服务利润链视角下审计成果运用的实证研究

唐忠武 梁江

[摘要]审计成果的充分运用直接关系到审计价值的实现和审计质量的高低。本文聚焦审计成果运用问题，通过对A省农村信用社内部审计成果运用存在问题的分析，探索性地提出内部审计“服务利润链观”，阐述了内部服务质量、员工满意度、员工忠诚度、审计效率、审计质量、组织满意度、组织重视度、审计成果运用及审计价值9个要素相互作用、相互联系的规律，诠释了内部审计“服务利润链”的关键链环是内部服务质量，提出加强内部服务质量管理、促进审计成果转化运用等策略。

[关键词]服务 利润链 审计成果 运用 农村信用社

1994年，詹姆斯·赫斯克特等五位哈佛

商学院教授提出“服务利润链”（Service Profit Chain，SPC）模型，1997年，赫斯克特等正式提出了服务利润链理论。

一、服务利润链视角下内部审计的服务理论分析

服务利润链理论认为，企业利润、收入增长、顾客忠诚度、顾客满意度、顾客获得的产品或服务价值、员工的能力、员工满意度、员工忠诚度及劳动生产率之间存在着直接牢固的关系，见图1。

服务利润链告诉我们，利润是由客户的忠诚度决定的，忠诚的客户给企业带来超常的利润空间;客户忠诚度是靠客户满意度取得的，企业提供的服务价值决定了客户满意度;最终企业内部员工的满意度和忠诚度决定了服务价值。

在内部审计服务活动中建立内部审计服务利润链模型（见图2）对内部审计运行机制进行研究，查找审计成果运用中存在的问题，顺沿内部服务质量、员工满意度、员工忠诚度、审计效率、审计质量、组织满意度、组织重视度、审计成果运用及审计价值9个要素的递进关系，审查和评价其相互作用、相互联系的规律，查找出使内部审计服务利润链条“共振”的强相关关系的关键链环与关键控制点，有助于系统、完整地揭示内部审计存在的问题，有利于识别、揭示和防范内部审计成果运用中存在的薄弱环节，为强化内部审计成果运用、完善内部审计机制、优化内部审计流程提供咨询意见。

从图2可以看出，内部审计“服务利润链”由9个要素、4个循环组成，它发端于内部服务质量，按照员工满意度、员工忠诚度、审计效率、审计质量、组织满意度、组织重视度依次排序，最终收效于审计成果运用和审计价值，并伴随绩效的反馈补偿，形成一条循环作用的闭合链，其中每一个环节的实施质量都将直接影响其后的环节，最终目标是使组织盈利。内部审计“服务利润链”由员工能力循环、员工满意度循环、组织满意度循环及审计成果运用循环4个循环组成。以审计成果运用为主线，4个循环之间相互作用，可以找到以下逻辑：内部高质量的服务可以产生满意、忠诚的员工;员工通过对组织提供高质量的审计服务（审计成果），为组织提供超额的审计价值;接受服务的组织由于满意而保持重视;组织的重视强化了审计成果运用，带来了内部高质量的服务。通过对内部审计“服务利润链”模型每个元素的审查和评价，有助于梳理和概括内部审计服務活动过程对组织所产生的影响，有助于采取有效措施（审计成果）加强某个要素或某个链环，构筑良好的内部审计“服务利润链”，以充分发挥内部审计防范风险、提高效益的增值功能，使内部审计职能与组织经营战略持续保持高度一致。

二、服务利润链视角下审计成果运用的实证研究

（一）案例背景

A省农村信用社下辖81家县级农合机构，省联社总部及各县级农合机构均设有内审机构，每家县级农合机构均按监管要求配足配强内审人员，内审机构数量多，人员队伍庞大，审计项目多，审计质量与审计成果运用程度参差不齐。省联社为了解各县级农合机构内部审计成果转化运用情况，强化审计效率与审计质量管理，促进审计成果转化运用，委托总部内审部门对下辖县级农合机构审计成果转化运用情况开展调研。

