我国税收负担及税负结构优化

摘要：我国宏观税负水平，是社会讨论的热点问题、也是企业投资考虑的重要问题。本文通过相关数据分析了我国宏观税负水平，针对税负结构的优化提出了相关的建议，以期为财税改革提供相关建议。

Abstract： Macro-tax burden level is a hot issue in social discussions and an important issue for corporate investment considerations. This paper analyzes macro-tax burden level through relevant data， and puts forward relevant suggestions for the optimization of tax burden structure， with a view to providing relevant recommendations for fiscal and tax reform.

关键词：宏观税负;税负结构;税制改革

Key words： macro-tax burden;tax burden structure;tax reform

中图分类号：F812.42                                    文獻标识码：A                                  文章编号：1006-4311（2020）22-0007-03

0  引言

关于宏观税负水平和相关税收政策一直是大家关注的焦点，福耀玻璃董事长曹德旺2016年在谈论中国制造业时曾说，美国只有所得税，中国除了所得税，还有增值税等其它税负;中国制造业综合税负比美国高35%，关于税负的话题引起了热议。普华永道与世界银行联合发布了《2020年世界纳税报告》，（见表1）通过“纳税次数”、“纳税时间”、“总税收和缴费率”和“报税后流程指数”四项指标评估各经济体的税收营商环境。在综合指标“轻松纳税分数”中，中国2019年排名105位，较上年上升了9位。关于税制改革， 我国一直在稳步推进：根据政府工作报告和国税局工作会议数据显示，2018年全年为企业和个人减税降费约1.3万亿元[1]。2019年全年累计新增减税降费超过2万亿元[2]。2020年新冠疫情出现后，又推出了一系列的减税降费措施。

影响税负水平与税制结构的因素包括经济发展水平、经济体制、政府职能范围、政府政策目标选择设定、具体税收制度和传统历史文化因素等。如果报税负分为扭曲性税负和非扭曲性税负，Denereux（1995）认为扭曲性税负会抑制经济增长，而非扭曲性税负则有利于经济发展。因此根据经济环境和经济发展水平，持续改进税制结构，优化税负水平，可以促进经济发展。最优的税负水平是可以促进经济可持续发展、企业活力、劳动者积极性的水平[3]。

1  税负水平相关概念

1.1 税负水平

税负水平一般用税负率来表示，分为宏观税负水平、中观税负水平和微观税负水平[4]。宏观税负水平是从整个社会或国民经济的角度来衡量的税收负担。世界银行发布的世界纳税报告中的税负指标就是宏观税负水平。宏观税负水平高低，反映了政府在资源配置中作用的大小。中观税负水平可以按地区进行分类或者是按行业进行分类。微观税负水平是从纳税人角度衡量税负的轻重，曹德旺董事长所说的中国税负高即是从这一角度出发的。

1.2 税收负担率

税收负担率是衡量税收负担即税负水平的指标，选取的指标不同，所以有多种计算方式。因为我国政府收入包括税收收入和非税收收入。如果和其他国家进行比较，还需要把社会保险基金预算收入纳入政府收入，因为我国社会保险是以社会保险费的形式筹集的，其他国家多大是以社会保险税的形式筹集的，所以为了保证可比性，需要社会保险费纳税更广范围的税收范围内。因此可以从三个口径衡量我国的税负水平：窄口径的宏观税负、中口径的宏观税负和宽口径的宏观税负。

窄口径的宏观税负水平=税收收入/GDP

中口径的宏观税负水平=一般公共预算收入/GDP

宽口径的宏观税负水平=政府收入/GDP

政府收入包括一般预算收入、政府性基金预算收入、国有资本经营预算收入和社会保险基金预算收入[4]。

2  我们税负现状分析

2.1 窄口径和中口径宏观税负率

为了从多个角度分析我国的税负水平，下面是从不同角度对我国的宏观税负水平进行分析。

如图1所示，从2010年至2019年、我国窄口径宏观税负率和中口径宏观税负率从整体上来讲呈现下降趋势，但是中间有起伏，窄口径宏观税负率从2010年19.28%上升到2011年20.24%，然后下降，到2013年为17.09%，2014年略有上升，为18.50%，然后开始逐年下降，直到2019年的15.94%，从2018年到2019年变化幅度最大，下降了1.07%，这和2016年我国完成“营改增”及实行大幅度的减税降费政策有关。中口径宏观税负率从2010年20.69%上升到2012年22.56%，然后下降，到2014年为21.79%，2015年略有上升，为22.09%，然后开始逐年下降，直到2019年的19.21%。

