绩效与合规并重转变，规范预算的编制、调整、执行程序，建立健全执行的监督考核机制和分析反馈机制，避免预算编制与执行“两张皮”现象，通过预算管理与绩效评价，提高行政单位的预算绩效管理意识和水平。

2.会计要素方面

拓展资产、负债等概念的内涵，内涵的界定要和《政府会计准则》的相关规定匹配，避免相同的会计要素出现多重界定。净资产、费用的定义也应与《政府会计准则》保持一致。要对照政府会计准则制度，扩大《规则》的核算范围，合并部分科目，对借款利息费用进行费用化和资本化处理，引入减值及坏账准备，对固定资产、无形资产、公共基础设施计提折旧或摊销，将长期股权投资的核算方法由成本法改为权益法，增加待摊费用、预计负债、预提费用等。

3.财务报告方面

由于政府会计基于财务会计和预算会计“双体系”核算，《规则》修订时应当与《政府会计准则》中财务报告的口径保持一致，可以增加行政单位的财务运行情况及现金流量等信息，以便更加客观、公正、准确地对行政单位进行评价。围绕《政府会计准则》中的“3+5”会计要素，在财务分析时，可新增以权责发生制为基础的财务分析指标，重点选择资产、负债、净资产、收入、支出和结余作为核心要素进行分析[3]。

4.监督方面

要紧紧抓住资金运行这个核心，将《行政事业单位内部控制规范(试行)》《审计署关于内部审计工作的规定》等相关规定进行整合，以支出的相关性、合理性以及绩效目标的实现情况为监督重点。强调货币资金的时间价值、财务与业务耦合以及投入产出绩效观，突出绩效管理导向，提升行政单位的综合治理能力和水平，做到“花钱必问效、无效必问责”。

(三)引入成本理念，推行成本核算

近年来,党和政府从国家治理的高度，在多份文件中对加强政府成本核算提出了明确的要求，如2013年印发的《党政机关厉行节约反对浪费条例》规定“准确核算机关运行经费，全面反映行政成本”，2014年印发的《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》提出 “条件成熟时，推行政府成本会计”。2019年，财政部印发《事业单位成本核算基本指引》，附则明确指出行政单位开展成本核算工作可参照此指引执行，不强制执行。与一些体系健全的企业相比，我国行政事业单位在管理尤其是成本管理方面的问题非常突出，成本浪费十分严重，因此，对行政单位进行成本核算是一项非常有价值的工作。我国行政单位大多拥有对国家、社会各种资源的配置权，在《规则》修订时，建议增加成本管理核算相关章节，加大配套改革力度,努力控制行政成本。成本的减控离不开立法的推进和引导，成本核算规则应对包括行政单位在内的所有单位都适用。

(四)突出绩效理念，建立评价体系

2018年，《中共中央 国务院关于全面实施预算绩效管理的意见》发布，要求“更加注重结果导向、强调成本效益、硬化责任约束”。因此，《规则》修订时需考虑并突出行政单位绩效评价的相关要求，建立涵盖预算执行和成本核算等方面的定量与定性相结合的绩效考核指标体系，科学评价行政单位运作情况。评价时不仅要考虑预算执行情况，还要考虑财务运行的绩效情况，更要考虑资金支出与业务的相关性，真正做到绩效管理全覆盖、绩效管理全过程、绩效考核方法全系列、评价对象全方位[3]。要强化绩效管理的主体责任,按照“谁申请资金，谁设定绩效目标；谁分配资金，谁审核绩效目标”的原则，将财政资金使用的绩效责任层层传导到各部门和各预算单位，层层压实责任。

(五)强化监督要求，夯实内控基础

2014年，《行政事业单位内部控制规范(试行)》开始实施。从近几年巡视、审计整改及主管部门监管的要求看，单位内控机制越健全则越受益，获得感也会越强。内控体系建设没有完成时，只有进行时。根据政府会计改革方案，各级政府必须按年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告，单位提供的财务信息的可靠性、真实性、相关性等也愈发重要，对单位的内部控制要求也愈发提高。因此，对《规则》进行修订时，应当突出强调对行政单位的内控要求。

(六)适应信息化发展，突出新技术新业态

随着互联网的普及和人工智能技术的迅速发展，信息管理的内容、思想、方法等不断创新并被广泛运用。行政单位财务管理应紧跟新时代新要求，在《规则》修订时，充分考虑互联网思维和技术对行政单位的影响，以互联网思维模式预测智能化应用方向，不断优化财务管理体系，以有效解决我国行政单位普遍存在的效率低下问题。

(七)引入管理会计理念，提高单位管理水平

当前，我国经济发展正处于转型升级、提质增效的关键时期，政府会计准则制度所体现的原则及理念与传统的预算会计准则相比已发生了翻天覆地的变化，这迫使会计工作者不得不进行转型，从核算型向管理型转变，从埋头记账向想问题、思管理转变。因此，在《规则》中引入管理会计理念，必将促进行政单位管理决策的科学化及行政效率、资金使用效益的提高。

四、结语

党的十九大报告指出：“全面依法治国是国家治理的一场深刻革命。”建设法治财政，不仅是全面推进依法治国的必然要求，也是推进国家治理体系和治理能力现代化的迫切需要。《规则》作为行政单位财务工作领域的纲领性文件，对其进行修订是推进法治财政建设的重要内容，也是加强财政支出管理、提高政府财务管理水平的有效途径,修订工作应尽快提上日程。