商业地产房产税纳税筹划方法及其评价

邱蔡珏

（上海中心大厦建设发展有限公司，上海 200120）

依法纳税是每个纳税主体应尽的义务，国家税收具有无偿性的特点，因此税金类的资金净流出，对于企业而言是不产生任何经济效益的。为了帮助企业减轻税负，采取合法且合理的方式节税是允许的。在这种背景下，如何进行纳税筹划成为越来越多企业关注的焦点和研究的课题。当然，税收筹划并非避税，而是利用当前已有的相关法律规定，从众多备选税筹方案当中选择其中整体效果最佳的方案，使企业优化后的税后利润达到最大化。若企业制定的纳税筹划方法合理，则会减轻企业面临的税收负担，让企业的利润空间以及最大运营现金流不断增加，让投资者、股东以及企业等都能够获得更大价值。本文以自持物业的商业地产行业为例，分析房产税纳税筹划的方法，并且引入一些小案例，为今后解决实际问题解提供理论方面的借鉴。

一、商业地产纳税筹划概述

1.商业地产纳税筹划的含义及行业特点

税收筹划主要有以下几个特征，即时效性、合法性、专业性、目的性以及政策性等。在企业的经营与发展过程中，纳税筹划属于经营管理活动的必要构成部分，指的是纳税人需要事先安排好企业的各种运营和管理活动。比如：企业的融资和投资活动、财务管理活动、企业组织、交易以及经营活动等，通过合理的规划尽可能使税务成本最低化，税务付现现值最小化。商业地产企业采取纳税筹划措施的主要目的是赚取更多的利润，进而促进其财富的增加，让税后利益实现最大化。

随着地产市场需求的持续增加，企业需要投入更多的土地成本、建造成本，同时在金融市场严格管控之下，企业还承担着居高不下的资金成本，这些都直接或者间接地增加了商业地产企业的运营成本和税负水平，因此，更加需要采取合适的纳税筹划方案。

2.商业地产纳税筹划的必要性

商业地产纳税筹划在当前企业发展中很有必要，主要表现为以下几方面。

一是采取纳税筹划措施，可以帮助企业提升依法纳税的意识，为他们的纳税行为提供正确的指导，以降低税收风险，甚至达到税收零风险的目标。税负是沉默的成本，企业是无法从自身税务中获得收益的，但是通过采取合理的筹划措施，可避免企业因相关税收法律法规把握不精准导致的税金溢缴，并对经营现金流能起到控制作用。

二是设计制定纳税筹划方案，可优化相关财务信息，使其更具备参考价值，为企业战略部署、投资决策、绩效评价等提供更精准的支持。同时，有助于促进会计核算、预算管理、财务管理等经营管理水平多维度、全方位的提升，对于企业长久可持续发展也能起到良好的促进作用。

三是切实有效减轻企业面临的税收负担，不断提升企业的行业竞争力。自持物业的商业地产素有重资产重税负的特点，在其生命周期内所涉及的税务种类有很多，比如：房产税、土地使用税、企业所得税、增值税、土地增值税、印花税等。采取合适的纳税筹划，结合实际业务，对其进行逐税分析、逐期安排、理清关系，统筹考虑，可以使企业节约一定的经营成本，投资回报率和盈利水平得到提升，为企业综合价值加分。

二、商业地产房产税纳筹划的方法及案例

房产税在我国税法体系中属于小税种，但我们之所以要对房产税进行必要的探讨和筹划，是由于其税负水平占商业地产企业总税负比例较高，金额较大，且其随地产的存续而持续发生，重要程度可见一斑。

我国现行房产税的征收标准分为从价计征和从租计征两种情况。

（1）从价计征：其计税依据为房产原值一次减去10%～30%后的余值；

（2）从租计征：以房产不含税租金（增值税）收入为计税依据。

从价计征具体减除幅度（10%～30%）由省、自治区、直辖市人民政府确定。房产税的税率采用比例税率。按房产余值计征的，年税率为1.2%；按房产租金收入计征的，年税率为12%。

