消费税收入归属之问：为何不宜地方化

洪小东

(武汉大学 法学院 ，湖北 武汉 430072)

一、引 言

2013年11月，十八届三中全会《关于全面深化改革若干重大问题的决定》明确提出要“调整消费税的征收范围、环节、税率，把高耗能、高污染产品及部分高档消费品纳入征收范围”；2018年，消费税被财政部列入年度立法工作安排。[1]同时也被全国人大常委会纳入了立法工作计划中的“预备审议项目”。[2]作为税制改革重点之一的消费税的立法工作已经被正式提上日程。在消费税改革的研讨过程中，学界对消费税的税收要素，例如征收范围、税率、征税环节等已经有越来越多的共识。但围绕消费税立法而进行的消费税改革，并不仅仅局限于其税收要素的调整，也涉及收入归属的明确。而对于后者，学者们却仍然莫衷一是。虽然1994年分税制改革将消费税明确为中央税，但近些年来，伴随着全面“营改增”的逐步实现，已经有越来越多的学者主张将消费税改为地方税或者央地共享税。对此，笔者持有异议，本文着重从消费税的特质以及政府间财政关系的视角阐述消费税不宜“地方化”的原因。

二、消费税“地方化”命题的产生

消费税“地方化”的命题是伴随着财税体制改革，特别是全面“营改增”的逐步实现而出现的。本文所说的消费税“地方化”，并非是指税收立法权在央地之间的分配问题——应当赋予地方以一定的消费税立法权，而是指相对于作为中央税的消费税而言*1994年《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》明确将消费税收入划为中央固定收入。，其收入归属向地方发生倾斜的变化。当消费税的收入完全归属于地方时，消费税也就变成了一个地方税种。事实上，消费税“地方化”不仅是一个质的判断，也是一个量的判断。地方“分享”原本属于中央的收入，也是一种“地方化”的表现。因此，消费税“地方化”包含了两种情形：其一是将消费税彻底改为地方税，消费税的收入相应地全部归属于地方政府；其二则是将消费税改为央地共享税，消费税的收入由中央与地方按照一定比例分享。地方政府分享的比例越大，则说明消费税的“地方化”程度越高。有必要说明的是，目前，由于消费税的改革方案尚在研讨之中，消费税“地方化”主要是作为一种理论学说而存在的，并未被国家财税制度所认可而成为“既定事实”，这也在很大程度上彰显了本论题之探讨的“实际”意义。

三、关于消费税收入归属的争议

在消费税即将迎来改革之际，理论层面上，对于消费税的收入归属主要形成了三种观点：其一，主张将消费税改为地方税；其二，主张将消费税改为央地共享税；其三则仍然坚持将消费税作为中央税。学者们所持的这三种主张往往都存在一定前提，即建立在改革相关税收要素、实现消费税“再造”的基础之上。

(一)消费税应当作为地方税

很多学者将消费税地方化的主张置于全面“营改增”后地方主体税种缺失的背景之下，认为消费税可以给地方政府带来可观的财政收入，缓解地方政府的财力缺口[3-5]；甚至“通过对其进行税制优化，可以在当前‘营改增’的大形势下担当起地方税主体税种的任务”。[注]税制优化的内容包括：调整征收范围，采取“扩大+取消”的范围调整；适当提高税率，设置“比例+定额”的税率体系；调整征收环节，选择“产制+零售”的环节征收；加强征收管理，强化“分级+分类”的征管模式。[6]严格来讲，消费税作为地方税与消费税作为地方“主体”税种，两者并不相同。有的赞同消费税地方化的学者，并不认为消费税能够成为地方“主体”税种——事实上这往往成为主张消费税应当作为共享税的理由。例如，冯俏彬认为尽管消费税无法成为地方政府新的主体税种，但对于缓解地方政府的财政困难有一定好处。[7]弥补“营改增”所造成的地方财政损失是学者们主张将消费税改为地方税的主要动因。其他理由还有诸如消费税改为地方税有助于促进地方政府转变职能等。例如，林颖、欧阳升认为，“将零售环节消费税作为地方税种，地方税收入规模与本地居民消费水平直接挂钩。地方政府必将转变职能，加大在居民消费领域、服务业等方面的投资，进而激发地方经济结构的调整，促进我国经济增长从出口和投资拉动向消费驱动型的战略性转变。”[8]

