从财务报表层面浅析企业常见的涉税风险

张建丽

财务报表作为反映企业财务状况、经营成果、现金流量等会计信息的载体，经过纵横对比、指标计算等方式方法，在大数据时代为纳税评估、税务稽查、企业价值评估等提供了越来越多的视角及依据，在这些过程中，企业是否未雨绸缪，提前做好了财税风险规避？是否胸有成竹，足以应对或有财税风险？存在涉税风险的业务往往是企业经营中的惯性行为，或源于对税收政策的不理解，或具体涉税处理不规范，或心存侥幸，种种后知后觉、不知不觉、错知错觉的涉税风险，无疑会让企业一路裸奔。

本文从敏感类、常规性财务报表项目及指标出发，从财务报表视角审视、分析、识别潜在的涉税风险，提升企业涉税风险排查应对能力。值得强调的是，这种识别与提升是在财务报表数字真实、计算准确、内容完整、报送及时的基础上进行的反向识别、整改、完善、修复，而不是对财务报表简单粗暴的粉饰行径。

一、指标层面分析

（一）税负率分析

税负率分析既包括同行业不同企业间的分析比较，又包括同企业不同时期的分析比较，还包括同企业同时期不同税种的分析比较，任何人为的、非客观因素、无合理理由的异动都会带来相应风险。

第一，增值税税负高，但企业所得税税负低。第二，同企业不同时期税负波动大，连续几个月零申报或长期税负水平低于同行业。第三，增值税留抵税额大幅提升，但当期存货及固定资产、无形资产等可抵扣项目增长不匹配。

（二）盈利能力分析

指标主要包括营业利润率、成本费用利润率、总资产报酬率、净资产收益率等。第一，营业额大，但长亏不倒或微利运营，更有甚者欠付股东无其他来源款项金额较大。第二，长期亏损，但生产经营规模不断扩大。第三，成本费用利润率无合理理由大幅度波动。

（三）营运能力分析

指标主要包括存货周转率、应收账款周转率、营业周期、流动资产周转率和总资产周转率等。第一，存货周转率不符合行业特性而明显偏低，可能存在未及时确认收入以至迟延结转成本，重点反映为存货期末余额较大且与企业仓储能力、存货保质期等严重不匹配。第二，应收账款周转率明显偏低可能存在虚开发票。第三，收入主要依靠个别客户、订单来源单一、关联方交易等。

二、报表层面分析

企业财务报表主要包括资产负债表、利润表、现金流量表。其中资产负债表利用会计平衡原则，既有利于记录业务痕迹、内部纠错、防止舞弊，又可以在最短时间内了解企业经营状况，成为涉税分析最重要的报表。利润表容易涉及少计收入、多计成本与费用等情况，涉税风险分析的重要性次于资产负债表。现金流量表是反映一定时期现金流进和现金流出动态状况的报表，可以对涉税分析起辅助、印证作用。

（一）货币资金项目

第一，开户清单中所列银行账户收支情况均已在账务处理中得到准确完整的反映，期末余额与有息债权债务的匹配合理。第二，期末余额中未达账款已查明原因并调整，相应的税费已正确足额缴纳。第三，大额、异常货币资金收支（尤其是现金、个人、关联方往来）。

（二）“应收账款”“应收票据”项目

第一，同企业纵向比较，如增减异常，可能存在核销坏账损失不合法，计提坏账准备未调整应纳税所得额的情况。第二，应收票据贴现票据合规性，个人贴现是否代扣代缴个人所得税？是否存在应收票据倒账问题？第三，出现贷方余额可能未及时确认收入并缴纳相关税费。

（三）存货分析

第一，存货余额大，且不断增长、投入产出异常。第二，存货账存时间已大于质保时间，存货数量与企业仓储能力不匹配，账实盘点不符，可结合存货周转率的异常情况进行综合研判。第三，暂估入库存货迟迟未作冲销处理。

