企业所得税纳税筹划——以L皮革公司为例

胡 欢 刘一凡

引言

随着我国经济的快速发展，企业间的竞争也愈加激烈，如何增强竞争力成为企业关注的焦点。竞争力的增强，实质上是企业在增加收入的同时控制各项成本费用。税费支出作为企业成本的重要组成部分无法避免，因为依法纳税是企业应尽的义务，偷税漏税轻则要承担数目不小的罚款，重则需要负相应的法律责任，对企业而言都得不偿失。因此，进行纳税筹划，将企业经营活动合理安排与调整，对降低税负、实现企业整体效益最大化具有重要的现实意义。企业经营涉及众多税种，由于企业所得税对企业税后利润大小有直接影响，因此，它便成为企业进行纳税筹划时优先要考虑的税种。

一、L公司企业所得税纳税现状

L公司是国内一家生产和销售人造皮革的股份有限公司，创立于2005年，注册资本为2080万元。L公司涉及的税种主要是增值税和企业所得税，最近两年企业所得税缴纳情况如下，2015年会计利润为2006552.76元，纳税调整增加额为885233.05元，纳税调整减少额为27440.71元，纳税调整后应纳税所得额为2864345.10元。当年实际应缴企业所得税716086.28元。2016年会计利润为3000553元，纳税调整增加额为904112元，纳税调减额为56388.25元，纳税调整后的应纳税所得额为3848276.75，当年实际缴纳企业所得税962069.18元。由此可见L公司企业所得税税负比较重的，并且逐年呈上升的趋势。

二、L公司企业所得税纳税筹划的空间

1.业务招待费

业务招待费的扣除限额按发生额的60%与当年销售收入的千分之五中较低的金额扣除，因此，业务招待费无法全额税前扣除，难免要纳税调增。但可最大限度地利用扣除比例，将纳税调增金额尽量降低，由此看来，业务招待费是存在节税空间的。L公司2016年销售收入为195980763.85元，当业务招待费实际发生额的60%与销售收入的5‰相等时，业务招待费的临界额为1633173.03元。L公司2016年业务招待费的实际发生额为191063.00元，小于预算临界数额，税前扣除限额为发生额的60%为114637.80元，小于销售的收入5‰即979903.82元，于是税前允许扣除的金额为114637.80元，需纳税调增76425.20元，对企业所得税带来的影响为19106.30元。虽然L公司实际业务招待费支出小于临界额，但是存在将本该列为会议费、差旅费、职工福利费等费用的支出计入业务招待费项目的行为，这就促使业务招待费支出总额增大，L公司需要进行纳税筹划对业务招待费支出进行良好控制与管理，以达到更好的节税效果。

2.捐赠支出

税法规定“企业发生的公益性捐赠支出在不超过年度利润总额12%的范围内准许扣除”，L公司当年度会计利润为3000553元，因此公益性捐赠的扣除限额为360066.36元。L公司虽有20000元的捐赠支出，但是未通过公益性团体或非营利机构进行捐赠，而是采用直接捐赠的形式，因此不能属于公益性捐赠，无法实现税前扣除，导致企业所得税税负加重。L公司对外捐赠时如果有进行科学的纳税筹划，充分考虑到捐赠支出对企业所得税将造成的影响，就会选择对自己最有利的捐赠形式。因此，捐赠支出实际上是存在较大节税空间的。

3.利息费用

L公司2016年财务费用2905505.75元，公司主要的筹资渠道是借款，因此，财务费用主要是用于支付利息费用。由于L公司的借款大多来源于私人借款，这种借款形式借款方无法开具发票，从而导致L公司进行会计处理时只能以收据入账，这就造成L公司高达393800.00元的财务费用无合法凭证，不能进行税前抵扣。因此，这也是L公司存在的节税空间，如果L公司能尽可能地实现财务费用税前抵扣数额最大化，就能降低企业所得税税额。

4.固定资产

由于固定资产折旧存在多种会计核算方法，使用的折旧核算方法不同，每一年分摊的折旧金额也不尽相同，不同折旧核算方法对企业所得税税负轻重有不同影响。因此，对折旧方式进行选择时，企业应当充分进行筹划，选择对自身最有利的核算方法。并且，固定资产存在加速折旧的新、旧优惠政策，为了促进加速折旧优惠政策的执行，企业可在新、旧政策中选择对自身最优惠的政策。因此，L公司还应考虑自己是否存在享受优惠政策的条件，从这个方面对固定资产折旧进行筹划可实现节税。

三、L公司企业所得税纳税筹划的方案设计

1.业务招待费

业务招待费在企业所得税应纳税额调整中占很大比重，因此，对业务招待费必须合理地纳税筹划，良好控制该项支出是必不可少的。对业务招待费的筹划要通过控制业务招待费总量，实现税前抵扣最大化进行，包括两个方面：一是将业务招待费与会议费、差旅费等其他费用严格区分；二要运用相近的扣除项目，将可合理转化为业务宣传费或是广告费用的业务招待费支出进行转化。

核算业务招待费时要注意同会议费、差旅费严格区分开，将本该归入会议费、差旅费的支出计入业务招待费，会使企业所得税负担加重。因为发生的与经营有关的会议费、差旅费在可提供合法凭证的前提下是不受限制，可实现全额扣除的。