2.2 宽口径宏观税负率

2010-2018年我国宽口径宏观税负水平见表3。

如图2所示，2010年我国宽口径宏观税负率急剧上升，从25.79%上升到2011年的36.29%，随后在35%左右徘徊。

2.3 直接税与间接税

根据不同的标准可以对税种进行分类，按照税收负担是否能转嫁可以分为直接税和间接税。直接税指税负不能进行转嫁的税制，即纳税人和负税人一致的税种，如：所得税、房产税、契税、车辆购置税等。间接税指税负可以进行转嫁的税种，既纳税人和负税人不一致的税种，如增值税、消费税、关税等。

由图3可知，我国是一个以直接税为主的国家，直接税在我国税收收入中占比较高。

3  我国宏观税负水平与结构

通过前面对我国近十年来的税负率和税收收入占比的分析，可以发现如下特点：

3.1 窄口径和中口径宏观税负率不高

由于我国社保收入以社保费的形式收入，而且还存在大量非税收收入，如各项收费及各级地方政府的卖地收入。所以从总体来看，税收收入占GDP的比重，既窄口径宏观税负率较低，考虑非税收入（不含地方政府卖地收入）的一般公共预算收入与GDP的比重也并不高。

3.2 宽口径的宏观税负率较高

考虑一般公共预算收入、政府性基金、国有资本经营和社会保险费的政府总收入占GDP的比重，及宽口径宏观税负率，我国2018年的宽口径宏观税负率为36.27%，大于发展中国家的平均水平26.42%，由此可见，大量的非税负担纳税人税负痛感加重，尤其是我国的社保费中，企业承担比例很高，所以前面提到的福耀董事长曹德旺认为中国的税负较高及世界银行的世界纳税报告中对于中国的综合纳税指数：轻松纳税分数2019排名仅为105位，说明中国的营商环境虽然有所改善，但是税制改革方面还有待提高。

3.3 间接税比重较高

直接税和间接税的比重由多方面的因素引起，如经济发展水平，经济发展水平越高，一般直接税比重越大。税收征管水平，税收征管水平越高，一般直接税所占比重越大。还和政府的政策目标，政府在宏观经济中的调节作用大小、社会制度及文化传统。但是间接税占比过大也会引起一系列的问题，如间接税的转嫁导致商品价格较高;导致逆向调节，致使富人负税率低而穷人负税率高等问题，所以随着我国经济的发展，调整税制结构及国民收入各部分的比重，制定适合经济发展的税收制度，对经济发展可以起促进作用。

4  制定合理的税收政策及税负结构的相关建议

4.1 降低宽口径宏观税负率

从我国宏观税负率分析可以看出，我国宽口径的宏观税负率远远高于发展中国家的平均水平，因此为了给企业减负进而促进经济发展，我国应该努力降低非税收入的比重，将社会保险费实行费改税、进一步降低企业社保负担，进而降低宽口径宏观税负率。

这也与我国目前实行的相关政策相符，如表4。2018年李克强总理在第十三届全国人民代表大会第二次会议的政府工作报告中指出：坚持实施积极的财政政策，着力减税降费、补短板调结构。下调增值税税率，扩大享受稅收优惠小微企业范围，出台鼓励研发创新等税收政策[5]。2018年全年为企业和个人减税降费约1.3万亿元。优化财政支出结构，盘活财政存量资金，重点领域支出得到保障。2019年4月1日起我国增值税税率进一步降低，适用16%税率的商品劳务、税率降低为13%，适用10%税率的下降到9%，这是继2018年增值税税率降低之后在短时间内大幅度降低增值税税率的重大举措，增值税在我国税收收入中占比很大，2018年为45.7%，这对于减税降费有很大的促进作用，因此2019年我国实现减税降费总金额超过2万亿元，对于经济拉动作用明显，拉动全年GDP增长约0.8个百分点。所有行业税负均不同程度下降，有效激发了市场主体活力[6]。