(二)消费税应当作为共享税

共享税也是消费税地方化的一种表现形式，有很多反对将消费税改为地方税的学者，认为消费税更适合作为共享税。[9-12]例如谷彦芳认为，消费税的税基特点(具有流动性且税负易转嫁)、收入规模(难以弥补“营改增”的财政缺口)、收入特征(不可持续和不确定)、环境污染的外溢性(影响受益原则实现)以及税源分布的不平衡性都决定了消费税并不适合作为地方主体税种；但在经过扩大征税范围、调整纳税环节等方面的改革后更适合作为央地共享税。[13]

消费税作为共享税的主张又可以分为两种，一种主张将消费税作为“分成型共享税”，例如韩仁月、常世旺等学者认为，消费税是否适合作为地方税，核心问题有三个：一是收入规模；二是征税环节；三是地方税收管理权，当前将消费税改为地方税的条件尚不成熟，出于弥补地方财政收入的需要，短期内消费税宜采用中央与地方收入分成方式。[14，15]另一种则倾向于将消费税作为“税基型共享税”，例如储德银等认为，消费税本身具有的宏观调控职能和管理属性决定其不应作为彻底的地方税。消费税的课税对象与消费行为调节、资源节约利用和生态环境保护等直接挂钩，而资源节约利用和生态环境保护本身就具有跨区域和全局性，这是地方政府在宏观调控中力所难及的，进而主张将烟、酒、成品油以及小汽车类商品的消费税收入归中央；其他税目的消费税收入归地方。[16]高阳、李平还提出了推动单项消费税税种立法的设想,主张将具有类似性质的消费税税目合并为单独税种，如设置烟酒税、机动车消费税、车辆购置税以及奢侈品消费税等，在此基础上再确定各消费税税种的归属。[17]“分成型共享税”与“税基型共享税”的不同之处在于，前者仍然以补充地方财政收入为主要目的和理由；而后者尽管也有补充地方财政收入的目的，但在原因上则更多地考虑到了消费税自身的税种特质。

(三)消费税仍应作为中央税

李升等认为消费税应为中央税，并从三个方面揭示了消费税难以成为地方主体税种的原因：首先，消费税的调控功能决定了消费税不宜作为地方税；其次，消费税的征税范围有限，难以有效发挥筹集财政收入的功能；第三，从长期看，消费税的征税范围应处于动态调整的状态，其税目不具有长期稳定性，这与地方税所具有的财力稳定性要求不相吻合。[18]王凯等认为，消费税如果作为我国地方政府主体税种，必须要经过全面改造，从现在的“特种消费税”转身为“一般消费税”，但这种改造并不必要，因为“营改增”后的增值税就是一个对消费全面调节的“一般消费税”，要补充地方收入，只需增加地方对增值税的分成比例即可；消费税由于更多体现引导消费的宏观调控职能，保留中央税的地位更为合适。[注]有必要说明的是，尽管作者认为消费税更宜作为中央税，但成品油消费税基于其独特的历史沿革和征管特点而具有特殊性，不应一刀切地全部划为中央税。我国成品油消费税的前身由1994年至2006 年间的汽油、柴油税目消费税和 2009年之前的养路费两部分共同构成。其中1994 年分税制改革时开征的汽油、柴油税目消费税是属于 “中央固定收入”，另外还包含 “两税返还”给地方的一部分；而改革前的养路费则为地方专项财政收入。因此，从历史沿革看，现行的成品油消费税实则应作为央地共享税。[19]