（二）实施调研

在调研方案确定阶段，调研人员了解到各县级农合机构已在参照省联社相关制度基础上，结合自身内审工作实际情况制定了一系列规章制度，如《稽核审计工作制度》《稽核审计现场操作规程》《稽核审计工作报告制度》《稽核审计工作目标考评暂行办法》《稽核审计项目质量考评暂行办法》等。从相关管理制度上看，各县级农合机构制度涵盖了内部审计的工作体系、领导体制、组织架构、人员配备、职责分工及内审流程等方面内容，制度较完善。但调研人员在检查中却发现个别县级农合机构存在对内部审计成果不重视、部分县级农合机构未将内部审计结果和整改情况作为审计对象与审计人员绩效考评的重要依据等问题，直接弱化了内部审计成果的运用，制约了内部审计防范风险、提高效益功能的充分发挥。由于内部审计成果运用涉及多个相互作用、相互联系的因素，且每个因素又涉及若干子因素，仅对单一影响因素的片面分析无法有效揭示内部审计运行机制的不足。因此，调研人员决定按照内部审计“服务利润链（SPC）”模型设计“内部审计成果运用”影响因素调查问卷，开展调研，查找内部审计成果运用问题。“内部审计成果运用”影响因素调查问卷由9个影响因素对应30个关键控制点所设置的问题选项组成。调查问卷统计情况见表1。

（三）调研结果

1.个别县级农合机构重业务发展、轻内部审计。省联社和县级农合机构均规定：各级农合机构董（理）事会及高级管理层应采取有效措施，确保内部审计成果得到充分利用，整改措施得到及时落实。但在实际执行时，个别县级农合机构重业务发展、轻内部审计，内部服务质量存在员工岗位设计不合理、授权不到位的情况，使员工缺少完成预定工作目标的能力与权力，直接降低了员工的满意度与忠诚度，员工出现工作推脱、责任推卸或出工不出力等审计效率低下的行为，从而产生低质量的审计成果，使组织获得较低的顾客让渡价值，违背了成本效益原则，引发组织不满意、不重视，最终导致内部审计成果不被组织采纳利用，内部审计“服务利润链”失效。审查和评价上述机构内部审计“服务利润链”模型发现：员工满意度对审计成果运用的作用有限，但员工不满意度的反作用巨大，员工满意度链环失效危害了内部审计“服务利润链”的有效性，是内部审计成果不被充分运用的内在原因。因此，涉及问题的农合机构应加强关键链环（内部服务质量）与关键控制点（员工岗位授权的有效性）管理，制定完善的内部服务制度，设置规范清晰的员工岗位职责，使员工真正拥有完成预定工作目标的能力与权力，不断提升员工的满意度与忠诚度，从而构筑良好的内部审计“服务利润链”，强化员工的主人翁精神，使员工勤勉尽责地履行岗位职责，不断改进审计技术与方法，高质、高效地完成各项审计任务以获取组织的满意与重视，进而促进内部审计成果的充分利用，实现内部审计“防范风险，提高效益”的增值功能。

2.少数县级农合机构内控制度重制定、轻落实，审计绩效考评工作形式化，严重影响了员工的满意度与忠诚度，是审计成果不被充分运用的内在原因。省联社和县级农合机构均规定：内审部门应当制定以岗位为基础、以审计项目为中心、以业务能力为标准、以工作实绩为导向的审计绩效考核机制。但在实际执行时，少数县级农合机构重制定、轻落实，审计绩效考评工作形式化，未将内部审计结果和整改情况纳入绩效考评体系，未把业绩、创新和成果运用情况作为业绩考核的重点内容，滋生了审计人员“干与不干一个样，干多干少一个样，干好干坏一个样”的心态，不能以“工匠精神”打造精品审计成果，造成审计效率、审计质量的低下与审计资源的浪费，最终导致低质量审计成果不被组织运用。因此，涉及问题的农合机构应加强内部服务质量链环与审计绩效考核工作关键控制点的管理，严格绩效考评工作，确保绩效考评结果客观公正，对人对事奖罚分明，营造干事创业的良好环境氛围，使绩效考核的导向、监督和激励作用得到充分发挥，使组织需求、职业需求与个人需求得到有效契合，从而不断提升员工的满意度与忠诚度，激励员工生产出更多优质高效的“产品”来提高组织的满意度与重视度，进而促进内部审计成果的充分运用，不断推进金融机构“防范风险，提高效益”能力的提高。

三、案例启示及对审计工作的展望

（一）案例启示

内部审计“服务利润链”以组织和员工满意作为核心思想，并认为二者都满意时，组织可以持续获得超额的审计价值。随着服务利润链理论的不断发展和内部审计服务实践的不断深入而逐步发展变化。基于上述案例，得出如下启示：