在税收法律允许的范畴中，企业是可以根据自身不同情况，在综合测算筹划产生的成本效益后，采取适合自身的税收筹划方案，将税负降低到合理范围，以减轻企业负担。

1.合理规划房产原值计税基础

根据《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》，房产原值包含地价，即为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。还应包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施。为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，也都应计入房产原值。对于更换房屋附属设备和配套设施的，在将其价值计入房产原值时，可扣减原来相应设施设备的价值；对于易损耗、需经常更换的零配件，更新后不再计入房产原值。对原有房屋进行改扩建的，要相应增加房屋的原值。

《关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》：对于与地上房屋相连的地下建筑，如：房屋地下室、地下停车场、商场地下等部分，应将地下部分与地上房屋视为一个整体，计征房产税。

通过2005～2009年的一系列关于房产税的财税文件可见，政府及税务部门一直在对房产原值的计量和核算进行规范，目前已处于界定相对明晰，争议相对较小的稳定阶段。对于企业而言，选择以从价计征的部分，房产税的筹划就是要剔除一切与原值无关的成本，合理精确地辨识和计量属于房产原值的部分。

对于自行建造房产的企业，在建项之初，直至达到预定可使用状态前，应根据项目概算，将与房产价值相关的全部成本在“在建工程”下进行核算，以便在项目建设过程中，有针对性地对必要支出进行有效归集。必要支出包括：土地开发费、建筑成本、安装成本、物资成本、人工成本、建设管理成本、应予资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。对于与应税原值无关的部分，需尽量做到区分归集。这样做的目的不仅有利于精准核算房产原值，也有利于控制项目概算。财务人员需关注：核算科目设置的合理规范，应兼顾概算明细以及建设合同的分类，把握工程项目成本的颗粒度，在不同的维度对工程支出进行核算。建设过程中，对合同的执行进度、付款要素、超付情况均应做到实时把控、跟踪及预警；采购设备应核对其价格、型号、数量、厂家、规格，确保与概算项目表保持一致；严控建设单位管理费、职工培训与进场费、前期工程费、测试试验费等开支，复核其真实性和合理性。同时，由于专业的限制，财务人员还可借助工程管理或造价控制等专业工程师的指导，完善房产原值的计价。

以自行建造房产转固，或以购入、接受投资及其他方式取得商业地产，在会计核算上，其成本可以账面价值，即历史成本作为依据，也可采用公允价值计量其原值。就目前上市公司的公开数据显示，有相当一部分的房地产行业采用了公允价值模式计量，且其趋势逐年递增。然而在税法上，对于因计量方式的转换而产生的房产原值计税基础变化，并没有给出明确的解释。那么在计征房产税时，就可能会出现自用房产原值由于计量模式差异而采用不同的计税基础，从而造成房产税税负增加的情况。且随着政府对商业地产自持比例要求的提高，在选择是否使用公允价值模式计量房产时，应充分考虑房产原值的计税基础，并在一个较长运营期间内，测算其对于整体现金流及经营收益的影响程度。

2.通过战略投资转嫁房产税

按照现行房产税的相关规定，企业出租房屋，应从租计征计算缴纳房产税。若将该部分商业地产进行投资入股，参与到投资方的利润分配体系中共担风险，投资方则无须履行房产税的纳税义务，而被投资方则需根据自身经营的模式来安排从价或从租的缴纳方式。采取此种方式进行筹划，可将房产税转嫁至其他经营实体。但是需提请关注的是：采取投资联营的方式完成房产税的筹划，投资方将会面临一定的风险，比如：第一，被投资单位的盈利能力和未来获取的收益之间呈现出密切的相关性，也就是说，被投资单位的盈利能力可能会受到经营管理能力的影响，也会受到行业内外环境的制约，由此导致未来收益的不确定性。这对于战略投资的要求将更高，需系统考量。第二，企业可能面临增加土地增值税的纳税义务。结合土地增值税的相关规定，如果投资联营的企业从事房地产开发，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资联营的就不能暂免征税。因此，投资时房产价格的评估将显得至关重要。