综上所述，根据笔者对相关文献的梳理，消费税作为共享税的主张似乎得到了更多学者的赞同，但“科学”的结论与支持者人数的多寡实际上并没有必然的关系。笔者认为，某个税种的收入归属并不是完全根据为政者的主观意愿任意确定的，而是必须要有充分的依据来支撑。事实上，消费税的收入归属问题一方面取决于消费税自身的税种特质，因为这涉及到对消费税究竟是什么的判断；另一方面则取决于国家整体财税体制改革的需要，这涉及到与现实改革背景或趋势相契合的问题。正确理解消费税的收入归属，应当将这两者结合起来。因此，有必要从消费税收入归属的影响因素着手，在分析相关影响因素“权重”的基础上，再对消费税的收入归属做出判断。

四、消费税收入归属的影响因素分析

(一)税种特质

消费税与增值税共同构成了我国的流转税体系。消费税是在对商品和服务普遍课征增值税的基础上，选择某些特定的商品和服务为对象再行课征的一种税收。[注]根据《消费税暂行条例》的规定，我国现行的消费税主要针对有形商品，并不包括“服务”在内。但在对消费税改革的探讨中，将征税范围扩展到“服务”似已成为理论和实务界的共识。因此，消费税本质上是一种特定商品税，其征税对象不具普遍性。从税收特性，即特定目的税的视角而言，它必然蕴含着引导消费行为、调节商品消费结构的功能，而其课税对象的广度和深度则能够直接影响这一特定功能的大小。

根据税收收益权划分的基本原理，关系国民经济稳定发展的税种、涉及社会财富再分配的税种以及课税对象流动性大或分布不均、可能导致税收竞争或因区位优势而导致税负分配不公的税种应当属于中央政府；反之，则应划归地方税。[20]据此，就税种本身的特点而言，其收入归属应当进一步考量三个方面：其一，对整体国民经济的影响；其二，对社会财富分配的影响；其三，对政府间财政关系的影响。

就第一个方面而言，影响国民经济发展的因素和变量有很多，某个税种本身的影响力究竟有多大，事实上很难做出精准的判断。但我们可以结合消费税的立法目的以及收入规模进行综合判断。首先，消费税的立法目的可以从其课税对象中窥探。现行消费税的税目主要包含健康规制性商品(如烟酒)、资源环境规制性商品(如成品油)以及奢侈规制性商品(如珠宝)，当然某些商品可能具备双重甚至多重规制属性。不难看出，消费税的立法目的事实上具有复合性，在判断其收入归属时，需要进一步考察何种目的占据主导地位。从消费税的收入规模来看，在“营改增”完成以后，它将成为继增值税以及企业所得税之后的第三大税种，并且2016年全国财政决算数据显示，消费税收入占中央税收总收入的比重约为15.6%，它对中央而言应当可以称得上是一个比较重要的税种。其次，从消费税对消费行为的调节效果来看，以汽车消费为例，李香菊、祝丹枫通过对汽车行业消费税的研究发现，根据排量不同而适用差别税率，受短期“价格效应”的影响，确实在增加小排量汽车销售量的同时降低了大排量汽车的销售量，降低了CO2的排放量、促进了汽车行业的技术进步，但长期效果却乏善可陈。[21]还有学者指出，低能耗车辆的增加可能会降低人们对燃油消费的审慎程度，汽车购买者有可能选择行驶更长的路程，因而从长期来看，它会弱化成品油消费税的调节效果。[22]可见，不论现行消费税的相关调节效果如何，它对国民经济和产业发展的影响确是实实在在的，并且消费税的经济调节功能尤其需要从整体和宏观上予以把握。