（四）固定资产、在建工程、工程物资、固定资产清理等项目分析

第一，按生产经营性质判断应存在边角料、废品收入，但实际无其他业务利润。第二，按生产经营性质判断固定资产是否与生产经营相关，是否存在并正常使用？长期无盘盈盘亏处理。第三，固定资产处置是否正确报税（是否属于简易计税情况），涉及不动产转让，土地增值税是否准确缴纳？第四，加速折旧政策如何合法地充分应用？试运行收入处理是否正确？

（五）无形资产、研发支出项目分析

第一，无形资产是否按相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限内摊销。第二，土地使用权持有期间，地价是否并入房产原值计算缴纳房产税；土地使用权处置期间（净地不允许买卖），是否正确计算缴纳土地增值税。第三，研发支出扣除标准是否正确？范围是否适合？划分是否准确并有据可依？

（六）应付职工薪酬

第一，工资薪金。是否出现大量增幅，多计提未发放，是否调增应纳税所得？第二，职工福利费支出。哪些费用是职工福利费？是否存在以其他科目列支职工福利费的行为？是否存在其他费用挤占福利费的行为？第三，职工教育经费支出。哪些费用是职工教育经费？是否存在将职工教育费相关的住宿、交通等列入差旅费核算？第四，企业接受外部劳务派遣用工实际发生的费用是否分两种情况分别核算：一是直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出；二是直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。第五，企业登记员工人数、社保缴费人数、住房公积金缴费人数与实际个人所得税扣缴申报人数是否匹配？相关的缴纳基数与工资薪金、个税申报等是否匹配？

（七）经营费用、管理费用

第一，费用列支的票据合规性、真实合理性，并重点关注以下方面。一是注意发票列支是否“以点代面”，不是只有发票才可以作为记账的有效凭证。企业支付的政府性基金、行政事业性收费、税务机关或工会组织开具的《税收通用完税证》或《税收缴款书》、土地管理部门开具的财政票据、法院的判决及裁决书等也可以作为入账凭证。二是注意发票填列是否“面面俱到”。发票的名称、类型、填制日期编号、经济业务内容、数量、计量单位、单价和金额、填制单位名称、备注栏及经办人的签名并盖章等。三是注意发票取得是否“明日黄花”，即时效性。其一，时效是发票填写时间是否跨期；其二，时效是发票所反映业务内容是否跨期；其三，时效是发票在营改增、国地税合并等过程中使用时间问题。四是注意发票是否“滥竽充数”，应定期及不定期地在相应税务局官方网站查验发票真伪，以减少或杜绝假发票的发生。五是注意发票是否“偷梁换柱”，即所提供的发票与真实业务不一致。其一是虚构业务，虚开发票或假借发票报销付款；其二是业务真实，但发票的内容与真实业务不符，如品种、开票单位等被变更。六是注意发票是否“有中生变”，即变造。指通过用橡皮擦、小刀刮等涂改痕迹。把原来真实的加以改变，歪曲了发票原来的面目。七是注意发票是否“票号相连”。如果报销付款中出现连续多张连号的发票，则该发票可能存在不符合业务的真实性。第二，结合企业性质、业务范围及特点、合同等，综合判断费用列支与生产经营的相关性、合理性、真实性，是否存在虚开虚列行为。第三，相关按限额扣除费用是否超标，如广告宣传费、业务招待费、福利费、职工教育经费、企业年金等。

（八）财务费用

第一，对企业短期借款、长期借款的期初、期末数据进行分析，是否存在基建贷款利息挤入当期财务费用等问题，以判断有关财务费用是否资本化。第二，是否存在从非金融机构借款利息支出超过按照金融机构同期贷款利率计算的数额，未进行纳税调整的情况。并判断：一是企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为。二是企业与个人之间签订了借款合同。三是具有合规票据。四是已履行代扣代缴个人所得税义务。第三，企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。第四，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。第五，统借统还处理是否正确，是否按支付给金融机构的借款利率水平收取用于归还金融机构的利息。