L公司将20510.00元实际上是用于会议的支出计为业务招待费，就导致业务招待费的金额加大。而这笔支出实则应计入会议费项目，因此比较恰当的处理方式应该是：在召开会议时做好详细的记录，比如会议签到表、会议记录等其他相关文件以证明该会议真实发生，并且支付每笔支出时应取得正规发票，那么这笔开支就可作为会议费实现全额税前扣除。因此，应缴企业所得税与原来相比可节约5127.5元。同理，3500.50元的业务人员差旅开支应该计入差旅费项目，并在取得相关发票的条件下可实现全额扣除，而不能将它计入业务招待费项目，那么就能使企业所得税减少875.13元。

用于企业正常生产经营需要而发生的应酬开支应计入业务招待费项目，如宴请客户、赠送纪念品的开支等。礼品赠与发生的支出理应计入业务招待费，但礼品如果是公司自己生产的产品，对提升公司形象有宣传作用的，此支出也可运用纳税筹划合理转化为广告费和业务宣传费支出。L公司2016年广告费和业务宣传费的最大扣除限额为销售收入195980763.85元的15%，即为29397114.57元，且由于本年无该项支出，因此存在较大纳税筹划空间。L公司可将原本用于拓展市场的8836.50元餐饮招待开支的改为赠送同等价值的公司产品或者其他宣传性纪念品，并且在纪念品上印上公司的名字和商标，从而能将业务招待费支出巧妙转化为业务宣传费，充分利用税前抵扣，则企业所得税就能节约2209.13元。

2.捐赠支出

L公司2016年公益性捐赠支出抵扣限额为360.066.36元，在本年尚未抵扣完的情况下，公司对外捐赠的理想方式是通过社会非营利性组织或县级以上部门进行捐赠，并取得合法凭证，就能将20000.00元的捐赠支出列为公益性捐赠，则可全额税前扣除，企业所得税就能因此减少5000.00元。由于公益性捐赠的扣除限额为会计利润的12%，计算可知公益性捐赠支出的扣除临界点为捐赠前利润的10.71%。L公司2016年捐赠前利润为3000553元，因此可进行的捐赠支出的最高数额为321359.23元，由于L公司规模不大，进行捐赠时就要合理安排额度，把握好分寸，不能为了降低税负就大笔地对外捐赠。

3.利息费用

L公司向股东或其他相关联自然人借款时，应取得相关资料证明交易活动独立性，那么相关的利息费用可在税法规定的债权性投资与权益性投资的比例限额内获得最大扣除。当L公司向其他无关联自然人借款时应签订借款合同，那么利息支出在不超过金融企业同期同类贷款利率计算的部分准予扣除。因此，对于以收据入账的393800.00元利息支出，L公司可要求借款人到税务机关代开相应发票，则仍可实现利息费用的税前扣除，那么L公司应缴的企业所得税将节约98450.00元。

4.固定资产

对折旧方法的选择要充分考虑折旧费用的抵税效益。直线法下每期折旧金额相同，而在双倍余额递减法下，加快了固定资产的折旧速度，使前期折旧金额增大、利润减少、前期的企业所得税税额减少，使后期利润额增加、所得税额增大，因此可通过递延纳税进行节税。公司购置一台价值为260000.00元的新磨革机。生产设备最低折旧年限为10年，L公司提取的残值率为4%，那么在直线法下，每年的折旧额为24960.00元,对企业所得税的影响为6240.00元。根据加速折旧优惠政策，常年处于强震动、高腐蚀状态的设备可采用双倍余额递减法计提折旧，L公司可以使用加速折旧的方法核算该设备，并向税务机关做好备案工作。磨革机在双倍余额递减法下每年的折旧金额分别为52000.00元、41600.00元、33280.00元、26624.00元、21300.00元、17040.00元、13630.00元、10905.00元、16610.50元、16610.50元。比较两种方法所计算的折旧额可以看出，前4年双倍余额递减法下的折旧额分别多计提了27040.00元、16640.00元、8320.00元、1664.00元，因此前4年企业所得税税额将分别减少6760.00元、4160.00元、2080.00元、461.00元。后 6年双倍余额递减法下的折旧额少于直线法下的，因此后6年双倍余额递减法下的所得税税额将大于使用直线法的所得税税额。但是不管使用哪种会计核算方法，固定资产的折旧总额是一致的，因此后6年双倍余额递减法下多缴的企业所得税只是前期应缴的税额的推迟缴纳。新磨革机使用双倍余额递减法计提折旧前4年每年分别可实现6760.00元、4160.00元、2080.00元、461.00元的递延收益。

四、结论

纳税筹划的不仅仅是少缴税款，更重要的是改善经营、实现总体效益最大化。通过实施纳税筹划方案，把公司的生产经营活动调整为最佳状态，有助于实现企业价值最大化目标，在行业中增强竞争力。但是纳税筹划过程中也存在诸多风险，比如L公司签订销售合同约定推迟收入确认的时间，此时的买方尚有足够的资金可支付货款，如果之后买方发生了某些突发状况，就可能造成无法按合同约定好的时间偿还货款，那么L公司应收的货款就无法按时收回。或者由于财务人员对税收法规、会计制度掌握不全面，进行财务处理时就可能操作不当，在执行纳税筹划方案时会把本是合理的纳税筹划行为变为不合理，甚至造成违法。所以正确认识纳税筹划存在的风险，采取措施尽量规避风险。公司管理者、财务人员应该认识到纳税筹划风险，正视纳税筹划风险的客观性，并在生产经营中保持应有的警惕性。筹划前进行方案的论证和分析，事中的管控，加强和税务机关的沟通和交流，降低风险，使纳税筹划真正为企业带来收益，创造价值。

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