“营改增”背景下商业银行税收筹划问题探析

中国建设银行股份有限公司宁夏回族自治区分行 金 智

一、“营改增”背景下商业银行税收筹划原则

（一）合法性原则

商业银行作为金融体系的核心，对于国民经济的发展有着系列影响。为此，商业银行税收筹划工作应坚持合法性的原则。当然，合法性原则也是金融机构税收筹划的基本原则。具体而言，商业银行应以相关的法律法规为基础，进行科学合理的节税工作，在遵守法律的前提下实现税收成本的最小化。商业银行税收筹划的应以节税为目标，运用合法的方式降低税负。这就要求，商业银行的财务会计人员应熟悉“营改增”的政策和税收法律知识，明确征税范围及相关规定，避免因对政策缺乏认识而造成纳税风险，把握纳税过程中合法和不合法两者之间的界限，在具体业务和具体操作中合理控制纳税风险，降低风险发生的概率。

（二）事前性原则

对于商业银行而言，税收筹划是节约银行成本支出的一个重要途径，是银行财务管理中的一项常态工作。为此，商业银行在税收法律和“营改增”财税政策的导向下，对生产经营和投资等活动进行事前的多方面的税收筹划，进而为税后筹划提供更充裕的时间，实现经济利益的最大化，从而规避少纳税和延迟纳税的情况。在具体操作过程中，应注重商业银行生产与经营的整个过程，通过对经济业务的事先筹划管理，从而发挥税收筹划的实质作用。

（三）时效性原则

税收筹划应是一个动态性过程，既是制定税收筹划方案并不是固定不变的，应是根据国家政策和市场发展两个影响因素进行及时的调整。简而言之，税后筹划有着鲜明的实效性，整个环节是不断实施、反馈的管理过程。同时，商业银行不仅要了解国家层面的财税政策和法律制度，对于地方性法律法规，尤其是税收优惠政策要及时把握。在税后筹划中应把根据政策的变化进行浮动，不断调整、完善税收筹划方案。唯有在实效性上进行掌控，才能更好地把握税后筹划的切入点，进而实现税收筹划目标。

（四）协调性原则

对于金融机构而言，银行纳税有着强制性，税务部门在商业银行具体的税收筹划中起到了主导作用。在税收筹划中的过程中，由于我国税法相关细节还不够完善，征税的范围和对象缺乏明确性，税务机关有着一定的自主性。这就要求商业银行应加强与税务主管部门的联系，主动配合相关部门的工作，以便有效地避免税务风险的发生。

二、“营改增”背景下商业银行税负影响探析

（一）增值税税率发生变化

营业税和增值税虽然同属于流转税，但是两种税收体制却有着较大的差别。对于营业税而言，主要是以营业额为纳税的参考因素；增值税则主要是以增值额为计税的依据。其中最为明确的是，在营业税制度下，商业银行的税率保持在5%，而营业税改为增值税后，增值税率则变成了6%，实际可比税率是 5.66%。也就是说，商业银行如果没有足够的可抵扣进项税的情况下，税率的提升已然成为影响商业银行税负不减反增的主要因素。

（二）可抵扣的项目较少

通常情况下，降低纳税额关键在于有着足够的可抵扣进项税额。但是，在“营改增”的政策影响下，商业银行成本利息则是不能够进行抵扣的。同时，营业费用中人工成本所占比重相对较高，而外购产品和服务所占比重相对较低，这就造成银行实际可抵扣的项目并不多。[1]另外，商业银行的进税额主要是依靠业务费用的开支方面，比如运营保障费、固定购置费以及市场营销费等，这些构成了商业银行的进项税金，而由于业务费占有的比重较大，对于监管费、存款保险费等数额较大的支出不能得到有效的抵扣。同时，银行贷款业务的成本多集中在人力、业务招待费等方面，机器设备投入所占的比重相对较小，而这些支出又不在增值税进项的抵扣范围内，银行可抵扣的项目单一自然造成税负的提升。

（三）固定资产购置数额缩减

营业税改为增值税后，固定资产进项税额发生了变化。例如，《关于深化增值税改革有关政策的公告》第五条规定：“自2019年4月1日起，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。这就意味着新规生效后，购入的不动产，纳税人可在购进当期一次性予以抵扣。对于不动产进项税额转进转出，都是按照不动产净值率计算，不动产净值率是不动产净值与不动产原值的比值。同时，不动产发生用途改变，进项税额转进转出的时间有所不同，当期转出，下期转入。营改增后，固定资产包含的增值税税款可以进行抵扣的项目增加，因此在固定资产的购置上，银行的税负将有下降趋势。对于商业银行而言，由于受到互联网金融的影响和冲击，其中最为明显的是银行物理网点的扩张呈现出缩减的趋势，对固定资产的投资在逐渐减少，现阶段无法形成大规模的固定资产的购置。换而言之，商业银行无法获得大金额的进项税额。