3.利用税收优惠政策

房产税属于地方税，税收优惠的制定是根据国家政策需要和纳税人的负担，因地制宜处理设计的，因此地方有一定减免的权限。但一般而言，政府不对商业地产有可适用的税收优惠。但其中有一条较为引人关注：财政部、税务总局、科技部、教育部联合下发《关于科技企业孵化器、大学科技园和众创空间税收政策的通知》，提出从2019年1月1日至2021年12月31日，对国家级、省级科技企业孵化器、大学科技园和国家备案众创空间提供给在孵对象使用的房产、土地，免征房产税和城镇土地使用税；对其向在孵对象提供孵化服务取得的收入，免征增值税。

商业地产企业应充分响应国家及地方出台的减免税政策，有效利用政府搭建的促进营商环境大平台，因势利导，盘活楼宇经济，为企业带来更充裕的现金流，实现更高的商业价值。在未来税收监管全面有效的趋势下，减税新政将促使部分企业直接收购孵化器，或者自己申报孵化器，从而将企业自身所需的业务包装进去，在达到税筹目的的同时，也提升了地产的知名度、美誉度和产业价值。

4.巧用租赁合同条款

税务业务是财务部门的核心工作之一，需得到企业高层的足够支持与重视，以及关键业务部门的理解与合作。因此，在开展租赁合同商务条款设计过程中，财务人员必须做到与企业其他管理、业务部门之间的充分沟通及协调。只有良好的合作关系，凸显财务部门在企业的地位及重要程度，才能创造出纳税筹划的重要价值。

（1）租金价税分离，避免税上加税

招商部门在与客户签署租赁合同时，双方往往对租金的面价较为敏感，但对其是否含增值税、租金所涉及税率或征收率等了解有限，这是由于招商人员与财务人员的专业不同导致的。但财务人员应提前与招商部门沟通相关条款，以便在统计从租计征的计税依据时，剔除增值税因素，避免税上加税，增加不必要的税负。从印花税角度考虑，由于印花税属于行为税，虽然其税率较低，但租赁合同跨期长、总额大，价税分离的必要性更为明显。

（2）“烫平”免租期，锁定总租金

招商部门在与客户进行商务谈判时，租户可能会以装修入住、办理相关手续为由提出免租期等特约优惠条款，那么在此期间，产权所有人应按照房产原值来完成房产税的缴纳。因此，财务人员在沟通商务条款时，必须结合相关的法律条文来提请法律和招商部门的关注，尽量避免在实际签订的合约中出现“免租期”字样，并采用锁定租金总额的方式，“烫平”免租期，从而起到节税的效果。

（3）区分“干租”与“湿租”，完成纳税筹划

商业地产项目中如有仓储空间可用于出租，这里举个小例子，对“干湿租”加以调整，即可起到纳税筹划的效果。假设该不动产原值为4100万元，年租金收入（不含税）500万元。按照从租计征的方式，类似于“干租”业务，即按照租金收入12%，需要缴纳60万元的房产税。但从这种租赁的本质来讲，企业提供的是仓储服务，而非仅仅将不动产出租给客户，那么在安排纳税筹划时，可按照其实际应用价值将该合同判断为仓储保管服务合同。仓储空间作为自用不动产，向客户提供仓储保管服务，类似于“湿租”业务，可被列为“从价计征”的范畴，只需要按照房产余值的1.2%缴纳房产税。假设该地区的扣除比例为70%，则企业应当缴纳的税金就只有34.44万元。与开展纳税筹划之前的60万元税金相比，明显要少缴相当数额的房产税，由此减轻了企业的税负。同时，财务人员应对相应的收入进行分别核算，以区分不动产租赁收入以及仓储保管服务收入。由于两种业务的性质不同而导致的增值税税率也各不相同，不仅在税务实务中应对增值税进行区分统计和缴纳，在纳税筹划时也应给予同等的关注和考虑。

在进行“干租”与“湿租”的纳税筹划过程中，在考虑提供仓储保管服务业务时，应配备专门的保管人员和基础设施，这也是开展此项业务和筹划的相关成本。在人员的配备方面，企业可利用和享受地方政府部门给出的一系列税收优惠和财政补贴，聘任勤劳踏实和有责任心的社会相关人员来管理仓库。这样在降低税负的同时，也提高了企业的社会认可度，达到了一举两得的效果。