就第二个方面而言，消费税对调节财富分配的作用，我们可以从最能彰显收入分配效应的奢侈品税目所带来的收入进行初步判断。2013年的数据显示，全国国内消费税收入为8293.94亿元，其中烟草消费税收入4300.29亿元，成品油消费税收入2729.45亿元，汽车制造业消费税收入882.76亿元，酒类产品消费税收入287.41亿元。[23]烟草、成品油、汽车以及酒类产品消费税对消费税总收入的贡献率分别为51.85%、32.91%、10.64%、3.46%，四者共计98.86%。2015年，烟草制品制造及批发、成品油、汽车制造、酒制造四个行业，其消费税收入占全部国内消费税的比重更是达到了99.7%。[24]这四个税目主要具有健康规制性和环境规制性特点。由于2015年消费税仅占全国税收总额的约7%，由此可以推算出，上述四大消费税税目之外的其他税目所带来的收入仅占全国税收总额的0.21‰。可见，现行消费税的奢侈品税目对财富分配的调节作用几乎可以忽略不计。那么上述四大税目是否对财富分配产生了调节作用呢？对此，学者们的实证研究给出了否定性的回答。例如，赵艾凤、马骁的研究表明，我国消费税能够缩小居民收入差距，但调节效果有限：酒和卷烟消费税对居民收入差距的负向调节作用在一定程度上抵消了成品油和汽车消费税的正向调节作用。[25]何辉的研究结果则显示，消费税不具有正向调节收入分配的作用，而具有收入分配负效应——不但未能促进收入分配更加公平，反而加剧了收入分配不公。[26]因此，对作为间接税的消费税的调节财富分配功能不应给予过多期望。落脚到收入归属的判断上，消费税对财富分配的影响不应作为其收入归属的重要考量因素；换言之，单纯根据对财富分配的影响难以判断消费税作为中央税更好，还是作为地方税更好。

就第三个方面而言，消费税的税基特点是比较容易观察的。消费税在不同地区之间的巨大税源差异是一个客观事实[注]以酒类产品消费税为例，我国酿酒主产区集中，四川、山东、河南、广东、江苏五省酿酒总产量占全国酿酒总产量的比重达到40%左右，利润合计占到全国酿酒行业利润总额的50%左右。[27]，并且消费税不仅地区差异明显，还具有固化性。总体上，从2014年国内消费税收入的地区分布看，作为应税消费品生产企业较为集中的地区，上海、云南和广东三省市的消费税收入占全国消费税收入的23.94%；2009年消费税收入位列前9位的省市，2014年消费税收入仍然位列前9，并且其收入之和占当年全国国内消费税收入的57%以上。[28]消费税作为一种特定商品税，如果选择在生产环节课税，其所带来的收入就与商品产地密切相关；而如果选择在消费环节课税，其所带来的收入就与消费偏好以及消费能力密切相关。因此，消费税的税基是否具有流动性和均质性，以及各地方的消费能力是否相当，将是判断其收入归属的重要依据。

(二)政府间财政关系

政府间财政关系可以进一步分为中央与地方的纵向关系以及地方之间的横向关系。政府间的纵向财政关系主要涉及财权(力)与事权、事权与支出责任的匹配性问题；而横向财政关系则主要涉及财政均衡性问题，这两者之间是相互影响的。

就我国目前的政府间纵向财政关系而言，财权(力)与事权不匹配、事权与支出责任不适应的特征是较为明显的。这可以在一个简单的“交通限牌”[注]“交通限牌”主要是指通过限制汽车牌照的数量控制机动车数量，以达到治堵目的。的事例中得到证实。治理地方交通拥堵被完全归属于地方事权，但是根据财力与事权相匹配、事权与支出责任相适应的原则，地方并没有获得相应的财力，反倒是中央从造成交通拥堵的重要原因——汽车增多中得到了相当的“好处”，却几乎没有为此支付任何治理成本。中央政府在汽车身上先后能收到生产环节的消费税、销售环节的车辆购置税[注]我国的车辆购置税不仅具有消费税的性质，而且从特征看，是比小汽车消费税更为标准的消费税。[29]以及使用环节的成品油消费税，这些税收都跟地方政府无关[注]车辆销售时，征收车辆购置税，2013年全国共计近2600亿元；车辆使用燃油时，征收成品油消费税，按2013年成品油消费量和2015年的最新税率计算，每年至少征收4500亿元；这两项税收都是国税，归中央所有。[30]。这显然违背了财权(力)与事权相匹配的原则。另外，如上文所述，从成品油消费税的历史沿革来看，它也包含了此前原本归属于地方的养路费。可见，消费税的部分税目，特别是具有环境规制效应的成品油与车辆，确实具有适宜“地方化”的特质。从这个角度而言，“税基型分享税”是有一定程度的合理性的。