1.内部审计服务具有类似于一般服务业的服务利润链，其构成环节与驱动关系符合一般性规律。所不同的是，内部审计服务的“客户”是内部审计所在的组织，它不直接为企业创造效益，但可以通过消除不可接受风险、堵塞内控漏洞、纠正违规行为、完善经营管理组织体系、优化业务流程、降低自身审计成本以及提出有价值的建议来为组织增加价值。因此，内部审计服务价值的实现必须通过强化审计成果的运用，而内部审计成果的运用程度决定于组织的满意度与重视度，来源于内部审计员工创造的让渡价值。

2.内部审计“服务利润链”强调成本收益的比较，每个链环都有产生利润的使命。因此，服务领先战略和绩效领先战略构成了内部审计“服务利润链”的核心思想，服务链基于服务领先战略，利润链基于绩效领先战略，两者相辅相成、浑然一体。其中，服务领先战略是内部审计的“真经”，绩效领先战略则是内部审计的“金箍棒”，“双剑合璧”才能促使内部审计“服务利润链”每个链环的高效“共振”、“利润”确保，才能实现组织满意度与员工满意度的“共赢”，进而促进审计成果的充分运用，不断提高企业“防范风险，提高效益”的能力。

3.要促进审计成果运用、构建内部审计成果运用的长效机制，必须加强关键链环管理。要不断提升组织满意度与员工满意度，创造出更高的顾客让渡价值，生产出更多高质量的审计成果被组织采纳运用，并伴随着绩效的反馈补偿，构筑一条循环作用良好的内部审计“服务利润链”的闭合链。否则，内部服务质量链环中存在的个别子因素缺陷，会导致递进链环中各影响因素中的若干子因素或全部子因素产生缺陷，最终导致内部审计成果不被采纳运用，内部审计“服务利润链”失效，从而造成审计资源的极大浪费。

4.内审部门为适应网络安全、可持续性经营、地缘政治及汇率变化带来的风险挑战，应主动应用服务利润链模型对内部审计运行机制进行研究。要查找出制约审计成果运用的关键链环是内部服务质量，分析内部服务质量中“员工岗位设计不合理、授权不到位”以及“审计绩效考评工作形式化”等子因素缺陷所造成的风险隐患，提出“着力提升组织满意度与员工满意度，促进审计效率与审计质量的提高，生产出更多优质高效的‘产品持续为组织服务”的建议，做法得到了金融机构治理层的高度重视。调研检查中发现存在问题得到迅速整改，构筑了良好的内部审计“服务利润链”，建立了内部审计成果运用的长效机制，增强了内部审计持续为组织提供超额审计价值的能力，有效提升了金融机构风险识别、风险评估与风险应对能力。A省农村信用社开展审计成果转化运用情况调研后，审计效率与审计质量均得到有效提高，内部审计成果得到充分运用（见表2）。

（二）未来展望

基于服务利润链视角研究内部审计成果运用问题势必提升企业“防范风险，提高效益”能力。

网络安全、可持续性经营、地缘政治及汇率变化带来的风险是当前各类组织都需要面对的共通性挑战，内部审计也面临着严峻挑战。只有不断提高自身风险识别、风险评估与风险应对能力，健全完善自身运行机制，才能确保审计质量与审计效率的优质高效，才能更好为组织提供“防范风险，提高效益”的咨询意见。而基于服务利润链视角研究内部审计成果运用问题，能够全方位、全过程、全纵深地审查和评价内部审计运行缺陷，并采取有效整改措施健全完善自身运行机制，有效提升内部审计的履职能力，使内部审计服务效率更高、服务质量更好、服务成果更优、风险应对能力更强。因此，基于服务利润链视角研究内部审计问题的审查评价方法，将扩展至企业内部各职能机构履职问题的研究，或成为未来企业组织内部服务绩效探讨的方向。

随着服务利润链理论的不断发展和内部审计服务实践的不断深入，服务利润链评价方法将逐渐由管理绩效评价手段上升为新的管理模式。基于服务利润链视角研究问题，能够恰当地反映整体机制的运行状况以及各要素、各鏈环之间的递进关系，把评价的对象扩大到企业相关的内外部机构，从而保证绩效评价的客观性与公正性。然而，如何建立一套完备的服务绩效评价体系，运用科学先进的定量与定性分析相结合的方法来对服务链绩效进行综合评价，在未来更为重要。

（作者单位：广西百色右江农村合作银行，邮政编码：533000，电子邮箱：544525718@qq.com）

主要参考文献

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[美]詹姆斯.赫斯克特等著，王兆刚等译.服务利润链[M].北京：机械工业出版社， 2005