提供仓储保管服务还可能带来相关的法律风险。在储存期间，由于保管人没有保管到位而导致仓储物灭失或者损毁的，保管人必须要承担专门的赔偿责任。因此，在纳税筹划时还应当充分考虑保险的投入。

（4）采用分别收取租金与物业费的节税方式

对于一些规模比较大的商业地产集团，可以采取分别收取租金和物业费的税筹模式。目前，许多大型集团公司从拿地到房产开发建设，再到后期的租赁、售卖以及提供物业管理服务等，均采用了全生命周期的运营模式。集团通过战略发展布局，进行顶层设计，公司架构经过各专业领域团队的精心打磨，一般都较为合理稳固。为了使分工更合理，服务更精细，管理更专业，集团可专门成立负责服务于租户的物业管理公司，将一部分租金转化为物业管理费进行收取，转嫁一部分“从租计征”的房产税，且物业管理公司将不会承担任何与房产税相关的费用。那么，在租金以及物业费的商业洽谈过程中，必须在条款中分别列示租金及物业费的价格。并且，由于增值税一般纳税人不动产租赁的税率为11%，物业管理服务的税率为6%，因此，注明所涉增值税的税率也尤为重要，不但便于分别核算，也相较于合并收租减少了增值税及其附加的税负。同时，物业费用的收取标准必须符合当地物价部门的物业收费管理规定，不能过高。

那么对于规模相对较小的商业地产公司，不考虑将物业管理业务独立出去成立物业公司的话，也可采用合同条款的租金、物业费区分定价，以实现纳税筹划的目的。

（5）通过关联企业转租

按照我国现有的法律规定，房产税的纳税义务人是产权所有人。这就意味着无论采取哪种计征方式，前提都是产权所有人负责缴纳税款。据此，企业可以通过转租的方式完成房产税筹划，成立一家资产管理公司或者商务运营公司，企业采用低于市场的价格（1）把房屋出租给资产管理公司或者商务运营公司，然后再由其负责招商，按照市场价（2）出租，完成房产的出租。避免由于（1）价格大大低于（2）价格，而引起税务机关的关注，可以以未装修房屋按照（1）价格完成关联方租赁；经过为客户进行“定制化”装修后，由资产管理公司或商务运营公司以（2）价格对外出租。转租主体由于不拥有房屋产权，因此无须缴纳房产税，且从总体来看，转租没有产生额外的增值税，因此，通过关联企业转租可实现“从租计征”的纳税筹划目的。

5.商业地产地下停车场纳税筹划方法分析

按照我国相关法律，凡是在房产税的征收范围内，具备房屋功能的地下建筑，地下人防等相关设施，都应当缴纳房产税。地下车库本就是必要的配套体系，一般情况下是企业的自持物业，不会单独出租，其所产生的商业价值也远低于商铺及办公租赁。该部分房产税就需要采用从价计征方式，其所依据的计税基础就是地下车库原值。因此，对于以商业地产出租为主业的企业，在纳税筹划中应关注到对地上建筑和地下建筑成本的合理划分，通过建模测算，确定相应的房产原值，借助于这种方式有效降低房产税税负。

三、总结

纳税筹划属于系统性、实践性以及动态性特点的工作，最终的结果是否成功是受到很多因素的影响。而房产税纳税筹划只是其中一个相对独立的支系，却也能对整个企业的运营管理产生较大的影响。即便是忽视了其中某个细小的因素，都会让纳税筹划的结果受到不良影响，因此，应对企业所涉各项税种进行综合考量。

在实际操作当中，还需结合公司的内部及外部环境分析，在实施纳税筹划之前开展法律风险评估，最大限度地降低纳税的法律风险，合理保障企业获得最大利益。同时，成功的纳税筹划方案是基于财务数据的准确、合理、完整的前提下完成的，因此，财务部门应加强核算管理、税务管理、预算管理等方面的投入，为实现纳税筹划保驾护航。

本文介绍了几种适合各类不同企业的房产税纳税筹划方法，希望可以使企业减轻税务负担，提升其管理品质与商业价值，为企业可持续化运营提供合理保障。