就政府间的横向财政关系而言，由于我国的横向转移支付体制未能有效建立，因此平衡地区财力的任务就只能主要依靠中央来完成。根据上文对消费税税基特点的描述，如果消费税改为地方税，部分地方会因为产业禀赋而获益，尤其当这些获益的地方主要是东部经济较为发达的省份时，这无疑会进一步加剧地区间财政不均衡。通过上述分析可知，消费税的税目特点支持消费税“部分”地方化；但地区间财政不均衡的现实则制约消费税地方化，两者对消费税收入归属的作用方向是相反的。这就需要进一步判断其对消费税收入归属之影响力的大小。

另外，除了税种特质以及政府间财政关系能够对消费税的收入归属产生影响，事实上，消费税的立法技术(模式)也可以影响分配方式。从某种意义上讲，这是立法者主动选择的结果。在实行“综合消费税”(消费税作为一个税种，其下包含若干具备不同属性的税目)立法模式的情况下，消费税的收入更适合“单一归属制”；在实行“分类消费税”(具备不同属性特点的税目独立出来成为单行消费税法，例如酒消费税法、成品油消费税法)立法模式的情况下，则可以根据应税消费品的性质进一步划分其收入归属——例如烟酒消费税收入归中央、成品油消费税收入由中央与地方共享、奢侈品消费税收入归地方。“分类消费税”立法模式是实现“税基型共享”的基本路径。如果在“综合消费税”立法模式下寻求按照税目进行收入划分，则尚需一部专门的“消费税收入划分规则”予以配套，这就会使消费税的税制变得极为复杂，并且也将使实施效果更加难以评估。目前，我国的消费税立法不仅时间紧任务重，而且在立法技术上亦无法达到精细化的程度。立法者亦似乎仍然倾向于选择“综合消费税”立法模式。

五、消费税不宜地方化的原因阐释

(一)消费税不宜作为地方税

在关于消费税收入归属的争议中，单纯基于弥补“营改增”后地方财政收入缺口的理由而主张将消费税作为地方税的观点是难以令人信服的，“为营业税面临停征，为找替代收入而‘强行’以所谓原地方主体税种代替营业税的思路并不科学。因为它不是从税种自身的特性出发，而是为收入而找收入。”[31]如上文所述，无论是支持消费税作为共享税还是仍然坚持消费税作为中央税的学者，他们所给出的消费税不宜作为地方税的理由，确是切中了“地方税说”的要害。笔者认为，消费税不宜作为地方税的原因是显而易见的。首先，作为特定商品税的消费税，其税基是与增值税一样具有较强流动性的商品和服务，基于防止地方保护主义，塑造全国统一市场的基本价值立场，消费税不宜作为地方税。其次，根据消费税所确立的税目，各地税源十分不均衡，即便将消费税的征税环节改为零售环节以均衡税源，也无法改变东南沿海省份基于先天经济发展优势而消费能力更强的事实。也就是说，尽管征税环节的改变确实可以相对提升某些地方的财力[注]并不是所有的省份都会因消费税征收环节的改革而获益，个别省份由生产环节改零售环节是可能有损失的，例如烟草产业十分发达的云南省。云南省的国内消费税高度集中于卷烟，2014年卷烟工业完成消费税688.5亿元，甚至远远超过了营业税收入(396.31亿元)。[32]，但同时所带来的另一个可能结果是，它对东部发达省份收益的增进要比西部省份更大。并且在中央失去这笔接近其税收收入六分之一的财政资金后，西部省份也会因此而损失一部分中央转移支付的收益。最终的结果很可能是不仅不能缩小地区间的财力差距，反而会拉大地区间的财力差距，加剧财政不均衡。