4.2 优化税负结构

总体而言，我国的宽口径的宏观税负较高，与窄口径宏观税负相比差异较大，形成差异大的原因主要是政府社保收入社保费的形式体系。我国税制特点比较明显：第一：由纳税人直接负担的税种在税收收入中的比重低于增值税、消费税等间接税的比重。如表5为2018年我国直接税税收收入及在总税收收入中的比重直接税的比重较低。第二：个人税负比重较低。第三：非税收入比重较高。为了使我国的宏观税负率降低以及税收制度更加合理，可以采取的具体措施。

4.2.1 进一步降低增值税税率

虽然我国已经连续两年降低增值税税率，自2016年全面“营改增”以来，增值税税率降低，小规模纳税人范围扩大等一系列减税措施，为企业降低了纳税的支出、减少了现金流出。但是增值税还有进一步降低税率的空间，增值税还是我国的第一大税，如图3，2018年增值税税收收入在总税收收入中比重为45.7%，几乎占到了我国税收收入的半壁江山。

4.2.2 提高个人所得税在税收收入中的比重

我国税收收入的70%以上由企业负担，个人负担的比重较低，因此企业家抱怨我国的税负重，其实主要指的是企业税负重。2019年以前我国个人所得税采用分类征收制，对于调节收入分配作用并不是很明显。2019年个人所得税采用混合征收制、工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬、特许权使用费所得实行综合征收，其他项目实行分类征收。虽然有助于调节收入分配作用，但是个人所得税的改革还远远没有到位。还可以把更多项目实行综合征收、采用累积税率，更好的调节收入分配作用，也可以提高个人所得税在税收收入中的比重。

4.2.3 提高财产税的比重

财产税是由纳税人直接负担的，提高财产税的比重，可以提高个人税负。我国典型的财产税是房产税和车船税。财产税能很好地调节收入分配差距，缩小贫富差距。我国房产税的改革也在稳步推进，正在起草和完善房地产税的相关法律草案。房地产税的完善有利于稳定房价，推行我国关于房地产行业的政策“房子是用来住的、不是用来炒的”。另一方面，房地产行业的税负有流通环节向保有环节转移，有助于调节贫富差距、增加地方政府的财政收入。

4.2.4 社保费改税

进行社会保障费改税是一种国际趋同，但是费改税是一个复杂的过程、面临两大难题：第一是税率如何确定;第二是如何在企业和个人之间进行分配。我国社会保险费在改革也在稳步推进，现在实现了省级统筹，逐步实现全国统筹。在费改税的过程中，由于行政事业单位以前空账户运行，所以还需要解决这一历史遗留问题。另外，如何实现社保基金的保值增值问题也是需要重视的问题。

我国的宽口径宏观税负总体水平整体偏高、间接税比重高、直接税比重低;企业承担的税负高、个人承担的税负低，这和我国的经济发展水平高度相关，但是随着经济的发展，财税改革也需要稳步推进，以促进经济发展。增值税税率降低还有一定的空间，房地产行业税种的整合，提高个人税负的比重，进行社会保障费改税，这是我们目前正在进行的相关改革。

参考文献：

[1]2019年政府工作报告.www.gov.cn.

[2]关于减税降费工作情况的报告.新华社.

[3]李永刚.中国税制结构和宏观税负影响因素分析——基于时间序列数据的分析[J].上海立信会计学院学报，2011，25（01）：91-96.

[4]刘颖.我国税负水平与结构研究[D].江西财经大学，2018.

[5]第十三届全国人民代表大会第二次会议的政府工作报告.中国人大网.

[6]全国税务工作会议.国家税务总局.

[7]2019年中国税务年鉴.

[8]2011-2018年国民经济和社会发展统计公报.国家统计局.

[9]国家统计局www.stats.gov.cn/.

作者简介：马晓华（1980-），女，河南林州人，研究方向为税制改革纳税筹划。