（四）增值税专票渠道单一

在“营改增”背景下，增值税往往采用的是税款凭票的抵扣制度。对于商业银行而言，唯有在取得增值税专用发票或者是取得相关的完税凭证的前提下，才可以根据税票上明确的增值税额进行抵扣，否则则无法完成税额抵扣。但由于客观条件的限制，增值税专票渠道单一。比如，从事业单位和个人租入的房产难以取得税务机关代开的专票、各类学会、基金等单位收取的行政费用不能取得专票。[2]可见，商业银行在具体的操作过程中获得合格的增值税专用发票的渠道较为单一，从而导致增值税税额提高。

三、“营改增”背景下商业银行税收筹划的有效路径

（一）合理选择供应商

在“营改增”的政策导向下，进项税的抵扣范围得到了进一步的扩大，涵盖了不动产和固定资产领域。商业银行应把进项税额管理作为重点，正如上文所言，进项税抵扣额度直接影响着商业银行自身的税负总额，唯有通过税收筹划，以进项端税收筹划为抓手，获得更多的进项税作为抵扣。首先，商业银行应科学合理地选择供应商，改变传统的一般纳税人作为供应商主体的运作模式，从税收利益最大化出发，统筹考虑到进项税率。具体而言，一般纳税人供应商在销售货物或服务时通常提供增值税专用发票，税率在6%—17%之间浮动；小规模纳税人在通常只能开具普通发票，或者是由税负机关代开，这种代开税率为3%。在这种情况下，商业银行购买商品或服务的过程中，应充分考虑到质量、价格等因素，综合考虑价格和可抵扣税率，从而实现经济效益最大化。

（二）适当安排业务外包

现阶段，商业银行运行模式中人力成本占据的比重依然较大，而“营改增”政策下，人力成本并不能从销项税额中扣除。因此，在税率提高的前提下，进项税抵扣额无法有效弥补税率上升带来的税收增加额度。既是，人力成本（工资社保）得不到有效扣除，导致运营成本的增加，造成银行税负就会持续上升。为此，可以在人力成本上进行节约开支，进行合理的业务外包。这就要求银行应把业务进行统筹安排，选择非核心的业务进行外包，以便获得服务增值税专用发表，进而抵扣进项税额。同时，人力成本的减少可以提升银行自身核心竞争力。比如，在安保、催收、对账、邮寄、信用卡及大堂服务等方面进行外包。[3]这些业务相对有着标准化的运作模式，不在银行核心业务范围类，社会外包资源比较丰富。同时，在信息建设、软件的开发、软件维护运营方面也可以进行外包。这些业务的技术性较强，人力成本投入较多，对于银行核心业务影响不大，实施外包可以优化人力资源配置，并且购买的服务可以抵扣增值税额。

（三）充分利用税收优惠政策

在“营改增”的模式下，商业银行营业税制的优惠政策基本上都转移至增值税税制下，银行应充分利用增值税税收优惠政策。在充分熟知国家政策和地方政策的前提下，做好银行业务和财务管理的工作，进而实现税收利益最大化。例如，

文《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36 号）、《关于进一步明确全面推开营改增试点金融业有关政策的通知》（财税〔2016〕46 号）文中规定：“如发放国家助学贷款的利息收入，农户小额贷款的利息收入、购买国债、地方政府债的利息收入、金融同业往来利息收入等均适用增值税免征政策。”又如， 根据《关于延续支持农村金融发展有关税收政策的通知》（财税〔2017〕44 号）第一条规定：“自2017年1月1日至 2019 年12月31日，金融机构农户小额贷款的利息收入，免征增值税。”这些无疑为商业银行提供了充分的筹划空间，商业银行应充分发挥税收筹划方案，节省了增值税和企业所得税，增加了银行经济收益，同时助力国民经济发展。

（四）进行金融创新转变业务类型

在“营改增”政策的影响下，传统的贷款发展模式显然不能适应商业银行的健康发展。对于大多商业银行而言，直接收费的金融服务比重在持续增长，发展中间业务应成为商业银行的未来工作重点。中间业务在一定程度上可以有提升银行的盈利水并能抵扣增值税，进而缓解存贷款利差缩窄导致利润下降问题。[4]当然，这些中间业务比传统的贷款业务复杂，并且有着动态性，有着较强的时效性。在税法法律空白处，可以规避一些税收，进而提升整体利益。另外，银行可以进行金融产品的创新，尤其在互联网金融的影响下，对于商业银行物理网点有着较大的影响，商业银行也应在互联网金融中进行创新，开发新的金融产品市场，提升银行核心竞争力。