(二)消费税不宜作为共享税

如果说消费税不宜作为地方税的理由是能够令人理解的，为什么消费税也不宜作为共享税呢？消费税作为共享税的观点，究其本质而言可谓“中央税说”与“地方税说”的“折中说”，从某种意义上讲，这其实是一种“调和主义”的观点。“共享税说”认为，消费税兼具中央税与地方税的税种特质，作为共享税可以兼顾中央与地方利益。但究竟是如何“兼顾”的，却似乎有些想当然了。并且严格地讲，事实上，没有任何一个税种不具备可以“共享”的理由。在“共享税说”中，如果说“税基型共享税”尚有实质性理由的话；“分成型共享税”则更像是一种调和“中央税说”与“地方税说”而并没有实质性理由支撑的方法。对消费税收入归属的判断还是应当基于其不同影响因素的权衡。

首先，“共享税说”仍然具有补充地方财政缺口的动因。而这种试图为地方寻找财源的努力必须以消费税能够获得稳定可持续的收入为前提。“一般认为，消费税有两项重要功能：调节功能和财政功能。在两种不同功能导向下，消费税的税制设计不同：如果单纯赋予消费税调节功能，则应该将其定位为中央税，因为如果全国各地的消费税政策不统一，则调节消费的政策目标很难实现；如果强调财政功能，特别是地方政府的财政功能，则消费税并不局限于中央税。”[17]就立法者的主观目的而言，消费税的首要功能恰恰在于经济调控而非汲取财政收入。2014年7月，中共中央政治局审议通过的《深化财税体制改革总体方案》已经明确要求“增强消费税的调节功能”。“从现代消费税制的发展看，节约资源和减少污染的环保因素已成为消费税政策调整的内容。”[33]尽管消费税也能够带来可观的财政收入，并且在经过征收范围、征税环节等税收要素的变革以后，收入可能进一步提升，但这种财政功能仍非消费税本质特色之彰显。例如，从我国消费税税目扩张的历史过程中也可以明显地看出其绿化趋势。[注]1994年消费税刚设立时，其应税消费品大多数税目均不同程度地与节能环保有关；2006年增加了对高能耗、高污染产品的征税，并将乘用车以排气量大小为标准细化为5档税率，绿色职能得到强化；2009年大幅提高了燃油税的单位税额；2015 年财政部和国家税务总局又将电池、涂料产品纳入消费税的征税范围。作为承载消费税调节功能的环境规制性税目，蕴含着“寓禁于征”的实质要义，消费税绿化的趋势实际上强化了消费税限制使用高污染、高能耗产品，促进清洁能源发展以矫正负外部性的功能。而消费税矫正功能的发挥势必对其财政收入功能产生影响，随着负外部性逐步得到矫正，消费税能够汲取的收入必将越来越少。[注]1994～2008年、2009～2017年，消费税在这两个时间段内的收入占全部税收总收入的比重都呈现下降趋势。可见，弥补地方财政收入的动因将难免受到消费税收入比重下降的影响。此外，使地方获得财政收入的方法有很多——例如增加地方对增值税的分成比例，消费税共享并非是一个更好的办法，消费税地方化能够为地方提供的财力完全也可以通过其他方式替代。

