振隆特产存货审计分析

黄虞倩

纵观中外上市公司，财务报告错报和财务舞弊现象层出不穷，国内外安然、蓝田股份、红光实业、银广夏、法尔莫等上市公司财务报告造假事件频发，引起了公众对财务信息真实性和公允性的高度懷疑，也让从事审计工作的审计人员陷入了困境。

振隆特产 审计 存货

存货种类繁多，且其流动性强，计价方法多样，是资产负债表的重要组成部分。存货占据着较多的营运资金，且在企业生产经营的各个环节中都有涉及，因为成为财务报告错报的频发区。农副食品加工业更是兼具了制造业和农业企业的双重特点，存货错报的可能性大大增加，其存货的审计给审计人员的能力提出了巨大的挑战。

农副食品加工企业存货审计相关概念

（1）存货特点

农副食品加工企业的存货具备制造业的特点，因此其存货数量庞大且种类繁多，在资产中占据着相当大的比重。不仅如此，由于存货流转涉及的部门和环节复杂众多，存货成本的核算也十分繁琐。同时，其存货具有农业企业的特点，表现为存货采购具有周期性、季节性，面临自然灾害、产品质量、价格波动等风险，并且存货的存放极易受到天气、温度、湿度等因素的影响，使得存货的质量和价值容易发生较大的改变，给存货核算的准确性带来了巨大的困难。

（2）行业特点给存货审计带来的困难

鉴于上文谈到的农副产品加工企业存货具有的特殊性，审计人员在对此类企业的存货进行审计时存在诸多困难和阻碍，其主要存在以下几个问题：

1.部分存货真实性和准确性难以证实

企业部分存货为企业所独有，具有很强的专业性，有的难以在市场上找到相同或者类似的产品，审计人员因对该行业专业知识和经验的缺乏，无法对被审计单位这类特有产品的价值进行准确的评估。在某些特殊情况下，审计人员可能无法通过向第三方函证的方式进行核实企业与存货相关交易是否真实存在。

2.部分存货性质特殊

农副产品加工业涉及的存货种类繁多，不同企业的存货类型各不相同，比如肉制品加工企业的存货是禽类，其存货的品种数量多，活动区域广，存货盘点耗费的人力、物力、财力很大。同时，存货极易受到天气、环境以及季节等因素的影响，存货的状态极易受到影响并发生改变，因此发生存货跌价准备的可能性大，频率高，这在一定程度上增加了审计人员的工作难度。

3.存货监盘不到位

农副产品种类繁多、数量庞大，存在一些产品外部形态相似但实质价值差异巨大，审计人员难以在短时间内区分和鉴定，导致监盘结果出现误差。对于拥有多个经营场所且分散在全国各地的企业而言，其存货的存放地点很多，被审计单位可能存在将存货在不同经营场所间转移的舞弊行为来应对审计，而审计人员分身泛术，无法同时进行多地盘点，从而无法发现被审计单位的舞弊行为，导致存货审计。

4.存货成本核算难度大

农副食品加工企业在生产时所需耗用的存货种类繁多，且涉及的部门众多，因此，存货成本核算的难度很大，费用的归集和分配也十分复杂，这会增加审计工作的难度和强度。同时，农副食品加工业的原材料供应商数量庞大，交易繁多，涉及的供应商十分分散，大部分原材料采购自分散的农民，可以获取的信息量少，可信度低，交易的真实性难以得到核实。因此，审计人员对采购业务的核实难度很大。

振隆特产存货审计

（1）审计失败的主要原因

1.风险评估程序不足

审计人员实施的风险风险评估程序不足，导致对公司的生产情况了解不足。虽然实施了询问、检查、分析程序等审计程序，但询问的内容比较笼统，对公司的生产情况和存货具体情况的了解远远不够，特别是缺少细致的考察和走访，对公司的实际情况了解不够深入，忽略了对非财务信息的分析，从而未能发现公司实际生产模式与其描述不一致的情况，导致最终未能从源头识别出错报的风险。

2.内控测试缺乏有效性

审计人员未能发现振隆特产采购环节内部控制的设计存在的问题，而这内控设计上的缺陷正好为公司人为操纵原材料成本提供了空间。振隆特产没有设计相应的内部控制程序去验证材料采购价格的合理性和准确性，审计人员在对被审计单位内部控制设计进行测试后，并未指出公司在内部控制设计上的缺陷，反而默认了振隆特产的内控设计是合理的，忽略了存货内控执行的有效性和信息真实性。

3.监盘范围和方法不当

对于存货数量和金额如此巨大的振隆来说，对其存货监盘的审计程序应该给予绝对高度重视。但审计人员实施的存货监盘程序仅限于形式化，从而未能发现企业实际存货已经亏空的事实。在监盘计划中，因为过分依赖审计底稿和被审计单位的盘点计划，未将天津代工厂纳入监盘范围，这部分存货未能进行核实其是否存在。监盘时未核对进销存账与财务账的一致性，因抽盘程序存在缺陷，其实际抽盘比例明显低于设定的比例。审计人员实施的监盘程序，未能发挥应有作用。

4.原材料价格审查不足

审计人员在存货计价审计过程中仅对存货的成本进行了重新计算，而忽略了对公司存货计价方法合理性的审查和对存货相关数据的分析，对存货计价的检查浮于表面，因此未能及时发现数据产生的异常变动和重大偏差。审计人员仅仅凭借被审计单位提供的部分原始凭证，按照公司的成本计算方法对材料成本进行了重新计算，但并未审查公司提供的原材料原始数据是否准确无误。

建议

（1）提高对振隆存货内部控制测试的有效性。仔细审查企业存货各个环节是否否都设计了有效的内部控制，评价其内控合理性要充分考虑控制目标，同时认真执行穿行测试，并关注存货内部控制是否严格按照设计的内容执行。

（2）完善对振隆的存货监盘程序。制定周密的存货监盘计划（将天津代工厂纳入抽盘范围）并改进存货抽盘程序。

（3）关注原材料采购价格的真实性。注重对原材料采购价格等原始数据的审查，通过对比存货相关数据的变动情况初步确认原材料数据是否存在重大错报，并通过函证等方式向供应商获取存货的采购价格、数量、种类等信息，同时使用正确的原材料价格独立进行存货减值测试。

[1]王英姿.审计原理与实务[M].上海：上海财经大学出版社，2012：69-82.

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[3]花微.浅谈如何提高存货审计质量[J].审计研究，2010（11）：22-23.