其次，共享税相比于中央税确实可以在“营改增”后使地方获得部分财政收益，但是基于各地既定的产业发展格局以及消费能力差异，却也在一定程度上加剧了地方财力不均衡，并使原本中央能够掌握的有限财力更为分散，弱化了中央的宏观调控能力。在强化中央财政事权的背景下[注]十八届三中全会《关于全面深化改革若干重大问题的决定》明确提出要“适度加强中央事权与支出责任”。这就需要以保障中央的财力为基础。而实际上，目前我国中央财政集中程度并不高，央地收入大致相等。国际上，英国、法国、澳大利亚等国的中央财政收入比重都在70%以上，美国常规年份也在65%左右。[34]，分散消费税的收入显然既不利于强化中央事权，也不利于中央通过转移支付政策来改善地方财政不均衡。由于财政资源对地方经济发展有着巨大影响力，地方财政不均衡势必会造成新的经济和民生发展不均衡，进而加剧社会主要矛盾。尽管消费税中确有一部分适宜地方化的税基，但这种地方化的必要性相比于强化中央的事权与支出责任、缩小地区财政差距等目标而言终究是次要的。此外，共享税必然伴随着对央地分成比例的判断，这会带来“标准”如何确定的难题，主张“共享税说”的学者目前亦并未提供一个具备说服力的科学分成比。综上所述，“共享税说”事实上并不比“地方税说”更具说服力，尽管“共享税说”看似比较有道理——兼顾中央与地方双方的利益，但实际上也可能造成两者都无法兼顾的后果。

六、结 论

尽管现行消费税被视为中央税，但实际上，1994年分税制改革所确立的中央对地方的税收返还规则[注]国务院《关于实行分税制财政管理体制的决定》规定：“1994年以后，税收返还额在1993年基数上逐年递增，递增率按全国增值税和消费税的平均增长率的1∶0.3系数确定，即上述两税全国平均每增长1%，中央财政对地方的税收返还增长0.3%。如若1994年以后中央净上划收入达不到1993年基数，则相应扣减税收返还数额。”已经通过税收返还的方式使消费税在中央与地方之间“共享”了。从某种意义上讲，消费税其实已经成为“分成型共享税”。但这种通过税收返回实现的“共享”一直以来都饱受诟病，其原因即在于这种转移支付方式加剧了地区间的财政不均衡。[注]税收返还，其是为了减少推行分税制改革的阻力而创制的一种维持地方既得利益的方式，是制度妥协的结果。按照税收返还的制度原理，发达地区税收多，得到的返还多；欠发达地区税收少，得到的返还就少，不仅没有起到调节财力差距的作用，反而“贫者愈贫，富者愈富”。[35]消费税自身之所以不宜直接地方化，就是因为中央需要一个统一汲取并分配税收收入的过程。就我国目前的情况来看，消费税地方化将会损及税制的公平性，即便将征税环节由生产后移至零售，也仍然会因为我国地方消费能力的差异而造成新的不公平。因此，即便消费税的税收要素经过了一定程度的“再造”，只要其不足以使消费税着重调控的税种属性发生“质变”，那么消费税就仍然应当被归于中央税之列。

另外，还需指出的是，笔者虽然对消费税地方化的主张提出了异议，但并不认为在任何时候、任何情形下，消费税都不应地方化。“税基分享型”共享模式所带来的启示是，消费税各税目对消费税收入归属的影响并不是同质(向)性的，部分与地方有密切关系的税目可以独立出来，形成新的税种并地方化——例如可以合并车辆购置税和机动车消费税并将其地方化；再如，原来即属于地方税的娱乐服务业营业税，在赋予地方一定财政自主权的基础上可以作为地方消费税的税基。但这须建立在财税体制整体变革的基础之上，并且有赖于高超立法技术的支撑，短期之内是很难达成的。事实上，此前船舶吨税立法的保守性[注]2017年船舶吨税立法过程中，很多学者都提出了建立现代船舶吨税制的设想和建议，但最终的《船舶吨税法》仅仅在《船舶吨税暂行条例》的基础上做了极为有限的修订，其目的主要在于落实税收法定原则，税收要素几无变化，基本上是一种“平移”。已经足以对此做一个注解。